II GSK 1000/22

II GSK 1000/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2023-02-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-06-14
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dorota Dąbek /przewodniczący/
Gabriela Jyż
Krystyna Anna Stec /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne
Drogi publiczne
Sygn. powiązane
III SA/Gl 759/21 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2022-01-14
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 120, 121 § 1 i 2, 122, art. 165b § 1 , art. 187 § 1 oraz 191, art. 207
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2021 poz 422
art. 94 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej - t.j.
Dz.U. 2020 poz 859
art. 22 ust. 1 pkt 3 i art. 26 ust. 1, 2 i 5, art. 27 ust 1, art. 12a ust 3 , art. 15 ust. 3
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
art. 31 ust. 3
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Dz.U. 2023 poz 259
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 stycznia 2022 r. sygn. akt III SA/Gl 759/21 w sprawie ze skargi W. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. uchyla zaskarżoną decyzję, 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz W. D. 3717 (trzy tysiące siedemset siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 14 stycznia 2022 r., sygn. akt III SA/Gl 759/21, oddalił skargę W. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 30 kwietnia 2021 r. w przedmiocie kary pieniężnej.
Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Zaskarżoną decyzją z dnia 30 kwietnia 2021r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, utrzymał decyzję Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z dnia 1 lutego 2021 r., wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020r . poz.1325 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 3 i art. 26 ust. 1, 2 i 5, art. 27 ust 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2020 r. poz. 859 ze zm.; dalej: ustawa o SENT), nakładającą na W. D. karę pieniężną w wysokości 20 000,00 zł za niedopełnienie przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust 3 ustawy o SENT - poprzez nieprzedstawienie środka transportu w dacie zakończenia przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT20200131014884 w wyznaczonym oddziale celnym Urzędu Celno-Skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że zgodnie ze zgłoszeniem do rejestru monitorowania przewozów (systemu SENT) przewoźnikiem wykonującym przewóz była skarżąca - prowadząca działalność gospodarczą pod firmą "J.", ul. (...), która dokonywała przewozu towaru klasyfikowanego pod pozycją CN1511, w ilości 25 000 kg. Podmiotem wysyłającym towar była A (...). Podmiotem odbierającym była K (...). Wjazd na teren polski miał mieć miejsce w O., a opuszczenie kraju w Cieszynie. W wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono że, przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem wobec czego wezwano przewoźnika do przedstawienia środka transportu z towarem do siedziby Oddziału Celnego w Czechowicach-Dziedzicach w celu przeprowadzenia kontroli. Jednocześnie w wezwaniu pouczono stronę o obowiązku powiadomienia organu o planowanej dacie i godzinie dostarczenia towaru oraz grożących karach administracyjnych w przypadku niewykonania obowiązku stawiennictwa się do kontroli. Skarżąca nie stawiła się do kontroli, co w konsekwencji doprowadziło do wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł.
W oparciu o powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie przewoźnik towaru, wskazanego w zgłoszeniu, miał niewątpliwie, wynikający z art. 12a ust. 3 ustawy o SENT, obowiązek stawienia się na wezwanie w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego w Czechowicach-Dziedzicach w celu przeprowadzenia kontroli. Obowiązku tego skarżąca nie wykonała. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy w przypadku niewykonania obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 i 4 oraz art. 15 ust. 3 na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20 000 zł. W związku z tym organ odwoławczy stwierdził, że nałożenie kary we wskazanej wysokości było zasadne. Jednocześnie organ uznał, że brak było przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach - oddalając skargę W. D. wskazanym na wstępie wyrokiem - stwierdził, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, przypisując skarżącej jako przewoźnikowi niewykonanie obowiązku stawienia się w wyznaczonym miejscu środkiem transportu wraz z towarem w celu przeprowadzenia kontroli w związku z przewozem objętym zgłoszeniem. Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń faktycznych, ale wyłącznie umniejsza rangę stwierdzonego uchybienia celem uniknięcia kary.
W ocenie WSA, organy prawidłowo zastosowały też podstawę prawną ukarania w zakresie nieprzedstawienia środka transportu do kontroli i właściwie określiły wysokość kary (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT). Sąd podkreślił, że przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu "towarów wrażliwych", a sankcja ma odstraszać i działać prewencyjnie. Według WSA organy prawidłowo zinterpretowały przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" i "interesu publicznego" i w okolicznościach sprawy zasadnie uznały, że nie było podstaw do odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT.
W. D. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości, zarzucając mu:
1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej: p.p.s.a.), w zw. z art. 22 ust.1 pkt 3 i ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 09 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, poprzez błędną, zawężającą wykładnię pojęcia "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny", co miało wpływ na wynik sprawy,
2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy o SENT, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na wybiórczym rozpatrzeniu materiału dowodowego i zaniechaniu ustalenia: czy transport z dnia 31 stycznia 2020 r. był zgodny z prawem, czy w związku z naruszeniem obowiązków przewidzianych w ustawie o SENT, doszło do uszczuplenia dochodów podatkowych budżetu państwa, jaki był stosunek wysokości kary nałożonej na ww. przewóz względem wysokości dochodu uzyskanego przez skarżącą z tego przewozu (po potrąceniu kosztów z nim związanych), czy stwierdzone uchybienie dokonane zostało w warunkach oszustwa, czy innego przestępstwa, czy naruszenie obowiązków przewidzianych w ustawie o SENT zdarzyło się skarżącej jednokrotnie (sporadycznie), czy też występuje na tyle często, że świadczy o co najmniej niedbałości i nienależytej staranności w prowadzeniu przeze nią działalności gospodarczej,
3. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT oraz art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 422 ze zm.; dalej: ustawa o KAS), poprzez pominięcie, że wszczęcie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej nie może nastąpić po upływie 6 miesięcy od dnia stwierdzenia naruszenia,
4. naruszenie art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, poprzez nałożenie kary pieniężnej nieproporcjonalnej do rozmiaru przewinienia, dokonanego przez skarżącą w sposób nieumyślny i niezawiniony,
5. niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a.
Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca kasacyjnie, wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, umorzenie postępowania administracyjnego, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego za obie instancje, a w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Nadto wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z: faktury VAT nr 47/ 2021 z dnia 29 września 2021 r., podsumowania księgi przychodów i rozchodów za rok 2021, polecenia przelewu z dnia 23 marca 2022 r. - których możliwość i konieczność powołania pojawiła się dopiero na tym etapie postępowania i jest efektem dostrzeżonych nieprawidłowości wskazanych w zarzutach niniejszej skargi kasacyjnej.
Jednocześnie oświadczyła, że zrzeka się rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, enumeratywnie wymienionych w art. 183 § 2 pkt 1-6 p.p.s.a., jak też nie zachodzą przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania na podstawie art. 189 p.p.s.a., kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku sprowadzała się do oceny, czy narusza on przepisy wskazane w ramach podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami kasacyjnymi oznacza bowiem, że sąd ten nie rozpoznaje sprawy ponownie - w jej całokształcie - lecz uprawniony jest jedynie do oceny czy skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.
Rozpoznając sprawę z uwzględnieniem przedstawionych zasad postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku uznać należało za zasady, mimo że nie wszystkie podstawy, na których skargę kasacyjną oparto, są usprawiedliwione.
Przede wszystkim Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznał najdalej idący zarzut uchybienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT oraz art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawa o KAS - przez pominięcie, że wszczęcie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej nie może nastąpić po upływie 6 miesięcy od dnia stwierdzenia naruszenia.
Skład orzekający NSA podziela bowiem aktualnie wyrażany w orzecznictwie pogląd (por. np. wyrok NSA z 30 listopada 2021 r. II GSK 2119/21), że przepis art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej nie znajduje zastosowania w postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów ustawy o SENT i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Zgodzić należy się ze stanowiskiem, że analiza całokształtu przepisów ustawy o SENT i przyjęty w tej ustawie tryb prowadzenia kontroli przewozu towarów wskazuje na zastosowanie spójnej i jednolitej regulacji proceduralnej tego postępowania - wspólnej dla każdej ze służb mających wykonywać obowiązki kontrolne w jego trakcie. Oznacza to, że ustawa o SENT wyczerpująco określa normatywne podstawy podjęcia decyzji w konkretnej sprawie, co wyłącza możliwość niebezpośredniego zastosowania innych przepisów, o ile wprost nie zostało to przewidziane w tej ustawie. W konsekwencji uznać należy, że możliwość stosowania w omawianym postępowaniu przepisu art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej jest wyłączona. Odesłanie zawarte w art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS nie podważa powyższego stanowiska. Trafna jest przy tym uwaga, że wprawdzie zgodnie z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT, w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Jednakże interpretacja i określenie granic tego odesłania musi uwzględniać regulację ustawy o SENT w zakresie dotyczącym stosowania kar pieniężnych, w tym zasady przedawnienia. Zgodnie tymczasem z art. 28 ust. 1 i 2 ustawy o SENT, kara pieniężna nie może być nałożona, jeżeli od dnia niedopełnienia obowiązku upłynęło 5 lat, zaś obowiązek zapłaty kary pieniężnej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zapłaty. Ustawa o SENT zawiera więc regulację odnoszącą się wprost do kwestii przedawnienia, a jest przy tym oczywiste, że nie przewidziano w niej przedawnienia wszczęcia postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej. Wobec tego brak jest przesłanek do uznania, że w tym zakresie w analizowanej ustawie występuje luka konstrukcyjna, wymagająca uzupełnienia tej regulacji przez organ stosujący prawo. Ustawodawca nie przewidział bowiem przedawnienia wszczęcia postępowania w ustawie o SENT, ani w jej przepisach szczególnych nie zawarł odesłania do przepisu art. 165b Ordynacji podatkowej, który jest przepisem proceduralnym, znajdującym zastosowanie w postępowaniu podatkowym i pozostającym bez związku z przepisami dotyczącymi kar pieniężnych, a więc nie objętym przepisem art. 26 ust. 5 ustawy o SENT. Czynności kontrolne przewozu wykonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej, a każda z tych kontroli wywołuje inne skutki i wiąże się z innymi obowiązkami tak po stronie podmiotów kontrolowanych, jak i organów administracji.
Ocena zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania - wskazanych w pkt. 1 i 2 podstaw kasacyjnych - w zestawieniu z uzasadnieniem tych zarzutów, prowadzi do wniosku, że skarga kasacyjna nie kwestionuje ustaleń faktycznych dokonanych pod kątem możliwości zastosowania art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT.
W myśl tego przepisu, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20 000 zł - w przypadku niewykonania obowiązku, o którym mowa m.in. w art. 12a ust. 3, zgodnie z którym w przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli.
Art. 12a ustawy o SENT w ust. 1 stanowi przy tym, że jeżeli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze.
Poza sporem zaś pozostaje, że skarżąca, będąc przewoźnikiem towaru wrażliwego, otrzymała stosowne wezwanie (art. 12 ust. 1) i uchybiła wymogowi przedstawienia środka transportu (art. 12 ust. 3).
Istota sporu sprowadza się natomiast do tego czy sąd pierwszej instancji zasadnie zaakceptował stanowisko wyrażone w kontrolowanej decyzji, że brak było podstaw do zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy o SENT - zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.
Jak wynika z treści pisemnych motywów zaskarżonego wyroku, sąd pierwszej instancji, co do "ważnego interesu przewoźnika" podkreślił, że mimo pouczenia przez organ w postanowieniu o wszczęciu postępowania strona nie przedstawiła przesłanek ani dokumentacji dla uzasadnienia odstąpienia od wymierzenia kary - co pozbawiło organ możliwości oceny wystąpienia wskazanej przesłanki innej niż wynikającej z uproszczonej analizy sytuacji finansowej strony w oparciu o uzyskane z urzędu informacje.
W odniesieniu zaś do przewidzianej cytowanym przepisem art. 22 ust. 3 ustawy SENT przesłanki "interesu publicznego" sąd pierwszej instancji przede wszystkim wskazał, że interes ten powinien uwzględniać wartości wspólne dla całego społeczeństwa takie jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, przestrzeganie prawa czy zaufanie obywateli do organów władzy".
Takie rozumienie "interesu publicznego" kwestionowane nie jest.
Niewątpliwie przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej - przewidziane art. 22 ust. 3 ustawy o SENT - uznać należy za pojęcia nieostre, a ratio umieszczania takich zwrotów w treści przepisu stanowi to, aby miał on zakres możliwy do wypełnienia tylko ad casum. Subsumcja należy do sfery stosowania prawa, ukonkretnienia znaczenia przepisu przez uwzględnienie stanu faktycznego, nie zaś odczytywanie znaczenia tekstu in abstracto. W przypadku unormowań zawierających takie zwroty dekodowanie "normy jednostkowego zastosowania", odnoszącej się do konkretnego stanu faktycznego oznacza zaś stosowanie prawa (v. "Interpretacja a subsumcja zwrotów niedookreślonych i nieostrych" E. Łętowska; Państwo o Prawo, 7-8/2011).
Kwestia klauzul generalnych, zawartych w cytowanym art. 22 ust. 3 ustawy o SENT oraz stosowania tego przepisu kilkakrotnie była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z 4 listopada 2021r. II GSK 1867/21 i powołane tam orzecznictwo i piśmiennictwo).
Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, że odwołanie się do klauzul generalnych o dużym stopniu niedookreśloności, takich jak "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" rodzi wprawdzie problemy z określeniem ich istoty (por. Eliza Komierzyńska, Marian Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, [w:] Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska Lublin – Polonia Vol. LXIII, 2 – 2016, s. 161-178 i powołane tam publikacje). Nie może jednak budzić wątpliwości, że treść tego rodzaju pojęć nie może być zapełniona w sposób dowolny. Organy stosujące prawo są zobowiązane do odszukania optymalnych treści wyrażających istotę nieostrych przesłanek.
W kwestii przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" Naczelny Sąd Administracyjny przychyla się do poglądów, że "ważny" znaczy mający duże znacznie. O ziszczeniu się tego typu przesłanki, co do zasady, może zatem - ale nie musi - świadczyć sytuacja finansowa przewoźnika. W rozpoznawanej sprawie jednakże skarga kasacyjna, co do oceny "ważnego interesu przewoźnika" w aspekcie sytuacji ekonomicznej spółki nie podważa stanowiska sądu pierwszej instancji, że strona - mimo pouczenia o konieczności przedstawienia dokumentacji uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary - nie wykazała się należytą aktywnością. Skarga kasacyjna nie wskazuje też jakie inne okoliczności - niż dotyczące sytuacji finansowej - winny być w rozpoznawanej sprawie przedmiotem oceny.
Co do przesłanki "interesu publicznego" zasadnie podnosi się, że szczególnie wnikliwego rozważenia wymaga sytuacja, gdy prawodawca określa sankcje w postaci administracyjnych kar pieniężnych w sposób bezwzględnie oznaczony (tak jak sankcja określona w mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT), zwłaszcza gdy może to prowadzić do naruszenia w procesie stosowania prawa zasady proporcjonalności. Przy czym obecnie w doktrynie i orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Zasada ta musi być odnoszona również do wymierzania sankcji administracyjnych - jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego - w procesie stosowania prawa (por. Magdalena Śliwa-Wajda, Zasada proporcjonalności przy wymierzaniu administracyjnych kar pieniężnych, [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, pod red. Zofii Duniewskiej, Agnieszki Rabiega-Przyłęckiej i Małgorzaty Stahl, 2019, s. 112-127).
Zastosowanie zasady proporcjonalności, w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej administracyjnej kary pieniężnej wymaga rozważenia, czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary.
Poza sporem z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ma stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu towarami "wrażliwymi", bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonujących wyłudzeń niezapłaconych podatków (Sejm VIII kadencji, druk nr 1244). Kary przewidziane w ustawie SENT nie mają więc charakteru fiskalnego, ale przede wszystkim prewencyjny. Przyjmuje się, że nie leży w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień. Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT powinno mieć jednak charakter wyjątkowy. Wnikliwego rozważenia wymaga zatem czy z uwagi na zakres działalności przewoźnika, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Takie pojmowanie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT wyznacza nie tylko zakres ustaleń faktycznych, jakich należy dokonać ale - tym samym - wskazuje, jakie okoliczności indywidualnego przypadku muszą być przedmiotem rozważań - aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary.
W rozpoznawanej sprawie, jak już wskazano, poza sporem stwierdzone naruszenie przepisów ustawy o SENT polegało na tym, że skarżąca - jako przewoźnik - nie przedstawiła środka transportu w celu przeprowadzenia kontroli. Tego typu uchybienie, uniemożliwiając kontrolę, nie jest uchybieniem formalnym, nie ma charakteru oczywistej pomyłki czy nieistotnego błędu gdyż w istocie niweczy cel ustawy.
Za odstąpieniem - na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT - od nałożenia kary nie przemawia też sam fakt, że nie doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnych.
Nie zmienia to jednak faktu, że skoro ustawodawca - mimo, że przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu "towarów wrażliwych" - w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT expressis verbis wskazał na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych "ważnym interesem przewoźnika" lub "interesem publicznym", to znaczy że przewiduje i dopuszcza sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Wadliwe jest zatem stanowisko sądu pierwszej instancji, zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w interesie publicznym nie jest rezygnowanie przez Skarb Państwa z przysługujących mu należności. Kary pieniężne nie mają przecież na celu zapewnienie Skarbowi Państwa dochodów lecz służą prewencji. To, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest wyjątkiem od zasady podlegania karze pieniężnej w przypadku naruszenia określonych przepisów ustawy o SENT nie znaczy, że instytucja ta może znaleźć zastosowanie tylko w sytuacjach nadzwyczajnych.
Mając na uwadze, że w myśl ostatniego z powołanych przepisów (art. 22 ust. 3) możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ bierze pod uwagę nie tylko na wniosek przewoźnika ale także z urzędu, należy stwierdzić, że sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, że nie było przedmiotem oceny czy uchybienie - do którego doszło - miało charakter incydentalny czy też powtarzalny i jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Nie ulega wątpliwości, że profesjonalny przewoźnik musi znać zakres swoich obowiązków, wynikających z ustawy o SENT i ponosi odpowiedzialność za zatrudnionych przez siebie pracowników. Jednakże w sytuacji gdy stwierdzone uchybienie, nawet mimo swej wagi, było naruszeniem jednokrotnym i niezamierzonym to rozważenia wymaga, czy nałożenie kary w znacznej wysokości (20 000 zł) jest niezbędne do ochrony interesu publicznego i czy zachodzi proporcja między efektem jaki wywołać ma sankcja, a jej dolegliwością - ocenioną w zestawieniu z sytuacją finansową przewoźnika.
Z podanych względów ocenę sądu pierwszej instancji, co do braku możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego uznał za przedwczesną.
W tym stanie rzeczy wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku zasługiwał na uwzględnienie.
Zgodnie natomiast z art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona.
Skorzystanie z możliwości reformatoryjnego rozstrzygnięcia, jaką daje powołany przepis, zachodzi zatem w sprawach, w których nie ma konieczności ponownego badania istotnych dla sprawy kwestii przez Sąd pierwszej instancji. Taki stan rzeczy - zdaniem składu orzekającego NSA - ma miejsce w rozpatrywanym przypadku. Do kontroli zaskarżonej do sądu pierwszej instancji decyzji w pełni zastosowanie znajdują przy tym przedstawione wyżej rozważania odnośnie do prawidłowego rozumienia przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT i tym samym co do zakresu okoliczności faktycznych jakie muszą być poddane ocenie - celem zbadania czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego tym przepisem odstąpienia od nałożenia kary.
Kwestie te - w szczególności co do oceny czy wymierzenie kary pieniężnej nastąpi z zachowaniem proporcji między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością - nie były przedmiotem prawidłowych rozważań.
Wobec powyższego skargę uznać należało za zasadną.
Z tych wszystkich względów na podstawie art. 188 i 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. NSA na posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.) orzekł jak w pkt 1 i 2 sentencji wyroku.
Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania (pkt 3) wydano na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).