II GSK 1384/19

III SA/Łd 1086/18 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2019-08-06
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2018-12-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Irena Krzemieniewska /przewodniczący/
Małgorzata Kowalska /sprawozdawca/
Monika Krzyżaniak
Symbol z opisem
6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne
Gry losowe
Sygn. powiązane
II GSK 1384/19 - Wyrok NSA z 2023-03-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Przyznano pełnomocnikowi wynagrodzenie za zastępstwo prawne w ramach prawa pomocy
Powołane przepisy
Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
art. 2 ust.3, art. 6 ust.1, art. 14 ust.1, art. 23a ust.1, art. 89 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 122, art. 181, art. 187 par.1, art. 191, art. 210 par.4, art. 229
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2018 poz 1302
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 250
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
Dz.U. 2019 poz 68
par. 8 pkt 5, par. 21 ust.1 pkt 1 lit. a
Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej  pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu - tekst jedn.
Sentencja
Dnia 6 sierpnia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Kowalska (spr.), Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2019 roku sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi radcy prawnemu M. S. prowadzącemu Kancelarię Radcy Prawnego w Ł., [...] kwotę 2952 (dwa tysiące dziewięćset pięćdziesiąt dwa) złote obejmującą podatek od towarów i usług tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu M. M. z urzędu.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z [...] wymierzającą M. M. karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na automacie o nazwie Money Transfer Kiosk bez numeru.
Z akt sprawy wynika, że 15 maja 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadzili w pizzerii "A" mieszczącej się w Z. przy ul. A 3a, w której działalność gospodarczą prowadził M. M., kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier, o których mowa w ustawie z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 ze zm.) - dalej "u.g.h.". Podczas eksperymentu procesowego przeprowadzonego w toku kontroli podjęto bezskuteczne próby uruchomienia gier na urządzeniu o nazwie Money Transfer Kiosk bez numeru, które zatrzymano i zabezpieczono.
Ponadto w trakcie czynności kontrolnych przesłuchano w charakterze świadka M. M. - prowadzącego działalność gospodarczą w kontrolowanym lokalu - który zeznał m. in. że urządzenie "Csani" czyli Money Transfer Kiosk było eksploatowane w lokalu na podstawie umowy dzierżawy powierzchni podpisanej z "B", od około roku lub dwóch wstecz. Z tytułu dzierżawy otrzymywał co miesiąc czynsz w wysokości 40% "z wygranej automatu". W lokalu działał internet, który był własnością "B". Świadek zeznał także, że aby zagrać na urządzeniu należało do niego wprowadzić pieniądze, a wygraną wypłacał automat.
W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. postanowieniem z 30 października 2015 r. wszczął wobec M. M. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej tytułu urządzania gier na automacie z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych.
Postanowieniem z 16 kwietnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. dopuścił jako dowód w sprawie kopię opinii mgr M. B. z 27 stycznia 2017 r., nr 6/2017/MB, z badania automatu Money Transfer Kiosk bez numeru. Celem przeprowadzenia ekspertyzy i wydania opinii przez biegłego było stwierdzenie, czy gry prowadzone na badanym automacie są grami hazardowymi w myśl ustawy o grach hazardowych. Biegły stwierdził, iż gry prowadzone są na urządzeniu elektronicznym, w grach na automacie można uzyskać wygrane pieniężne, automat jest wyposażony w wyrzutnik monet tzw. hopper. Ponadto w grach na urządzeniu można uzyskać wygrane rzeczowe pozwalające na rozpoczęcie nowych gier przez wykorzystanie wygranych punktów uzyskanych w poprzednich grach. Biegły uznał, że gry na urządzeniu mają charakter losowy, gdyż uzyskiwane wyniki rozgrywanych gier są nieprzewidywalne i niezależne od woli grającego, a w celu rozpoczęcia rozgrywania gier na urządzeniu konieczne jest jego zakredytowanie przez grającego kwotą pieniężną, co świadczy o komercyjnym charakterze gier.
Wyżej wskazanym postanowieniem 16 kwietnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. dopuścił również jako dowód w sprawie kopię umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, zawartej 18 listopada 2014 r. pomiędzy "B", a P.P.H.U. "C", jako wydzierżawiającym.
Decyzją z [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego, po przeprowadzeniu postępowania, wymierzył M. M. karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie Money Transfer Kiosk bez numeru, poza kasynem gry, tj. w lokalu gastronomicznym "A".
Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, umorzenie kary pieniężnej oraz podjęcie działań zmierzających do pociągnięcia do odpowiedzialności rzeczywistych sprawców.
Powołaną na wstępie decyzją z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ uznał za prawidłowe ustalenia organu I instancji, że poddane kontroli urządzenie umożliwiało gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Wskazał, że fakt ten potwierdzają informacje uzyskane podczas badania przedmiotowego automatu przez biegłego sądowego w zakresie badania automatów i urządzeń do gier - mgr M. B., które jednoznacznie dowodzą, że gry prowadzone na tym urządzeniu mają charakter losowy i komercyjny, a w konsekwencji są grami na automacie w rozumieniu art. 2 ust.3 u.g.h.
Zdaniem organu odwoławczego w przypadku skarżącego wystąpiły przesłanki do odpowiedzialności, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W tym zakresie organ wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że 18 listopada 2014 r. M. M. zawarł z "B" umowę dzierżawy powierzchni użytkowej. Z umowy tej wynika, że skarżący wydzierżawił powierzchnię lokalu w celu zainstalowania tam wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów lub monet, które było w istocie automatem do gier hazardowych. Ponadto zobowiązał się do: identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów, sprawdzania ich tożsamości, raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczanych przez dzierżawcę; identyfikowania klientów realizujących transakcję powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez Kancelarię. Poza tym miał dodatkowo weryfikować wiek osób korzystających z automatów, tak aby korzystały z nich wyłącznie osoby pełnoletnie. Powyższe czynności, zgodnie z przedmiotową umową, miały być realizowane przez wydzierżawiającego oraz całą obsługę wynajętego lokalu (pkt 5 umowy). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaznaczył również, iż czynsz dzierżawny ustalony został na 40% (pkt 7 lit. b) sumy wpłat i wypłat do systemu "CSANI", co oznacza, że należność z tytułu czynszu była ściśle powiązana z działalnością automatu, a nie z zajmowaną powierzchnią lokalu. W ocenie organu odwoławczego bezsporny jest zatem fakt, że M. M. miał interes ekonomiczny, aby z eksploatacji urządzenia pobierać regularnie czynsz, a co za tym idzie stwarzać warunki do prawidłowego funkcjonowania urządzenia.
W konsekwencji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że w przedmiotowej sprawie dodatkowe obowiązki przyjęła na siebie strona, a nie dzierżawca i nie dotyczą one przedmiotu dzierżawy, ale ruchomości dzierżawcy, wykorzystywanej do prowadzenia przez dzierżawcę własnej działalności gospodarczej. Organ stwierdził, że łączący wydzierżawiającego z dzierżawcą stosunek zobowiązaniowy stanowi umowę mieszaną, zawierającą elementy typowe dla umowy dzierżawy lokalu użytkowego oraz elementy wskazujące na świadczenie usług, które analizowane łącznie wskazują na podjęcie przez strony wspólnego przedsięwzięcia, jakim było zorganizowanie nielegalnych gier na automacie. M. M. jako użytkownik lokalu, w którym automat funkcjonował, uczestniczył w zorganizowaniu warunków umożliwiających korzystanie z automatu, a więc stał się podmiotem urządzającym gry hazardowe poza kasynem.
Ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] wystąpił M. M., zarzucając jej naruszenie art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137 poz. 926) – dalej "O.p." poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów. Wniósł o uchylenie bądź zmianę zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł.; zasądzenie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej według norm przepisanych oraz o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji
W uzasadnieniu skargi podniósł, że organ popełnił rażący błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że to on urządzał gry na automatach w lokalu wskazanym w zaskarżonej decyzji. Skarżący podkreślił, że nie przeprowadzał ani nie organizował w swoim lokalu gier hazardowych. W jego ocenie organ nie wziął pod uwagę, iż w chwili przeprowadzonej kontroli w czasie działania lokalu automat nie był włączony do zasilania i nie posiadał niezbędnych do uruchomienia komponentów ani w chwili przeprowadzania kontroli, ani w sposób ogólnie dostępny i nieograniczony wcześniej. Skarżącego uznano go za prowadzącego gry hazardowe wbrew złożonym przez niego wyjaśnieniom, iż automat znajduje się w jego lokalu, gdyż właściciele automatu mają go zabrać, przy czym termin transportu nie jest zależny skarżącego. Ponadto skarżący zaznaczył, że jego wątpliwości budzi samo przeprowadzenie kontroli, gdyż zgodnie z zapewnieniami urzędu miał status świadka w procedurze kontrolnej, a następnie został uznany za obwinionego. Skarżący jednocześnie podniósł, że w trakcie przeprowadzania czynności w lokalu było jeszcze dwóch innych pracowników, a mimo tego organ nie przyjął od nich wyjaśnień.
Skarżący podkreślił, że uczynił wszystko co było możliwe w zakresie sprawdzenia kontrahenta. Zażądał bowiem dokumentów i otrzymał plik ekspertyz, orzeczeń oraz wyroków sądowych, które były dla niego jako laika prawnego wiarygodnym źródłem informacji. Poza tym skarżący wskazał, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w swojej decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu niższej instancji nie odniósł się do wszystkich stawianych mu zarzutów.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach kontroli działalności administracji publicznej sąd uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania.
W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania poprzez oparcie decyzji na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym, który był niewystarczający do uznania, iż skarżący był podmiotem urządzającym gry na automacie poza kasynem gry, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania w stosunku do niego regulacji z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Na wstępie wyjaśnić należy, że 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz. 88), która zmieniła m.in. brzmienie art. 89 u.g.h. W niniejszej sprawie podstawę prawną decyzji obu instancji stanowił jednak art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., tj. w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli przeprowadzonej 15 maja 2015 r., pomimo iż decyzja organu II instancji została wydana po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych.
Podkreślić należy, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej, ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2012 r. sygn. akt II GSK 1354/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem https://orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej "CBOSA"). Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. 15 maja 2015 r., w którym zatrzymano będący przedmiotem niniejszego postępowania automat do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny i prawny dotyczący naruszenia przez skarżącego zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych.
Należy również uwzględnić, że w stanie faktycznym sprawy dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. był korzystniejszy dla strony skarżącej. Przewiduje bowiem w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej, która stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy wynosi 100.000 zł od każdego automatu. Działanie polegające na urządzaniu gier w lokalu poza kasynem gry nadal podlega zatem penalizacji, z tym że zagrożone jest karą surowszą. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w sytuacji zmiany przepisów na mniej korzystne dla podmiotu, przy jednoczesnym braku przepisów przejściowych, uwzględniając normę art. 2 Konstytucji RP należy stosować normę względniejszą (por. wyroki NSA: z 19 lutego 2014 r. sygn. akt II GSK 1691/12 i z 16 października 2012 r. sygn. akt I FSK 1996/11, dostępne w CBOSA).
W konsekwencji należy przyjąć, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie - obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz, że wysokość tej kary wynosi 12.000 zł od każdego automatu.
Następnie wskazać trzeba, że stosownie do art. 2 ust. 1 u.g.h. grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.
W okolicznościach niniejszej sprawy bezspornie działalność w zakresie urządzania gier na zatrzymanym w niniejszej sprawie automacie prowadzona była w lokalu gastronomicznym znajdującym się w Z. przy ul. A3a poza kasynem gry, bez żadnego zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych oraz rejestracji automatu do gier, podczas gdy na gruncie przepisów ustawy o grach hazardowych zasadą jest prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego, na podstawie koncesji lub zezwolenia i wyłącznie w kasynach gry (art. 6 ust.1, art. 14 ust.1 i art. 23a ust.1 u.g.h.). Przeprowadzona przez biegłego ekspertyza wykazała, że gry na spornym automacie miały charakter losowy, ponieważ grający nie miał wpływu na ich wynik, gry były niezależne od woli, umiejętności i zręczności gracza, a o rezultacie gier decydował mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Urządzenie eksploatowane było w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do jego uruchomienia. Gra na przedmiotowym automacie umożliwiała uzyskanie wygranych pieniężnych, jak również wygranych rzeczowych w postaci punktów, które można było wykorzystać do dalszych gier. Zasadnie zatem organy w rozpoznawanej sprawie uznały, że na zakwestionowanym automacie rozgrywano gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h.
W ocenie sądu w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą organy orzekające w sposób przedwczesny uznały skarżącego za uczestniczącego w organizacji gier na automacie, w konsekwencji czego doszło do błędnego przypisania mu odpowiedzialności za urządzanie gier na automacie i błędnego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Sama ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie przyjąć należy, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Nie wyklucza to oczywiście możliwości współdziałania wielu podmiotów w nielegalnym procederze urządzania gier, a więc np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie zawartej umowy (porozumienia, niekoniecznie pisemnego) dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier, jeżeli można im przypisać nawet niewielki wycinek z opisanej wyżej aktywności. Sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2016 r., sygn. II GSK 2736/16 (dostępny w CBOSA), wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter. Chodzi o eliminowanie sytuacji obejścia lub nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów u.g.h., która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia.
Zaznaczyć jednak należy, że istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, iż drugi z podmiotów jest również urządzającym gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami (por. wyroki NSA: z 9 listopada 2016 r. sygn. akt II GSK 2736/16, z 14 grudnia 2016 r. sygn. akt II GSK 2322/17, z 7 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 5336/16, z 27 kwietnia 2018 r. sygn. akt II GSK 5329/16; wyroki WSA w Łodzi: z 14 lipca 2017 r. sygn. akt III SA/Łd 396/17, z 11 maja 2018 r. sygn. akt III SA/Łd 1199/17, dostępne w CBOSA). W sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie" czyli niebędących właścicielami maszyn hazardowych, to jest np. w odniesieniu do podmiotów, które wynajmują powierzchnie w celu urządzania na nich gier hazardowych, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy "urządzającego gry na automatach".
W ocenie sądu w niniejszej sprawie organy prowadzące postępowanie z naruszeniem art. 122 O.p., nie wyjaśniły dokładnie stanu faktycznego w zakresie uznania skarżącego za urządzającego gry na automacie, co czyni zasadnym zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta wyraża się m.in. w określonym w art. 187 § 1 O.p. obowiązku organu zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Realizacji obowiązku, o którym mowa, służy regulacja z art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którą jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Katalog środków dowodowych zawarty został w art. 181 O.p. Stosownie do art. 191 O.p. zebrane według powyższych reguł dowody organ winien ocenić w kontekście całokształtu zebranego materiału dowodowego, pod kątem ustalenia, czy dana okoliczność została udowodniona.
Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. poczynił ustalenia co do podmiotu urządzającego gry na automacie na podstawie zapisów umowy dzierżawy powierzchni użytkowej zawartej 18 listopada 2014 r. pomiędzy "B" a M. M., prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą P.P.H.U. "C". W ocenie organu M. M. stał się podmiotem urządzającym gry hazardowe w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 1 u.g.h., bowiem w umowie dzierżawy przyjął na siebie dodatkowe obowiązki związane z automatem wstawionym do lokalu przez dzierżawcę. W tym zakresie organ podkreślił, że na podstawie umowy z 18 listopada 2014 r. skarżący wydzierżawił powierzchnię lokalu w celu zainstalowania tam wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów lub monet, które było w istocie automatem do gier hazardowych, a ponadto zobowiązał się do identyfikowania określonych zachowań klientów, sprawdzania i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczanych przez dzierżawcę; jak również do weryfikacji wieku osób korzystających z automatów, tak aby korzystały z nich wyłącznie osoby pełnoletnie. Organ zauważył przy tym, że czynności, zgodnie z przedmiotową umową, miały być realizowane przez wydzierżawiającego oraz całą obsługę wynajętego lokalu, zaś czynsz dzierżawny ustalony został na 40% sumy wpłat i wypłat do systemu "CSANI".
Podkreślić trzeba, że w okolicznościach niniejszej sprawy organ, przypisując skarżącemu odpowiedzialność za urządzanie gier na automacie, oparł się jedynie na treści umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, podczas gdy dowód ten per se nie przesądza o urządzaniu bądź o nieurządzaniu gier na automatach przez wydzierżawiającego. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowiskiem samo wynajęcie (wydzierżawienie) lokalu lub jego części oraz będące jego konsekwencją zapewnienie dostępu do automatu, czy też świadomość strony co do urządzania na wydzierżawionej powierzchni gier na automatach nie przesądza o uczestnictwie w procederze urządzania nielegalnych gier hazardowych. Również ustalenie czynszu dzierżawnego w wysokości stawki procentowej od sumy przychodów uzyskiwanych przez dzierżawcę z automatów do gier, przy braku wykazania podejmowania czynności wskazujących na aktywne uczestnictwo wydzierżawiającego w urządzaniu gier na automatach nie stanowi o urządzaniu przez wydzierżawiającego gier. Dla przypisania wydzierżawiającemu lokal odpowiedzialności z art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. koniecznie jest udowodnienie wykonywania innych czynności wskazujących na zaangażowanie tego podmiotu w urządzanie gier (por. wyroki NSA z 28 września 2017 r. sygn. akt II GSK 1247/17, z 27 kwietnia 2018 r. sygn. akt II GSK 5329/16, z 20 marca 2018 r. sygn. akt II GSK 1927/16, dostępne w CBOSA).
W rozpoznawanej sprawie poza opinią biegłego co do charakteru gier urządzanych na automacie Money Transfer Kiosk bez numeru, umową dzierżawy z 18 listopada 2014 r. i przesłuchaniem skarżącego w charakterze świadka, nie przeprowadzono żadnych innych dowodów, przy czym organ nie dokonał oceny zeznań skarżącego pod kątem zbadania jego aktywności w stosunku do zatrzymanego automatu. W ocenie sądu analiza zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że brak w istocie jakichkolwiek środków dowodowych dotyczących czynności faktycznie podejmowanych przez skarżącego w procesie urządzania gier na spornym automacie. W szczególności organ nie poczynił ustaleń co do tego, w jaki sposób była faktycznie wykonywana umowa dzierżawy powierzchni użytkowej zawarta ze skarżącym, w tym czy oprócz wydzierżawienia powierzchni i zwykłych obowiązków wynikających z umowy tego rodzaju skarżący istotnie podejmował dodatkowe czynności związane z obsługą spornego automatu do gry osobiście lub za pośrednictwem zatrudnionego w wydzierżawianym lokalu personelu. Z materiału dowodowego sprawy nie wynika, by strona skarżąca realizowała jakieś obowiązki w stosunku do spornego automatu, w szczególności by sprawowała pieczę nad automatem, w tym by podejmowała jakieś czynności w sytuacji, gdy w automacie zabrakło pieniędzy na wygrane lub uczestniczyła w wypłacie wygranych. Nie zostało wykazane, by skarżący w jakikolwiek sposób zachęcał do korzystania z automatu czy dokonywał takich czynności jak objaśnianie graczom zasad gry czy otwieranie i zamykanie automatu w sytuacji, gdy zabraknie pieniędzy na wygrane. W sprawie nie poczyniono też ustaleń, kto faktycznie nadzorował eksploatację urządzenia i ponosił koszty jego działania. Organ nie dokonał również ustaleń co do podmiotu zajmującego się otwieraniem i zamykaniem lokalu, w którym umieszczony był kontrolowany automat do gier, i włączającego automat, co umożliwiłoby określenie podmiotu stwarzającego bezpośredni dostęp do automatu. Wszystkie te kwestie nie zostały wyjaśnione przez organ administracji. W ocenie sądu dowód w postaci umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, na którym oparł się organ wymierzając stronie karę pieniężną za urządzanie gier na automatach, jest niewystarczający dla przypisania skarżącemu odpowiedzialności za urządzanie gier na automatach. Dowód ten samoistnie nie potwierdza faktu współdziałania pomiędzy M.M. a "B" w procederze nielegalnego urządzania gier. W ocenie sądu organ w okolicznościach sprawy bezpodstawnie zaniechał przeprowadzenia innych dowodów, w szczególności dowodu z zeznań innych poza skarżącym świadków na okoliczność współpracy skarżącego z właścicielem zatrzymanego urządzenia i faktycznego charakteru umowy zawartej z tym podmiotem.
Reasumując stwierdzić należy, że organ administracji nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego ani nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. W ocenie sądu organ orzekający, przypisując skarżącemu odpowiedzialność za urządzanie gier na automatach, w ogóle nie wykazał, iż skarżący czynnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, podejmując działania związane nie tylko z udostępnieniem lokalu oraz pobieraniem czynszu, lecz także z obsługą automatu do gier oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używaniem do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Przyjęte przez organ okoliczności stanu faktycznego sprawy jedynie na podstawie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej nie dają w ocenie sądu wystarczających podstaw do uznania skarżącego za urządzającego gry na automacie poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Powyższe stanowi zaś o naruszeniu przepisów postępowania tj. art.122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
W prowadzonym ponownie postępowaniu organ II instancji, stosując instytucję przewidzianą w art. 229 O.p., zobowiązany będzie przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe w celu potwierdzenia faktycznego udziału skarżącego w procederze urządzania gier na automatach, w razie zaś jego nieuzyskania umorzyć postępowanie.
Mając powyższe na uwadze sąd, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. w związku z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 8 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. z 2019 r. poz. 68).
EC