II GSK 1810/22

II GSK 1810/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2023-09-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-10-06
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Andrzej Skoczylas
Małgorzata Rysz /przewodniczący/
Marek Leszczyński /sprawozdawca/
Symbol z opisem
652  Sprawy ubezpieczeń zdrowotnych
657
Hasła tematyczne
Ubezpieczenia
Sygn. powiązane
VIII SA/Wa 335/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-07-07
Skarżony organ
Prezes Narodowego Funduszu Zdrowia
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1285
art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e)
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - t.j.
Dz.U. 2020 poz 1526
art. 176 § 1, art. 151 § 3 w zw. z art. 159
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - t.j.
Dz.U. 2022 poz 329
art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 135, art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Dz.U. 2021 poz 735
art. 7 i art. 8
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Marek Leszczyński (spr.) po rozpoznaniu w dniu 28 września 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej H. Sp. z o.o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lipca 2022 r. sygn. akt VIII SA/Wa 335/22 w sprawie ze skargi H. Sp. z o.o. w R. na decyzję Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 15 marca 2022 r. nr 41/2022/BP w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podlegania obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od H. Sp. z o.o. w R. na rzecz Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 7 lipca 2022 r., sygn. akt VIII SA/Wa 335/22, oddalił skargę H. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 15 marca 2022 r., nr 41/2022/BP, w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podlegania obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.
Sąd I instancji przedstawił w powyższym wyroku następujący stan sprawy.
Wnioskiem z dnia 28 lutego 2022 r. H. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: skarżąca, spółka) zwróciła się do Narodowego Funduszu Zdrowia (dalej: organ) o interpretację indywidulaną w zakresie przepisów dotyczących podlegania obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązanego na gruncie umowy do świadczenia na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych polegających na zarządzaniu spółką.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka wskazała, że wykonuje działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zamierza ona zobowiązać umową spółki jednego ze wspólników spółki do wykonywania świadczeń określonych w umowie spółki polegających na zarządzaniu spółką. Wspólnikowi będzie przysługiwało wynagrodzenie za każdy miesiąc zarządzania spółką. Wspólnik ten został też powołany do zarządu spółki uchwałą Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki, ale uchwała nie zawiera postanowienia o przyznaniu wspólnikowi wynagrodzenia z tytułu tego powołania.
W związku z powyższym spółka zadała we wniosku pytanie, czy w opisanej sytuacji dotyczącej zdarzenia przyszłego z tytułu wypłacanego wynagrodzenia (za świadczenie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych polegających na zarządzaniu spółką) wspólnik będzie podlegał obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, a w szczególności czy wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi stanowić będzie wynagrodzenie, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach.
W ocenie spółki, w opisanym stanie sprawy wspólnik, który wykonuje wobec spółki określone świadczenia na podstawie umowy spółki i uzyskuje w związku z tym wynagrodzenie nie będzie objęty ubezpieczeniem zdrowotnym z tego tytułu, a uzyskiwane wynagrodzenie nie będzie stanowić wynagrodzenia, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach.
Prezes Narodowego Funduszu Zdrowia, działając na podstawie art. 109a ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1285 z późn. zm.; dalej: ustawa o świadczeniach), oraz art. 34 ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 162 z późn. zm.; dalej: Prawo przedsiębiorców), decyzją z dnia 15 marca 2022 r., nr 41/2022/BP, wydał interpretację indywidulaną, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko, iż wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego w zamian za wykonywanie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych o charakterze ciągłym, oznaczonych co do zakresu i rodzaju w umowie spółki.
Nie zgadzając się z decyzją organu, skargę na powyższą interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożyła spółka, w której zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
- przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) przepisu art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach poprzez jego zastosowanie, wynikające z przyjęcia że stosunek opisany w wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowi stosunek cywilnoprawny, który wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o którym mowa w tym przepisie, w sytuacji, gdy opis tego stosunku wbrew twierdzeniom organu nie wypełnia przestanek wskazanego w ww. art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, tj. umowy agencyjnej, umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia, tj. w sytuacji gdy stosunek opisany w wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie stanowi tytułu do ubezpieczenia zdrowotnego,
2) przepisu art. 176 § 1 k.s.h. poprzez jego zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że wniosek skarżącej dotyczy powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w tym przepisie, w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że świadczenia określone w umowie spółki, których wniosek skarżącej dotyczy są powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi z art. 176 § 1 k.s.h.,
3) przepisu art. 153 § 3 w zw. z art. 159 k.s.h. poprzez przyjęcie, że opisane we wniosku skarżącej świadczenia określone w umowie spółki (tj. ta umowa spółki) kreuje stosunek cywilnoprawny i jest umową cywilnoprawną, tj. że tworzy cywilnoprawny stosunek obligacyjny o charakterze konsensualnym, odpłatnym, przysparzającym oraz kauzalnym, w sytuacji, który wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o którym mowa w art. 66 ust.1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach, w sytuacji gdy przedmiotowe świadczenia uregulowane w umowie spółki stanowią stosunek korporacyjny podlegający przepisom k.s.h., w związku z czym świadczenia wspólnika skarżącej wykonywane na podstawie umowy spółki nie powinny być utożsamiane z stosunkiem cywilnoprawnym stanowiącym umowę agencyjną, umowę zlecenia lub umowę o świadczenie usług do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia, o których mowa w art. 66 ust.1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach oraz stanowić tytułu do ubezpieczenia zdrowotnego na tej podstawie,
- przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) przepisu art. 7 oraz art. 8 k.p.a. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zaufania do władzy publicznej polegające na nieuprawnionej modyfikacji opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej i przyjęcie przez organ, że wniosek skarżącej dotyczy powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w tym przepisie, w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że świadczenia określone w umowie spółki, których wniosek skarżącej dotyczy są powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi z art. 176 § 1 k.s.h.,
2) przepisu art. 8 k.p.a. poprzez naruszenie zasady zaufania do władzy publicznej polegające na arbitralnym działaniu, w sytuacji gdy skarżąca miała prawo oczekiwać, że jej sprawa zostanie rozpatrzona, analogicznie jak w tożsamych sprawach innych wnioskodawców w zbliżonych okolicznościach faktycznych i tym samym stanie prawnym, tj. nieuzasadnionego różnicowania skutków prawnych na gruncie ustawy o świadczeniach w zakresie świadczeń wspólnika skarżącej, od świadczeń wspólnika na podstawie art. 176 k.s.h. z innych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej, a w efekcie przyjęciu przez organ, że świadczenia wspólnika skarżącej (tj. ten stosunek obligacyjny) stanowią podstawę do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, w sytuacji gdy świadczenia wspólnika na podstawie art. 176 k.s.h. w innych rozstrzygnięciach organu nie stanowiły podstawy do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym.
W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżąca spółka wniosła o uchylenie w całości skarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wyrokiem z 7 lipca 2022 r., sygn. akt VIII SA/Wa 335/22, WSA w Warszawie skargę oddalił, a w motywach uzasadnienia wyjaśnił, że zgodnie z art. 34 ust. 1 Prawa przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna).
Zdaniem Sądu I instancji, przy nakreślaniu ram prawnych rozpoznawanej sprawy wskazać należy na treść art. 2 k.s.h., zgodnie z którym w sprawach określonych w art. 1 § 1 k.s.h. nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.; dalej: k.c.). Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio. Na zasadzie art. 3 k.s.h., przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. W świetle art. 151 § 3 k.s.h., wspólnicy są zobowiązani jedynie do świadczeń określonych w umowie spółki. Na podstawie art. 159 k.s.h., jeżeli wspólnikowi mają być przyznane szczególne korzyści lub jeżeli na wspólników mają być nałożone, oprócz wniesienia wkładów na pokrycie udziałów, inne obowiązki wobec spółki, należy to pod rygorem bezskuteczności wobec spółki dokładnie określić w umowie spółki. Przepis art. 176 § 1 k.s.h. stanowi natomiast, że jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń.
Dalej Sąd I instancji wyjaśnił, że w celu skutecznego ustanowienia instytucji opisanej w art. 176 § 1 k.s.h. strony umowy spółki powinny oznaczyć co najmniej rodzaj i zakres świadczeń. "Rodzaj" to przedmiot świadczenia, wskazanie, na czym świadczenie wspólnika będzie polegać. Z kolei "zakres", to wskazanie przede wszystkim rozmiarów i okresu, w jakim świadczenie to ma być spełniane. Co istotne musi być to świadczenie "powtarzające się" zatem periodyczne (okresowe).
W ocenie Sądu I instancji przepis art. 176 k.s.h. umożliwia tworzenie takich relacji między wspólnikiem a spółką, które pozwolą im wzajemnie odnosić określone korzyści. Dla spółki może to być pewność otrzymania w określonym czasie pewnych świadczeń, dla wspólnika możliwość zbytu świadczeń i otrzymania wynagrodzenia. Obowiązek taki ma sens przy istnieniu więzi kooperacyjnych, produkcyjnych, handlowych między spółką a wspólnikiem. Przykładem mogą być te wszystkie świadczenia, które polegają na dostarczaniu na przykład buraków do cukrowni w spółce plantatorów buraków, chmielu do browaru przez plantatorów chmielu, skór do garbarni, zboża do młyna, węgla z kopalni (M. Allerhand, Kodeks..., op. cit., s. 78; A. Kidyba, Spółka z o.o. Komentarz, 2002, s. 280; J. Tomkiewicz, J. Bloch, Spółka..., op. cit., s. 46), udostępnienie maszyn, zapewnienie transportu, okresowe doradztwo prawne, dostarczenie oprogramowania komputerowego. Świadczenia muszą mieć charakter niepieniężny (nie mogą to więc być takie, które mają mieszany charakter). Cechą wskazanego w art. 176 k.s.h. obowiązku jest jego powtarzalność. Nie będą więc spełniały tego warunku świadczenia jednorazowe ani mające charakter ciągły czy też stały (J. Tomkiewicz, J. Bloch, Spółki..., op. cit., s. 46; inaczej J. Namitkiewicz, Kodeks..., op. cit., s. 77).
Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że w kontekście powyższych unormowań należy przyjąć, że wskazany przez skarżącą spółkę we wniosku o interpretację stosunek prawny nie mieści się w hipotezie ww. normy prawnej art. 176 k.s.h. Z treści wniosku wynika jednoznacznie, że wspólnik zgodnie z umową spółki ma realizować świadczenie polegające na zarządzaniu spółką. Zdaniem Sądu I instancji pełnienie funkcji członka zarządu (rady nadzorczej) nie podpada pod hipotezę normy zawartej w art. 176 k.s.h. Pełnienie funkcji, nawet nieodpłatnie, ma charakter trwały, realizowany na podstawie stosunku organizacyjnego. Nie jest więc możliwe pełnienie funkcji z otrzymywaniem wynagrodzenia dodatkowo za powtarzające się świadczenia niepieniężne. Podobnie rzecz się ma z osobami zatrudnionymi (główny księgowy, rewident, kasjer – tak J. Namitkiewicz, Kodeks..., op. cit., s. 77; J. Tomkiewicz, J. Bloch, Spółka..., op. cit., s. 46). Wobec powyższego zasadnie organ przyjął, że stosownie do art. 2 k.s.h. kwalifikacji prawnej tak oznaczonego zobowiązania należy dokonać z zastosowaniem przepisów k.c. Cechy oraz treść tak ukształtowanego stosunku obligacyjnego wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym o jakim mowa w art. 66 ust.1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach stosownie do którego obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są: osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia lub osobami z nimi współpracującymi.
W tej sytuacji Sąd I instancji jako niezasadne potraktował zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 66 ust.1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach oraz art. 176 k.s.h. w zw. z art. 153 § 3 k.s.h. w zw. z art. 159 k.s.h.
Również jako niezasadne Sąd I instancji uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7 i 8 k.p.a., w tym w szczególności przez naruszenie zasady zaufania do władzy publicznej. W kontekście powyższego odniósł się do przywołanego przez skarżącą spółkę stanowiska wyrażonego przez Prezesa NFZ w decyzji z dnia 31 stycznia 2022 r., nr 4/2022/Bp i stwierdził, że decyzja ta została wydana w odmiennym, od zaistniałego w przedmiotowej sprawie, stanie faktycznym.
Skargę kasacyjną – stosownie do treści art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – wywiodła spółka, zaskarżając wyrok w całości, a na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie:
1. przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, wynikające z przyjęcia, że stosunek opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowi stosunek cywilnoprawny, który wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o którym mowa w tym przepisie, w sytuacji gdy opis tego stosunku wbrew twierdzeniom Sądu nie wypełnia przesłanek wskazanego w ww. art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, tj. umowy agencyjnej, umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia, tj. w sytuacji gdy stosunek opisany w wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie stanowi tytułu do ubezpieczenia zdrowotnego;
2) przepisu art. 176 § 1 k.s.h. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że wniosek skarżącej o wydanie interpretacji dotyczył powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w tym przepisie, w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że świadczenia określone w umowie spółki, których wniosek skarżącej dotyczy są powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi z art. 176 § 1 k.s.h.;
3) przepisu art. 151 § 3 w zw. z art. 159 k.s.h. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że opisane we wniosku skarżącej świadczenia określone w umowie spółki (tj. ta umowa spółki) kreuje stosunek cywilnoprawny i jest umową cywilnoprawną, tj. że tworzy cywilnoprawny stosunek obligacyjny o charakterze konsensualnym, odpłatnym, przysparzającym oraz kauzalnym, w sytuacji, który wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach, w sytuacji gdy przedmiotowe świadczenia uregulowane w umowie spółki stanowią stosunek korporacyjny podlegający przepisom k.s.h., w związku z czym świadczenia wspólnika skarżącej wykonywane na podstawie umowy spółki nie powinny być utożsamiane z stosunkiem cywilnoprawnym stanowiącym umowę agencyjną, umowę zlecenia lub umowę o świadczenie usług do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach oraz stanowić tytułu do ubezpieczenia zdrowotnego na tej podstawie.
2. przepisów postępowania w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 135 p.p.s.a. poprzez nienależyte odniesienie się do zarzutów skargi, a w konsekwencji na nierozpoznaniu istoty sprawy polegające na przyjęciu, że wniosek skarżącej o wydanie interpretacji dotyczył powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w art. 176 § 1 k.s.h., w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że świadczenia określone w umowie spółki, których wniosek skarżącej dotyczy są powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi z art. 176 § 1 k.s.h., a wniosek ten i zarzuty skargi skarżącej wskazywały, iż przedmiot sprawy dotyczył świadczeń, o których mowa w art. 151 § 3 k.s.h. - do czego Sąd się nie odniósł, co jednocześnie skutkowało niedostrzeżeniem przez Sąd tego uchybienia w decyzji organu i niezastosowaniem środków mających na celu usunięcie naruszenia prawa poprzez uchylenie decyzji organu;
2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 i art. 8 k.p.a., poprzez nieuchylenie przez Sąd decyzji organu i oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ naruszył zasadę prawdy obiektywnej oraz zasadę zaufania do władzy publicznej polegające na nieuprawnionej modyfikacji opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej i przyjęcie przez organ, że wniosek skarżącej dotyczy powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w tym przepisie w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że świadczenia określone w umowie spółki, których wniosek skarżącej dotyczy są powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi z art. 176 § 1 k.s.h.;
3) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 8 k.p.a., poprzez nieuchylenie przez Sąd decyzji organu i oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ naruszył zasadę zaufania do władzy publicznej polegające na arbitralnym działaniu, w sytuacji gdy skarżąca miała prawo oczekiwać, że jej sprawa zostanie rozpatrzona, analogicznie jak w tożsamych sprawach innych wnioskodawców w zbliżonych okolicznościach faktycznych i tym samym stanie prawnym, tj. nieuzasadnionego różnicowania skutków prawnych na gruncie ustawy o świadczeniach w zakresie świadczeń wspólnika skarżącej, od świadczeń wspólnika na podstawie art. 176 k.s.h. z innych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej, a w efekcie przyjęciu przez organ, że świadczenia wspólnika skarżącej (tj. ten stosunek obligacyjny) stanowią podstawę do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, w sytuacji gdy świadczenia wspólnika na podstawie art. 176 k.s.h. w innych rozstrzygnięciach organu nie stanowiły podstawy do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym.
W oparciu o powyższe zarzuty kasacyjne skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uchylenie decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Wniosła też o zasądzenie od organu na swoją rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a także złożyła oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.
Skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiła argumentację na poparcie powyższych zarzutów oraz stanowisko w sprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor NFZ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Przedmiotowa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a., gdyż skarżąca kasacyjnie spółka, w oparciu o art. 176 § 2 p.p.s.a., zrzekła się rozprawy, a organ nie zawnioskował o jej przeprowadzenie.
W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach zarzutów kasacyjnych, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem I instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie: 1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Są to dwie odrębne podstawy kasacyjne, które nie podlegają łączeniu, ponieważ odnoszą się do różnego rodzaju uchybień.
Skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny mocą art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny I instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zaś zaprezentowana przez Sąd I instancji wykładnia przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych, Kodeks cywilny oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, jest prawidłowa.
Jako niezasadny należy uznać zarzut z pkt 2.1) petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 135 p.p.s.a., poprzez nie odniesienie się do zarzutów skargi i w konsekwencji na nierozpoznaniu istoty sprawy, gdyż wniosek nie dotyczył powtarzających się świadczeń niepieniężnych z art. 176 k.s.h., tylko przedmiot sprawy dotyczył świadczeń, o których mowa w art. 151 § 3 k.s.h. Jako niezasadny należy uznać też zarzut z pkt 2.2) petitum skargi kasacyjnej, że naruszono przepisy art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7 i 8 k.p.a. poprzez dokonanie nieuprawnionej modyfikacji opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i przyjęto, że wniosek ten dotyczy powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w przepisie art. 176 § 1 k.s.h., podczas gdy z wniosku to nie wynikało. Ponieważ zarzuty te mają komplementarny charakter, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy je rozpoznać łącznie.
Na samym początku podkreślenia wymaga, że stanowisko skarżącej spółki sprowadza się tego, że skoro z art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach wynika, że ubezpieczeniu zdrowotnemu podlegają osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie, to aby członek zarządu podlegał ubezpieczeniu zdrowotnemu, musi pełnić swoją funkcję na podstawie powołania oraz z tego tytułu pobierać wynagrodzenie. Tym samym ubezpieczeniu zdrowotnemu nie będzie podlegał członek zarządu, który pełni swoją funkcję na podstawie powołania, ale nie uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenia (tj. wynagrodzenia z tytułu powołania). Natomiast, zdaniem spółki, w przedmiotowym przypadku uzyskiwane przez wspólnika wynagrodzenie na podstawie umowy spółki nie będzie stanowiło wynagrodzenia z tytułu powołania, gdyż akt powołania wspólnika do zarządu spółki nie będzie przewidywał wynagrodzenia wspólnika z tego tytułu. Natomiast umowa spółki przewiduje wynagrodzenie wspólnika w związku z jego szczególnym obowiązkiem wobec spółki, tj. zobowiązaniem do zarządzania spółką (świadczeniem usług zarządzania). Wynagrodzenie wspólnika nie będzie więc stanowiło wynagrodzenia z tytułu powołania go na funkcję członka zarządu spółki. Natomiast będzie to wynagrodzenie za wykonywanie zobowiązania wspólnika wobec spółki, tj. odpłatnego wykonywania wobec spółki obowiązku wynikającego z jej umowy.
Przy takiej argumentacji spółki zauważenia wymaga, że zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Sposób uregulowania kompetencji zarządu z jednoczesnym określeniem zakresu umocowania innych organów prowadzi do wniosku, że zarządowi przysługuje domniemanie kompetencji, a więc wszystko, co nie jest wyraźnie zastrzeżone dla innych organów, należy do kompetencji zarządu. W ramach tych kompetencji zarząd (członek zarządu) uprawniony jest do zarządzania (kierowania) spółką. Natomiast z art. 2031 k.s.h. wynika, że uchwała wspólników może ustalać zasady wynagradzania członków zarządu, w szczególności maksymalną wysokość wynagrodzenia, przyznawania członkom zarządu prawa doświadczeń dodatkowych lub maksymalną wartość takich świadczeń. Wynagrodzenie członków zarządu zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub innej umowy określa organ albo osoba powołana uchwałą zgromadzenia wspólników do zawarcia umowy z członkiem zarządu.
Jak z powyższego zatem widać, co do zasady członek zarządu zarządza spółką z mocy prawa i może z tego tytułu otrzymywać wynagrodzenie. Członek zarządu pobierający takie wynagrodzenie, czego nie kwestionuje skarżąca spółka, z mocy art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach, podlega obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.
Natomiast w stanie faktycznym sprawy, zadane przez skarżącą spółkę pytanie dotyczy kwestii, czy członek zarządu, z którym nie zawarto umowy o wynagrodzenie za pełnienie tej funkcji, będący zarazem wspólnikiem tej spółki, będzie jako wspólnik pobierający wynagrodzenie za świadczenie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych polegających na zarządzaniu spółką, podlegał obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, a w szczególności czy wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi stanowić będzie wynagrodzenie, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach. Przy tak zarysowanym stanie faktycznym i tak sprecyzowanym pytaniu, skarżącej w istocie chodzi o to, że członek zarządu spółki będzie zarządzał spółką, ale wynagrodzenie będzie otrzymywał z tytułu tego, że jest wspólnikiem spółki, któremu takie zarządzanie powierzono w umowie spółki.
Sąd I instancji kontrolujący interpretację indywidualną organu prawidłowo zatem przyjął, że wspólnik nie będzie podlegał obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach. Stanowisko to jest zresztą zbieżne ze stanowiskiem samej spółki, która przecież stwierdziła wprost, że "zdaniem spółki, w przedmiotowym przypadku uzyskiwane przez wspólnika wynagrodzenie na podstawie umowy spółki nie będzie stanowiło wynagrodzenia z tytułu powołania, gdyż akt powołania wspólnika do zarządu spółki nie będzie przewidywał wynagrodzenia wspólnika z tego tytułu".
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zważywszy jednak na konstrukcję zdarzenia przyszłego i zadanego pytania zasadnie przyjęto, że skarżącej spółce zależało na ustaleniu - nie tylko na gruncie art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach - ale również na podstawie innych przepisów tej ustawy, czy w opisanej powyżej sytuacji, istnieją podstawy do objęcia wspólnika obowiązkowym ubezpieczeniem zdrowotnym. Konstatacja ta wynika wprost z konstrukcji pytania: "...a w szczególności czy wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi stanowić będzie wynagrodzenie, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach". Przez użycie w pytaniu sformułowania "w szczególności", odpowiedź na nie nie mogła się zawęzić tylko do sytuacji objętej przepisem art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy o świadczeniach. Ma zatem rację Sąd I instancji kontrolujący zaskarżoną decyzję, że w sprawie należało zbadać, jak w świetle przedmiotowej ustawy wygląda status prawny wspólnika sp. z o.o. uzyskującego wynagrodzenie w zamian za świadczone usługi w postaci zarządzania spółką. W rezultacie poczyniono więc rozważania dotyczące m.in. treści art. 151 § 3 k.s.h., art. 159 k.s.h., art. 176 k.s.h. oraz art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest także zarzut z pkt 2.3) petitum skargi kasacyjnej dotyczycący naruszenia przepisów art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 8 k.p.a., poprzez inne rozstrzygnięcie w zakresie jej wniosku niż w analogicznych sprawach i przyjęcie, że świadczenia wspólnika skarżącej (tj. ten stosunek obligacyjny) stanowią podstawę do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, w sytuacji gdy świadczenia wspólnika na podstawie art. 176 k.s.h. w innych rozstrzygnięciach organu nie stanowiły podstawy do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym.
Należy podzielić stanowisko Sądu I instancji, który kontrolując rozstrzygnięcie organu stwierdził, że Prezes NFZ w decyzji nr 4/2022/BP z dnia 31 stycznia 2022 r. orzekał w odmiennym, od zaistniałego w przedmiotowej sprawie, stanie faktycznym. Mianowicie w przedstawionym tam wniosku o interpretację indywidualną wspólnicy spółki zamierzali zmienić umowę spółki, poprzez dodanie do niej postanowień bezterminowo zobowiązujących wspólników do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki, polegających na: a) przeprowadzeniu remanentu raz w miesiącu; b) przeprowadzeniu, w każdym roku kalendarzowym, przynajmniej jednego szkolenia wewnętrznego dla pracowników; c) tworzeniu raz na pół roku autorskiego programu komputerowego; d) składaniu co najmniej 1 zamówienia sprzętu w każdym miesiącu; e) dokonania odbioru sieci, co najmniej raz w roku kalendarzowym. Wymienione czynności na rzecz spółki wykonywane miały być za wynagrodzeniem rynkowym. Zatem w przedstawionych okolicznościach sprawy słusznie przyjęto, iż powyższe świadczenia spełniają wymogi, o których mowa w art. 176 k.s.h. Zatem wynagrodzenie uzyskiwane przez wspólnika z tego tytułu, nie podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest zarzut z pkt 1.2) petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 176 § 1 k.s.h., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie, że wniosek skarżącej o wydanie interpretacji dotyczył powtarzających się świadczeń niepieniężnych, o których mowa w tym przepisie. W uzasadnieniu do tego zarzutu skarżąca wskazała, że: "Ponadto skoro skarżąca nie wskazywała w treści wniosku o wydanie interpretacji, że świadczenia wspólnika stanowią świadczenia, o których mowa w art. 176 k.s.h., polemika z stanowiskiem organu i Sądu w zakresie niespełnienia przez te świadczenia cech powtarzających się świadczeń niepieniężnych z art. 176 k.s.h. jest w ocenie skarżącej zbędna".
Z art. 176 § 1 k.s.h. wynika, że jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń. W kontekście powyższego zarzutu zauważenia więc wymaga, że z art. 176 § 1 w zw. z art. 159 oraz art. 151 § 3 k.s.h. wynika, że nie jest dopuszczalna konkretyzacja zakresu czy rodzaju świadczeń wspólnika w inny sposób niż w umowie spółki, w szczególności w uchwale wspólników lub zarządu. Skoro więc z zakreślonego przez spółkę zdarzenia przyszłego i postawionego pytania wynikało, że chodzi o wynagrodzenie na rzecz wspólnika za świadczenie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych polegających na zarzadzaniu spółką, to zasadnie organ dokonywał analizy przepisu art. 176 § 1 k.s.h., w którym jest przecież mowa o świadczeniach niepieniężnych świadczonych przez wspólnika na rzecz spółki. Natomiast podkreślenia wymaga, że przedmiotem obowiązku określonego w art. 176 § 1 k.s.h. mogą być wyłącznie świadczenia spełniające dwie przesłanki, tj. przedmiotem obowiązku mogą być wyłącznie świadczenia niepieniężne oraz świadczenia powtarzające się, czyli mające charakter okresowy, a nie stały lub jednorazowy. Do świadczeń niepieniężnych o charakterze stałym zaliczyć należy np. stałe zatrudnienie w spółce w charakterze księgowego, radcy prawnego lub zarządzanie spółką. Świadczenia te nie podlegają przepisom art. 176 k.s.h.
Zarówno z uzasadnienia decyzji organu, jak i z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika wprost, że organ i Sąd I instancji stanęli na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka opisała stosunek prawny pozostający świadczeniem o charakterze ciągłym (stałym), które nie mieści się w hipotezie normy ustanowionej w art. 176 k.s.h. Wspólnik zobowiązany będzie bowiem do realizowania świadczeń polegających na zarządzaniu spółką.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest również zarzut z pkt 1.3) petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisu art. 151 § 3 w zw. z art. 159 k.s.h. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że opisane we wniosku skarżącej świadczenia określone w umowie spółki kreują stosunek cywilnoprawny i w związku z tym jest to umowa cywilnoprawna, która wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o którym mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach.
W uzasadnieniu tego zarzutu skarżąca m.in. wskazała, że umowne (na podstawie umowy spółki) nałożenie obowiązków na wspólników należy odróżnić od obciążenia takimi obowiązkami w przypadku zawarcia odrębnych umów ze spółką. Umowa spółki tworzy węzeł prawny pomiędzy spółką a wspólnikami, przy czym spółka nie jest jednak stroną tej umowy. W tym przypadku stosunek cywilnoprawny, na który w uzasadnieniu wskazuje Sąd I instancji w istocie powstaje, przy czym dotyczy on relacji pomiędzy wspólnikami (stronami tej umowy). Natomiast w przedmiotowej sprawie zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wspólnik zobowiązuje się do świadczeń nie wobec wspólników tylko wobec spółki. Wobec tego zobowiązanie wspólnika należy w tym przypadku odróżnić od obciążenia jakie mogłoby wystąpić, gdyby do analogicznych czynności wspólnik skarżącej zobowiązał się na podstawie odrębnej umowy. Ponadto w ocenie skarżącej, nie powinna być różnicowana sytuacja wspólnika, który zobowiązał się w umowie spółki do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na podstawie art. 176 k.s.h. od sytuacji wspólnika, który do świadczeń wobec spółki zobowiązał się w jej umowie na podstawie generalnej normy art. 151 § 3 k.s.h. (tak jak to miało miejsce w zdarzeniu przyszłym we wniosku skarżącej).
Stanowisko skarżącej należy uznać za nieprawidłowe. Art. 151 § 3 k.s.h. stanowi, że wspólnicy są zobowiązani jedynie do świadczeń określonych w umowie spółki. Z przepisu tego należy wyciągnąć wniosek, że można wyróżnić trzy rodzaje obowiązków wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością: wynikające z ustawy (obowiązek wniesienia wkładu na pokrycie kapitału zakładowego – art. 3 i art. 163 pkt 2 k.s.h.), wynikające z umowy spółki, ale przewidziane w Kodeksie spółek handlowych (dopłaty do udziałów, zobowiązanie do powtarzających się świadczeń niepieniężnych – art. 176-179 k.s.h.) oraz pozostałe obowiązki umowne, tj. nieprzewidziane w Kodeksie spółek handlowych (art. 159 k.s.h.). Komentowany przepis nie ma natomiast zastosowania do ewentualnych innych świadczeń wspólnika na rzecz spółki. Źródłem obowiązku świadczenia przez wspólnika spółki z o.o. z tytułu jego uczestnictwa w spółce nie może być inny akt poza umową spółki, w szczególności uchwała wspólników, umowa między wspólnikami, umowa między wspólnikiem a spółką, uchwała bądź inny akt pochodzący od zarządu, rady nadzorczej czy komisji rewizyjnej. Ponadto wskazać trzeba, że świadczenia wspólnika na rzecz spółki mogą zostać przewidziane w pierwotnej wersji umowy spółki, a także wprowadzone w drodze zmiany umowy. Dodatkowo wyjaśnić należy, że przepis art. 151 § 3 k.s.h. koresponduje z regulacją zawartą w art. 159 k.s.h., określającą rygor zastrzeżenia w umowie dodatkowych obowiązków wspólnika. Wśród dodatkowych obowiązków można wyróżnić przede wszystkim takie, które są wprost przewidziane w przepisach kodeksu spółek handlowych, ale których zastosowanie w danym stosunku spółki wymaga odpowiedniego zastrzeżenia w umowie spółki. Dotyczy to obowiązku powtarzających się świadczeń niepieniężnych (art. 176 k.s.h.) oraz obowiązku dopłat (art. 177-179 k.s.h.). Ponadto dodatkowymi obowiązkami są również takie, które nie zostały wskazane czy też uregulowane w przepisach ustawowych, jednak ich wprowadzenie na podstawie umowy spółki mieści się w granicach zasady swobody umów, przy uwzględnieniu natury stosunku prawnego spółki z o.o. (art. 3531 k.c. w zw. z art. 2 k.s.h.). W takim przypadku przepisem stanowiącym podstawę prawną wprowadzenia obowiązku do umowy spółki jest art. 159 k.s.h.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zgadzając się z organem oraz Sądem I instancji, że przedmiotowe świadczenie nie kwalifikuje się do świadczeń, o których mowa w art. 176 § 1 k.s.h., nieprawidłowo próbuje zakwalifikować je do innych świadczeń, które w rozumieniu przepisów art. 151 § 3 i art. 159 k.s.h. mają wyłącznie charakter korporacyjny, a tym samym nie może mieć charakteru umownego. W tej kwestii zauważenia wymaga, że wyraźne uregulowanie w art. 176 k.s.h. obowiązku powtarzających się świadczeń niepieniężnych nie wyklucza możliwości zobowiązania wspólnika w umowie spółki do spełniania na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych o innym charakterze. Od obowiązku powtarzających się świadczeń niepieniężnych, który został ukształtowany jako związany z udziałem (art. 176 k.s.h.), należy odróżnić obowiązek o analogicznej treści, który umowa spółki może uregulować jako związany z osobą wspólnika (por. A. Kidyba (red.), Kodeks spółek handlowych. Tom II. Komentarz do art. 176. WKP 2018.). Obowiązki, o których mowa w art. 176 k.s.h. składają się na treść stosunku uczestnictwa łączącego wspólnika ze spółką i mają w związku z tym charakter korporacyjny. Od tych obowiązków należy odróżnić inne zobowiązania cywilnoprawne wspólników wobec spółki, które nie są objęte stosunkiem spółki. Zobowiązania takie mają jednak wyłącznie charakter zobowiązania umownego, a nie korporacyjnego. Postanowienia umowy spółki, a także inne cywilnoprawne stosunki obligacyjne między spółką a wspólnikiem oraz między wspólnikami należy odróżnić od zobowiązania wspólnika do powtarzających się świadczeń niepieniężnych (art. 176 § 1 k.s.h.). Do postanowień tych stosuje się przepisy k.c., w tym części szczególnej zobowiązań. Do postanowień takich nie stosuje się natomiast reżimu art. 176 k.s.h., nawet jeżeli wykazują daleko idące podobieństwo do obowiązku powtarzalnych świadczeń niepieniężnych.
Skoro więc świadczenia, o których mowa w pytaniu - z racji na ich charakter (ciągły i stały) - nie spełniały wymogów określonych w art. 176 k.s.h., to organ a contrario - zakwalifikował tak oznaczone zobowiązanie, z zastosowaniem przepisów k.c., do czego był uprawniony na podstawie art. 2 k.s.h. W ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, w kontekście powyższych uwag organ i Sąd I instancji prawidłowo przyjęli, że zobowiązanie wspólnika sp. z o.o. (choć zawarte w umowie spółki) polegające na świadczeniu usług stałego zarządzania spółką jest zobowiązaniem umownym, do którego należy stosować przepisy o zleceniu (art. 2 k.s.h.).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest też zarzut z pkt 1.1) petitum skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach. W zarzucie tym skarżąca zarzuciła niewłaściwe zastosowanie tego przepisu wynikające z przyjęcia, że stosunek opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowi stosunek cywilnoprawny, który wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym. W jej ocenie umowa spółki, w tym zobowiązanie wspólnika skarżącej wynikające z tej umowy, nie stanowi żadnej z umów wskazanych w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można podzielić stanowiska skarżącej. Z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o świadczeniach wynika, że obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia lub osobami z nimi współpracującymi.
Skoro więc zasadnie przyjęto, że przedmiotowe świadczenie nie może być zakwalifikowane do świadczeń, o których mowa w art. 176 k.s.h., a także, że nie jest to inne świadczenie o charakterze korporacyjnym, to jako prawidłowe należy uznać zakwalifikowanie tego świadczenia do świadczeń o analogicznej treści, które umowa spółki może uregulować jako związane z osobą wspólnika, do których stosuje się z mocy przepisu art. 2 k.s.h. przepisy Kodeksu cywilnego, w tym dotyczące umowy zlecenia. A tylko wynagrodzenie uzyskiwane przez wspólnika za świadczenie określone w treści art. 176 k.s.h., jako nie ujęte w katalogu zdarzeń dających podstawę do objęcia obowiązkowym ubezpieczeniem zdrowotnym (chodzi o art. 66 ustawy o świadczeniach), nie stanowi tytułu do objęcia obowiązkowym ubezpieczeniem zdrowotnym. Z takim zaś przypadkiem w sprawie niniejszej nie mamy do czynienia.
Reasumując, zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego odpowiadając na pytanie zarówno organ jak i Sąd I instancji trafnie wskazali, że nieprawidłowe jest stanowisko skarżącej spółki, że wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego w zamian za wykonywanie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych o charakterze ciągłym, oznaczonych co do zakresu i rodzaju w umowie spółki.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 265).