II GSK 2699/21

II GSK 2699/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-06-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-12-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Małgorzata Rysz /przewodniczący/
Marcin Kamiński
Paweł Janusz Lewkowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Sygn. powiązane
II SA/Go 584/21 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 2021-09-02
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Marcin Kamiński Sędzia del. WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.) Protokolant asystent sędziego Jolanta Dominiak po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlk. z dnia 2 września 2021 r. sygn. akt II SA/Go 584/21 w sprawie ze skargi ,,T." Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 26 kwietnia 2021 r. nr 0801-IOC.48.117.2019.19.JCR w przedmiocie kary pieniężna za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz "T." Sp. z o.o. w K. kwotę 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 2 września 2021 r., sygn. akt II SA/Go 584/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: WSA, Sąd I instancji) po rozpoznaniu sprawy ze skargi "T." Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] kwietnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2019 r., nr [...] oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego. Orzeczenie wraz z uzasadnieniem dostępne w bazie orzeczeń sądów administracyjnych (www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim wniósł organ, zaskarżając go w całości.
W skardze kasacyjnej zarzucił:
I. naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. art, 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na dokonaniu niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i w konsekwencji jej uchylenie, pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi;
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 201 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) poprzez niesłuszne przyjęcie przez Sąd, iż postępowanie prowadzone przez organ administracji publicznej naruszało ww. zasady ogólne, podczas gdy organ wszechstronnie rozpatrzył zebrany w sprawie materiał i wyprowadził z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd w zaskarżonym niniejszą skargą kasacyjną wyroku, a dokonana przez organ odmienna ocena dowodów nie oznacza naruszenia reguł postępowania dowodowego oraz zasady zaufania do organów podatkowych;
II. oraz naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy z dnia z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2017 r. poz., 708 z późn. zm.) poprzez niesłuszne przyjęcie przez Sąd, iż organy administracji nie przeprowadziły prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie, podczas gdy organy dokonały rzetelnej i całościowej analizy tej przesłanki, która to analiza prowadzi do wniosku, iż ww. przesłanka nie wystąpiła, a tym samym brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.
W związku z tak przedstawionymi zarzutami organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie w tym zakresie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Organ zrzekł się również rozprawy kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę pełnomocnik "T." wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.
Spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] w przedmiocie naruszenia przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (dalej: ustawa SENT) stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało uchylenie tej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a., jako wydanych z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają twierdzenia, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie tego wyroku, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Innymi słowy, skarga kasacyjna nie podważa prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że kontrolowany przez ten Sąd akt nie jest zgodny z prawem. W punkcie wyjścia wymaga przypomnienia, że podstawowy charakter skargi kasacyjnej, jako środka zaskarżenia, wynika przede wszystkim z faktu, że umożliwia ona z inicjatywy stron oraz niektórych organów państwowych dokonanie przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli wyroków wydawanych w pierwszej instancji przez wojewódzkie sądy administracyjne oraz postanowień tych sądów kończących postępowanie w sprawie sądowoadministracyjnej (art. 173 p.p.s.a.), a istotą wywołanego nią postępowania jest weryfikacja, w granicach wyznaczonych stawianymi zarzutami kasacyjnymi, zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie zaś ponowne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie.
Uwzględniając istotę oraz funkcje skargi kasacyjnej za uzasadnione należałoby więc uznać oczekiwanie odnośnie do czytelność formułowanego w niej komunikatu, co jest istotne z tego powodu, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym wniesieniem tego pisma (jak w przypadku skargi czy też zażalenia), ale także z jego treścią (zob. wyrok NSA z dnia 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/17).
W związku z tym, ocena zasadności, a co za tym idzie skuteczności zarzutów zmierzających do podważenia zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie można pomijać znaczenia konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. oraz określonych tymi przepisami prawa koniecznych wymogów, którym w relacji do celu, o którym mowa była powyżej – co ponownie należy zaakcentować – powinny odpowiadać stawiane na ich podstawie zarzuty oraz korespondujące z nimi ich uzasadnienie (por. w tej mierze np. wyroki NSA z dnia: 28 lipca 2022 r., sygn. akt I OSK 1925/21; 6 listopada 2020, sygn. akt II GSK 742/20; 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/15 oraz wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2735/15 oraz wyroki NSA z dnia: 11 października 2022 r., sygn. akt II GSK 581/19; 4 sierpnia 2022 r., sygn. akt II FSK 187/20; 8 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 289/18; 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09), a w tym kontekście, że wobec znaczenia konsekwencji wynikających zasady dyspozycyjności – o której mowa była na wstępie – Naczelny Sąd Administracyjny nie może domniemywać granic zaskarżenia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, albowiem te wyznaczają zarzuty skargi kasacyjnej, a nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, uzupełnianie, konkretyzowanie, uściślanie lub interpretowanie niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych, czy też nadawanie im innego znaczenia niż wynika to z ich treści i towarzyszącej im argumentacji, czy też stawianie jakichkolwiek hipotez i snucie domysłów w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych i domniemywanie tym samym intencji wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyroki NSA z dnia: 6 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 1542/20; 29 października 2020 r. sygn. akt I GSK 285/18; 16 lipca 2020 r. sygn. akt I GSK 611/20; 4 grudnia 2019 r. sygn. II FSK 2031/18; akt 17 lutego 2015 r. sygn. akt II OSK 1695/13).
Z perspektywy przedstawionych uwag wprowadzających – których przypomnienie było konieczne – należało stwierdzić, że skarga kasacyjna oraz stawiane w niej zarzuty nie mogą odnieść skutku oczekiwanego przez skarżący kasacyjnie organ, a to wobec deficytów konstrukcji oraz uzasadnienia tychże zarzutów.
Zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie podważa bowiem zarzut naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 191, i art. 201 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa.
Z uzasadnienia skargi kasacyjnej – w którym skarżący kasacyjnie organ odwołuje się do przepisów ustawy SENT (w tym również art. 24), do ustanowionych na jej gruncie obowiązków adresowanych do przewoźnika, a ponadto do treści kompetencji orzeczniczych organów administracji publicznej w zakresie odnoszącym się do nakładania kar pieniężnych oraz zasad nakładania i zasad odstępowania od ich nakładania, a także do przykładów z orzecznictwa sądowoadministracyjnego, lecz bez jednoczesnego wyjaśnienia oraz wykazania jego adekwatności, a co za tym idzie przydatności w rozpatrywanej sprawie – nie wynika bowiem, z jakich powodów i dlaczego za nieuzasadnioną należałoby uznać ocenę o wydaniu zaskarżonej decyzji – oraz utrzymanej nią w mocy decyzji – z naruszeniem przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 191, i art. 201 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa. W relacji do wynikających z tych przepisów prawa wzorów działania adresowanych do organów administracji publicznej skarżący kasacyjnie organ nawet ich nie przywołuje i co więcej nawet nie twierdzi, że uczynił im zadość, a w tym kontekście nie wyjaśnia na czym miałoby polegać ich naruszenie przez Sąd I instancji, jako wzorców kontroli legalności zaskarżone decyzji, co w konsekwencji miałoby prowadzić do wniosku o niezasadnym przypisaniu organom administracji naruszenia wymienionych przepisów postępowania w rozpatrywanej sprawie.
Co do zasady tożsame – gdy chodzi o istotę – deficyty konstrukcji oraz uzasadnienia nie pozostają bez wpływu na wniosek o braku zasadności, przede wszystkim zaś braku skuteczności zarzutów zmierzających do wykazania naruszenia przepisów art. 24 ust. 3 ustawy SENT przez ich niewłaściwe zastosowanie (niesłuszne przyjęcie). Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa wymaga bowiem – co stanowi konieczny warunek jego rozpatrzenia oraz merytorycznej oceny – wykazania i wyjaśnienia, jak dany konkretny przepis prawa powinien być stosowany ze względu na ustalony stan faktyczny sprawy albo dlaczego, ze względu na ten stan faktyczny nie powinien być stosowany, a w przypadku zarzutu niezastosowania tego przepisu, dlaczego powinien być w sprawie zastosowany, co innymi słowy polega na zarzuceniu błędu subsumcji (niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego przez sąd administracyjny, rozumiane jest więc, jako sytuacja polegająca albo na bezzasadnym tolerowaniu błędu subsumcji popełnionego przez organ administracyjny, albo wręcz przeciwnie, na bezzasadnym zarzuceniu organowi popełnienia takiego błędu).
Uwzględniając powyższe oraz ponownie odwołując się do znaczenia konsekwencji wynikających z zasady dyspozycyjności obowiązującej w postępowaniu wywołanym skargą kasacyjną trzeba stwierdzić, że ani konstrukcja, ani też uzasadnienie zarzucanego naruszenia przepisów art. 24 ust. 3 ustawy SENT nie czynią zadość wymogom, które stanowią konieczny i niezbędny warunek ich merytorycznej oceny, co nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że nie mogą one odnieść skutku oczekiwanego przez skarżący kasacyjnie organ.
W odpowiedzi natomiast na zarzut niewłaściwego zastosowania przez Sąd I instancji art. 24 ust. 3 ustawy SENT, jako wzorca kontroli legalności zaskarżonej decyzji w punkcie wyjścia podkreślenia wymaga – co znajduje swoje potwierdzenie w argumencie z systematyki wewnętrznej art. 24 tej ustawy oraz konwencji językowej, którą na jego gruncie operuje ustawodawca podkreślenia – że przedmiotem regulacji zawartej w ust. 3 art. 24 jest kolejny – w relacji do opisanego w ust. 1 – 2 – i zarazem obligatoryjny etap postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, a ponadto, że kompetencje organu administracji kształtowane tym przepisem prawa zostały oparte na konstrukcji uznania administracyjnego. Podejmowany w takich warunkach akt stosowania prawa, w którego rezultacie nie musi, ale może dojść do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, w relacji do niedookreślonych (nieostrych) pojęć "uzasadnionego przypadku", "ważnego interesu przewoźnika", "interesu publicznego" – jako rezultatów działań (racjonalnego) prawodawcy, który świadomie posługując się określonymi środkami techniki prawodawczej zmierza w ten sposób do realizacji zamierzonych celów – wiąże się więc z potrzebą zajęcia jednoznacznego i zindywidualizowanego okolicznościami rozpatrywanego przypadku stanowiska wobec tychże pojęć. Mianowicie, stanowiska zawierającego uargumentowaną i wiążącą propozycję jego (ich) rozumienia na gruncie – co ponownie trzeba podkreślić – rozpatrywanego przypadku, co innymi słowy wiąże się z kwalifikowaniem lub oceną określonych faktów (zdarzeń, zachowań, zjawisk), jako podpadających albo niepodpadających pod daną normę prawną oraz, jako objętych albo nieobjętych zakresem normowania i zastosowania danej normy prawnej.
Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że skarga kasacyjna nie podważa prawidłowości podejścia Sądu I instancji, ani w zakresie odnoszącym się do rozumienia art. 24 ust. 3 ustawy SENT, ani też do jego zastosowania w okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, jako wzorca kontroli legalności zaskarżonej decyzji.
W odpowiedzi na argumentację prezentowaną w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – która, o czym była już mowa powyżej, wobec wysokiego stopnia jej ogólności nie może być uznana za zasadną, a co za tym idzie przydatną dla podważenia zgodności z prawem zaskarżonego wyroku w omawianym zakresie – trzeba przede wszystkim podkreślić, że jeżeli z konwencji językowej stosowanej dla potrzeb redakcji wypowiedzi normatywnej zawartej w ust. 3 art. 24 ustawy SENT, wprost i jednoznacznie wynika, że ważny interes przewoźnika lub interes publiczny ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony, a więc innymi słowy, że odstąpienie od nałożenia sankcji administracyjnej jest motywowane przypadkiem uzasadnionym jego okolicznościami oraz relacją w jakiej pozostaje do ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego, to za uprawniony należy uznać wniosek, że ocena odnośnie do zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" (ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym), nie może pomijać tego koniecznego aspektu oceny, który wiąże się z potrzebą rozpoznawania omawianej przesłanki po pierwsze relacji do celów ustawy SENT, zaś po drugie – co ponownie trzeba zaakcentować – w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Zaistniała w przywołanych powyżej okolicznościach stanu faktycznego niezgodność nr rej. środka transportu podobnie, jak i – dyskusyjna – rozbieżność dotycząca numeru dokumentu przewozowego, nie mogły być uznane za pozbawione prawnie istotnego znaczenia i pomijane przez organ administracji publicznej. Jeżeli bowiem, (przypadek) uzasadniony, to między innymi, (przypadek) logiczny, zrozumiały, słuszny, usprawiedliwiony, zasadny, odpowiedni, właściwy, racjonalny, rozsądny oraz sensowny, to za uprawniony należy uznać wniosek, że ocena odnośnie do zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" (ważnym interesem podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie lub interesem publicznym), nie dość, że nie może ograniczać się do aspektu dotyczącego kondycji finansowej (ekonomicznej) wymienionego podmiotu, to również nie może pomijać tego koniecznego aspektu oceny, który wiąże się z potrzebą rozpoznania omawianej przesłanki, a mianowicie przypadku uzasadnionego interesem publicznym, w relacji do rzeczywistych celów ustawy SENT, którymi nie są cele fiskalne, oraz – co po raz kolejny trzeba podkreślić – w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, a w tym kontekście z potrzebą uwzględniania konsekwencji wynikających z zasady proporcjonalności, zwłaszcza w tym jej aspekcie, który odnosi się do tzw. przesłanki niezbędności, której źródłem – w relacji do istoty oraz przedmiotu rozpatrywanej sprawy – jest art. 2 Konstytucji RP. Tym samym, ocena odnośnie do celowości nałożenia kary administracyjnej oraz ocena odnośnie do braku interesu publicznego w odstąpieniu od jej nałożenia musi uwzględniać zdecydowanie szerszą perspektywę i nie może ograniczać się do motywowania jej – jako wiodącym – argumentem odnoszącym się do oceny kondycji finansowej (ekonomicznej) podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie, czy też argumentacją mającą sugerować, że odstąpieniu od nałożenia kary miałyby sprzeciwiać się cele ustawy SENT.
Należy wskazać, że ustawodawca dopuścił możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej stosownie do art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu. Przytoczony przepis warunkuje tą możliwość, o ile nie stanowi pomocy publicznej (pkt 1) albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej (pkt 2), albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 (pkt 3).
W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną było to, czy prawidłowo organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Analiza treści w/w przepisu uzasadnia wniosek, że ustawodawca posłużył się instytucją opartą na tzw. uznaniu administracyjnym. Przepis ten bowiem zawiera odesłanie do pojęć niedookreślonych – "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jako materialnoprawnych przesłanek będących podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej powołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do w/w pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (por. wyroki NSA z dnia 8 grudnia 2020 r., II GSK 1052/20, II GSK 855/20, 12 marca 2020 r., II GSK 1464/19, CBOSA). Nie budzi przy tym wątpliwości, że ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W orzecznictwie zgodnie podnosi się, że jedynie nadzwyczajne, losowe sytuacje, takie jak utrata możliwości wywiązania się ze zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. W ocenie Sądu zwrot "ważny interes przewoźnika" nie dotyczy tylko nadzwyczajnych okoliczności, ale powinien uwzględniać również trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika. Oczywiście nie każde trudności finansowe przewoźnika mogą uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej lecz tylko takie, które wiązałyby się z zagrożeniem dla jego interesu, bytu firmy.
Z kolei zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (por. wyroki NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/1, z dnia 13 lutego 2020 r., II GSK 1498/19, CBOSA). Na pojęcie interesu publicznego składa się zarówno zasada powszechności ponoszenia danin publicznych, sprawiedliwości i nieobciążania budżetu Państwa, jak również proporcjonalność nałożonej kary, skutków, jakie może pociągnąć za sobą niewypełnienie nałożonego obowiązku oraz cel, jakiemu służy realizacja danego obowiązku, a który niewątpliwie jest związany z celem, jakim kierował się ustawodawca wprowadzając dane regulacje prawne.
Sąd I instancji prawidłowo podzielił stanowisko wyrażone w orzecznictwie, że właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym, bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków. Jak wynika zatem z uzasadnienia ustawy SENT, kary w niej przewidziane nie mają charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Nie leży w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, o nieistotnym znaczeniu, jeżeli uchybienia te nie tylko nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, w postaci możliwości uszczuplenia dochodów podatkowych, ale nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (por. wyroki NSA: z 18 maja 2020 r., II GSK 220/20, z 27 listopada 2020 r., II GSK 790/20, z 19 lutego 2021 r., II GSK 1353/20, 9 kwietnia 2021 r., II GSK 291/21, CBOSA).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy orzekające w niniejszej sprawie dokonały błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego, bez uwzględnienia konstytucyjnej zasady proporcjonalności. Prowadząc postępowanie organy obydwu instancji powinny mieć na uwadze, że każdorazowo sprawę należy rozpatrzeć z uwzględnieniem konkretnych okoliczności danej sprawy. Wymaga podkreślenia, że w realiach niniejszej sprawy stwierdzone naruszenie dotyczyło jednego elementu (błędne podanie numeru dokumentu przewozowego w zakresie jednej cyfry) mającej charakter oczywistej omyłki. Nie można również pominąć, że ilość stwierdzonych w stosunku do skarżącej spółki przypadków naruszeń ustawy SENT (4 przypadki w stosunku do 1780 zarejestrowanych zgłoszeń) przemawia za zasadnością odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Podkreślić również należy, że organ nie wskazuje, iż z powodu tego uchybienia Skarb Państwa poniósł jakiekolwiek szkody lub uszczuplenia w swoich dochodach. Zdaniem Sądu, nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy SENT w sytuacji, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa. W ocenie NSA z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że rozważając przesłanki odstąpienia od nałożenia kary organy dokonał zawężającej wykładni pojęcia "interes publiczny". Wprawdzie organ odwoławczy odwoływał się do wyroku NSA wydanego w sprawie II GSK 220/20, przytaczając treść jego uzasadnienia, jednakże uczynił to w sposób wybiórczy (wiążąc przykładowo oczywiste omyłki jedynie z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy SENT), pomijając szereg jego fragmentów, dotyczących okoliczności jakie są istotne przy badaniu interesu publicznego, zwłaszcza w kontekście konieczności stosowania zasady proporcjonalności. W rzeczywistości powołując się na powyższe orzeczenie organ odwoławczy dokonał interpretacji interesu publicznego w sposób sprzeczny z zawartym w jego uzasadnieniu wyjaśnieniem tego pojęcia, wyprowadzając diametralnie odmienne wnioski, stwarzając jedynie pozory przeprowadzenia oceny według kryteriów w nim zawartych.
W rekapitulacji wszystkich przedstawionych argumentów należało więc stwierdzić, że skarga kasacyjna, jako niezasadna, podlegała oddaleniu, albowiem jej zarzuty nie podważyły zgodności z prawem zaskarżonego wyroku.
Mając więc na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.
O zasądzeniu kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 207 § 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.