II GSK 1551/24

II GSK 1551/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-07-25
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Elżbieta Czarny-Drożdżejko /sprawozdawca/
Wojciech Kręcisz /przewodniczący/
Wojciech Sawczuk
Symbol z opisem
6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne
Gry losowe
Przywrócenie terminu
Sygn. powiązane
II SA/Rz 1688/23 - Wyrok WSA w Rzeszowie z 2024-03-20
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 145 § 3.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2025 poz 111
art.  138i , art. 145 § 1 i § 2, 144a § 2.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 285
art. 41 ust. 1 pkt 3, art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 3, art. 42.
Ustawa z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j.)
Dz.U. 2020 poz 1575
art. 94.
Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Elżbieta Czarny-Drożdżejko (spr.) Sędzia del. WSA Wojciech Sawczuk po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 marca 2024 r. sygn. akt II SA/Rz 1688/23 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. w N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2023 r. nr 1801-IOA.4246.130.2023 w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie kary pieniężnej z tytułu ujawnienia w lokalu niezarejestrowanych automatów do gier 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie; 2. zasądza od P. Sp. z o.o. w N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 460 (czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 20 marca 2024 r. w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. w N. (dalej: "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2023 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie kary pieniężnej z tytułu ujawnienia w lokalu niezarejestrowanych automatów do gier uchylił zaskarżone postanowienie; umorzył postępowanie administracyjne w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2023 r. oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącej kwotę 580 zł zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.
Decyzją z 16 marca 2023r. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno – Skarbowego w Przemyślu (dalej: "organ I instancji") nałożył na skarżącą, karę pieniężną z tytułu posiadania samoistnego lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gry.
W dniu 1 czerwca 2023 r. skarżąca wniosła odwołanie od opisanej wyżej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca podała, że w dniu wydania decyzji przez organ I instancji to jest 16 marca 2023r. nie była reprezentowana przez pełnomocnika. Pomimo zawiadomienia organu I instancji o wypowiedzeniu pełnomocnictwa, rozstrzygniecie nie zostało doręczone na adres siedziby spółki. Organ I instancji podjął natomiast bezskuteczną próbę doręczenia decyzji byłemu pełnomocnikowi. Spółka nie miała wiedzy o wydanej decyzji, a o fakcie nałożenia kary pieniężnej dowiedziała się 29 maja 2023r. na skutek doręczenia wezwania do zapłaty kary wynikającej z prawomocnej decyzji organu I instancji.
Postanowieniem z 18 lipca 2023r. organ odwoławczy stwierdził, że odwołanie spółka wniosła z uchybieniem terminu. Następnie postanowieniem z 9 sierpnia 2023r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie organu odwoławczego skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Według organu odwoławczego, czynności zmierzające do doręczenia decyzji organu I instancji z 16 marca 2023 r. podjęto tego samego dnia, co potwierdza data utworzenia poświadczenia na dokumencie UPD. Skarżąca wypowiedziała natomiast pełnomocnictwo 26 marca 2023r. i poinformowała o tym organ I instancji 27 marca 2023 r. Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo uznał, że decyzję została doręczona drogą elektroniczną 31 marca 2023r. Do skutecznego zawiadomienia organu o odwołaniu pełnomocnictwa powinno bowiem dojść przed przystąpieniem do czynności doręczenia decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny badając legalność zaskarżonego postanowienia stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd I instancji wskazał, że owszem organ podjął czynności zmierzające do doręczenia decyzji z dnia 16 marca 2023r. tego samego dnia, ale w związku z tym, że dokument nie został odebrany, uznano go za doręczony 31 marca 2023 r. Sąd pokreślił, że informacja o cofnięciu pełnomocnictwa skutecznie dotarła do organu 27 marca 2023 r., a więc w czternastodniowym okresie, w którym strona może skutecznie odebrać pismo. W konsekwencji, zdaniem sądu I instancji, nie ziściła się przesłanka do przyjęcia domniemania doręczenia pisma, a nadto został przerwany 14 dniowy termin, z upływem którego łączy się spełnienie domniemania doręczenia przesyłki. Sąd I instancji zauważył, że nie doszło do elektronicznego otwarcia przesyłki przez pełnomocnika w terminie czternastodniowym, w którym można było odebrać przesyłkę w tym przypadku w formie elektronicznej. Instytucja zastępczego doręczenia nie mogła mieć zastosowania, przez fakt, że skarżąca wypowiedziała pełnomocnictwo, a organ w czternastodniowym terminie posiadł wiedzę o tym fakcie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organ pominął dla skutków procesowych okoliczność wypowiedzenia pełnomocnictwa. Według WSA, decyzja organu I instancji powinna zostać powtórnie doręczona stronie.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem sądu I instancji, nie było możliwości procesowania w przedmiocie przywrócenia terminu wobec faktu niedoręczenia przesyłki oraz nie doszło do wniesienie odwołania z uchybieniem terminu. Za bezprzedmiotowe należało więc uznać, zdaniem WSA, prowadzenie postępowania o przywrócenie terminu w trybie art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023r. poz. 2383 z póżn. zm., dalej: "o.p.").
W podstawie prawnej orzeczenia wskazano art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) oraz art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej: "p.p.s.a."). O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.
Organ odwoławczy zaskarżył wyrok w całości zarzucając mu:
1. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie:
1) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 z późn. zm., dalej: "p.u.s.a.") w związku z art. 3 § 1 i 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 138i § 2 oraz art. 145 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: "o.p.") oraz w związku z art. 42 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych oraz art. 144a § 2 o.p. poprzez nienależytą kontrolę zaskarżonego postanowienia polegającą na uznaniu za nieskuteczne doręczenia dokonanego w trybie zastępczym pełnomocnikowi strony, o którego odwołaniu organ podatkowy został zawiadomiony po wyekspediowaniu przesyłki,
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a., art. 145 § 3 p.p.s.a. w związku z art. art. 145 § 1 i 2 oraz art. 144a § 2 o.p. w związku z art. 42 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych polegające na uchyleniu zaskarżonego postanowienia, umorzeniu postępowania w sprawie na skutek wadliwego uznania, że decyzja Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 16 marca 2023 r. nie została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi tj. w trybie zastępczym,
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. oraz w związku z art. art. 145 § 1 i 2 o.p. polegające na uchyleniu postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania z 18 lipca 2023 r. pomimo, iż decyzja Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z 16 marca 2023 r. została prawidłowo doręczona ustanowionemu pełnomocnikowi, którego pełnomocnictwo było aktualne na dzień wyekspediowania przesyłki.
2. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie tj. art. 162 § 2 o.p. poprzez przyjęcie, że przepis ten nie mógł znaleźć zastosowania w sprawie ponieważ decyzja organu I instancji nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie została doręczona, gdy w rzeczywistości decyzja została prawidłowo doręczona i Sąd winien był dokonać oceny legalności zaskarżonego postanowienia w kontekście przesłanek wynikających z art. 162§ 1 o.p.
Mając na uwadze powyższe, organ wniósł na podstawie art. 176 P.p.s.a. w zw. z art. 188 P.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie sprawy i o oddalenie skargi oraz ewentualnie na podstawie art. 176 P.p.s.a. w zw. z art. 185 § 1 P.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie.
Ponadto na podstawie art. 203 p.p.s.a organ wniósł o zasądzenie od skarżącej na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę skarżąca wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. z uwagi na to, że skarżący organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a strona skarżąca nie wniosła o jej przeprowadzenie.
Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw nieważnościowych w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego orzeczenia determinują zakres kontroli dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Granice skargi są więc wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36, wyrok NSA z 12.09.2019 r., II GSK 634/19, LEX nr 2739689).
Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 1 jak i 2 p.p.s.a., to jest na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na naruszeniu przepisów postępowania których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po ustaleniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania wykładni prawa materialnego oraz subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 r., sygn. akt FSK 618/04, wyrok NSA z 3.12.2024 r., II GSK 1000/24, LEX nr 3788107). Należy jednak zauważyć, że w niniejszej sprawie zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego częściowo na siebie zachodzą.
Skarga kasacyjna organu zawierała usprawiedliwione podstawy, a zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c art. 145 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 i 2 oraz art. 144a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111), zwanej dalej "o.p.", oraz w związku z art. 42 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych jak również art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. oraz w związku z art. art. 145 § 1 i 2 o.p. należało uznać za trafne. Zasadniczym problemem w niniejszej sprawie jest kwestia czy doszło do skutecznego doręczenia (choćby w formie zastępczej – fikcji doręczenia) pełnomocnikowi strony skarżącej decyzji organu z 16 marca 2023r. nakładającej na karę pieniężną z tytułu posiadania samoistnego lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gry.
Zgodnie z art. 145 § 1 o.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Natomiast § 2 powołanego przepisu stanowi, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.
Z kolei art. 144a § 1 o.p. przewiduje, że w przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych, pisma doręcza się na:
1) adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych;
2) adres do doręczeń elektronicznych powiązany z kwalifikowaną usługą rejestrowanego doręczenia elektronicznego, za pomocą której wniesiono podanie, jeżeli adres do doręczeń elektronicznych nie został wpisany do bazy adresów elektronicznych.
W przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych dzień doręczenia ustala się zgodnie z przepisami art. 42 ustawy o doręczeniach elektronicznych. Powołany przepis stwierdza w ust. 1, że w przypadku doręczania korespondencji przy wykorzystaniu publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego korespondencja jest doręczona we wskazanej w dowodzie otrzymania chwili:
1) odebrania korespondencji - w przypadku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 1;
2) wpłynięcia korespondencji - w przypadku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 2.
Natomiast zgodnie z ust. 2 art. 42 ustawy o doręczeniach elektronicznych w przypadku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy, korespondencję uznaje się za doręczoną w dniu następującym po upływie 14 dni od wskazanego w dowodzie otrzymania dnia wpłynięcia korespondencji na adres do doręczeń elektronicznych podmiotu niepublicznego. Zgodnie z ust. 2 i 3 art. 41 ustawy o doręczeniach elektronicznych przez odebranie dokumentu elektronicznego rozumie się każde działanie adresata posiadającego adres do doręczeń elektronicznych, powodujące, że adresat dysponuje dokumentem, który wpłynął na ten adres, i może zapoznać się z treścią odebranego dokumentu. Z kolei przez wpłynięcie dokumentu elektronicznego na adres do doręczeń elektronicznych rozumie się zaistnienie warunków technicznych umożliwiających adresatowi odebranie doręczanego dokumentu.
Należy jeszcze zauważyć należy, że w świetle art. 138i §1 o.p. ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa ogólnego wywiera skutek od dnia wpływu do Centralnego Rejestru. Z kolei ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Na podstawie § 3 powołanego przepisu adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy, który wypowiedział pełnomocnictwo, jest obowiązany działać za stronę jeszcze przez dwa tygodnie od wypowiedzenia, chyba że mocodawca zwolni go od tego obowiązku. Należy przy tym zauważyć, że unormowania określone w art. 138i o.p. zostały wprowadzone na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649 z późn. zm.). Na podstawie tejże ustawy został również usunięty z treści Ordynacji podatkowej art. 137 (art. 1 pkt. 96). Przepis ten w § 4 nakazywał w zakresie nieuregulowanym w § 1-3b stosowanie przepisy prawa cywilnego. Stąd sądy administracyjne przy analizie zagadnienia związanego z wypowiedzeniem pełnomocnictwa stosowały art. 94 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr. 43, poz. 296 ze zm., dalej k.p.c.) wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosiło skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym, w stosunku zaś do przeciwnika i innych uczestników - z chwilą doręczenia im tego zawiadomienia przez sąd. W myśl § 2 adwokat lub radca prawny, który wypowiedział pełnomocnictwo, obowiązany był działać za stronę jeszcze przez dwa tygodnie, chyba że mocodawca zwolni go od tego obowiązku. Każdy inny pełnomocnik powinien, mimo wypowiedzenia, działać za mocodawcę przez ten sam czas, jeżeli jest to konieczne do uchronienia mocodawcy od niekorzystnych skutków prawnych. Już wówczas, a więc przed zmianą Ordynacji podatkowej w 2016r., przyjęta została koncepcja, że dopiero od chwili powzięcia wiadomości o wypowiedzeniu pełnomocnictwa przez mocodawcę lub wygaśnięciu obowiązku działania pełnomocnika, który był stroną wypowiadającą, organ lub sąd ma obowiązek traktowania strony jako działającej bez pełnomocnika. Oznacza to, że czynności procesowe pełnomocnika dokonane wobec organu lub sądu przed zawiadomieniem go o wypowiedzeniu pełnomocnictwa lub wygaśnięciu obowiązku działania pełnomocnika są procesowo skuteczne choćby podjęte były w czasie po wypowiedzeniu lub po upływie 2 następnych tygodni, jak również, że skuteczne procesowo są czynności sądu lub organu wobec pełnomocnika (a w konsekwencji - wobec strony) dokonane po wypowiedzeniu pełnomocnictwa lub po upływie następnych 2 tygodni, ale przed zawiadomieniem o tym sądu (Wyrok NSA z 27.10.2011 r., II FSK 1387/11, LEX nr 1069826, Wyrok NSA z 3.11.2011 r., II FSK 2586/10, LEX nr 980411). Stąd stwierdzono, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu również dopiero z chwilą uzyskania wiedzy o tym fakcie przez organ - w formie pisemnej lub poprzez zgłoszenie ustnie do protokołu (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1976/04; z dnia 1 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1613/09; z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1299/09; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jednocześnie stan wiedzy organu o istnieniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności, w tym wypadku nadania przesyłki na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Nadanie przesyłki w sposób prawidłowy na wskazany adres wiąże się również z oceną skuteczności jej doręczenia. Odrębne zagadnienie stanowi zobowiązanie pełnomocnika, któremu cofnięto pełnomocnictwo do wypełnienia jego obowiązków zgodnie z regulacją zawartą w art. 94 § 2 k.p.c., (obecnie 138i §3 o.p.) (wyrok NSA z 3.11.2011 r., II FSK 2586/10, LEX nr 980411).
Obecna regulacja w Ordynacji podatkowej ma charakter samoistny i nie ma potrzeby stosowania w tym zakresie art. 94 k.p.c., tym niemniej wobec braku zmiany samej istoty normy prawnej, należy przyjąć, że powyższe założenia są nadal aktualne na tle obecnego brzmienia Ordynacji podatkowej. Potwierdzone to zostało w licznym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, które skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela. Tym samym wszystkie czynności procesowe organu podatkowego dokonane przy udziale pełnomocnika, w tym doręczenie pism, jeżeli ich wyekspediowanie nastąpiło przed dniem zawiadomienia organu uznaje się za skuteczne, chociażby ich doręczenie nastąpiło po dniu powiadomienia organu (Wyrok NSA z 1.10.2024 r., II FSK 26/22, LEX nr 3777072).
W niniejszej sprawie 16 marca 2023r. organ wyekspediował drogą elektroniczną decyzję z dnia 16 marca 2023r. do pełnomocnika strony skarżącej. Dokument nie został odebrany i stąd uznano go za doręczony 31 marca 2023 r. i od tego momentu zaczął biec termin do niesienia odwołania. W międzyczasie tj. 26 marca 2023r. strona skarżąca wypowiedziała pełnomocnictwo pełnomocnikowi i pełnomocnik poinformował o tym fakcie organ 27 marca 2023r. Przesyłka zawierająca decyzję z 16 marca 2023r. nie został doręczona bezpośrednio stronie skarżącej, a ta dowiedziała się tejże decyzji 29 maja 2023r. na skutek doręczenia wezwania do zapłaty kary wynikającej z prawomocnej decyzji organu I instancji. 31 maja 2023r. został ustanowiony nowy pełnomocnik, który w tym dniu zapoznał się z aktami sprawy i 1 czerwca 2023r. złożył odwołanie od przedmiotowej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu.
Mając powyższe na uwadze, stan wiedzy organu o istnieniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności, w tym wypadku nadania w sposób elektroniczny przesyłki na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Nadanie przesyłki w sposób prawidłowy na wskazany adres wiąże się również z oceną skuteczności jej doręczenia. Skoro więc z zebranego materiału dowodowego, co do którego nie było sporu, wynikało, iż decyzję organ pierwszej instancji prawidłowo wysłał pełnomocnikowi skarżącej na adres elektroniczny i decyzja ta została uznana za skutecznie doręczoną w dniu 31 marca 2023, na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy o doręczeniach elektronicznych, a więc po upływie 14 dni od dnia wskazanego w dowodzie otrzymania korespondencji na adres do doręczeń elektronicznych podmiotu niepublicznego, to wbrew ocenie przyjętej w zaskarżonym wyroku bez znaczenia dla oceny skutków jej doręczenia pozostawało złożone w czasie biegu owego 14 dniowego terminu, pismo informujące o wypowiedzeniu pełnomocnictwa.
Z uwagi na to, że zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania okazały się uzasadnione Naczelny Sąd Administracyjny uchylił na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. Zarówno bowiem uchylenie zaskarżonego postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, jak i umorzenie postępowania administracyjnego w tej sprawie było przedwczesne, a odwołanie skarżącej zostało wniesione z uchybieniem terminu. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd I instancji oceni merytorycznie, czy organ w zaskarżonym postanowieniu zgodnie z prawem odmówił przywrócenia skarżącej terminu do wniesienia odwołania od decyzji z 16 marca 2023r. biorąc pod uwagę ocenę wynikająca z niniejszego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, a więc że decyzja została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony skarżącej w dniu 31 marca 2023r.
Wobec powyższego równie przedwczesne było uchylenie przez Sąd I instancji postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2023 r. nr 1801-IOA.4246.130.2023, w którym organ stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu. Odwołanie bowiem obiektywnie zostało wniesione przez stronę skarżącą z uchybieniem terminu, ale w postępowaniu przed Wojewódzkiemu Sądem Administracyjnym w Rzeszowie najpierw muszą zostać merytorycznie zbadane przesłanki, czy wniosek o przywrócenie terminu złożony przez stronę skarżącą zasługiwał na uwzględnienie przez kontrolowany organ, a następnie można dopiero rozstrzygać kwestię związaną z postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2023 r. Stwierdzenie bowiem przez organ odwoławczy uchybienie terminowi wniesienia odwołania nie może nastąpić przed rozstrzygnięciem w przedmiocie wniosku strony o przywrócenie tego terminu. Przywrócenie go z kolei wyłącza możliwość stwierdzenia uchybienia terminowi (A. Wróbel [w:] M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, LEX/el. 2025, art. 134).
Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego oparto na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a., określając ich wysokość na podstawie § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r.. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 z późn. zm.).