II FSK 935/24

II FSK 935/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-11-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-07-09
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Kot
Małgorzata Wolf- Kalamala /przewodniczący sprawozdawca/
Tomasz Zborzyński
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
I SA/Kr 1130/23 - Wyrok WSA w Krakowie z 2024-01-18
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 122, art. 180, art. 181
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia del. WSA Artur Kot, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 1130/23 w sprawie ze skargi K. H. i A.H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 29 września 2023 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od K. H. i A. H.na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 6400 (słownie: sześć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 18 stycznia 2014 r., I SA/Kr 1130/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę K. H. i A. H. (zwanych dalej Skarżącymi) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 29 września 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.
2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Skarżący wraz z żoną złożyli wspólne zeznanie podatkowe za 2018 r. - PIT-36. Skarżący pracował na podstawie umowy o pracę zwaną menedżerską w S. S.A. (C. sp. z o.o.) Od września 2015 r. na mocy aneksu do umowy
o pracę do obowiązków Skarżącego należało również pełnienie funkcji kierowniczych w spółce niemieckiej S. GmbH oraz S. (następnie C. GmbH), co skutkowało świadczeniem pracy zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. W badanym roku w Niemczech Skarżący spędził 92 dni, w Polsce - 133 dni. Skarżący rozliczając się wspólnie z małżonką skorzystał z ulgi na dzieci, w formularzu wyliczono Skarżącemu nadpłatę, która została mu zwrócona 24 czerwca 2019 r.
31 stycznia 2019 r. płatnik Skarżącego tj., C. sp. z.o.o. złożył informację roczną o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2018 r.
Organ uznał, ze w sprawie znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 2 umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 – dalej: U.P.O.). Zdaniem organu całość wynagrodzenia wypłacona Skarżącemu przez płatnika – pracodawcę- polską spółkę S. S.A. winna być opodatkowane w Polsce.
Skarżący podniósł, że ekonomiczny ciężar jego wynagrodzenia ponosiła spółka niemiecka, gdyż spółka polska wypłacająca mu wynagrodzenie - refakturowała ją na spółkę niemiecką. Doszło bowiem do zawarcia pisemnej umowy o świadczenie usług pomiędzy S. S.A. (płatnik pracodawca), a S. GmbH określającej m. in. zasady refakturowania pomiędzy stronami kosztów usług świadczonych osobiście przez Skarżącego (dalej: umowa rozliczeniowa). Skarżący zarzucał, że organ nie ustalił podstawy do refakturowania kosztów wynagrodzenia i np. nie przesłuchał świadków, tylko od razu stwierdził, że podstawy do refakturowania nie było. Skarżący na poparcie swoich twierdzeń
o refakturowaniu jego wynagrodzenia przedłożył: umowę o pracę wraz z aneksami obowiązującymi w 2017 - 2019; kalendarz i kalkulację rozliczenia rocznego za 2018 r.; dowody potwierdzające refakturowanie kosztów wynagrodzenia za 2018 r. wraz z ich tłumaczeniem.
Jako dowody potwierdzające refakturowanie kosztów wynagrodzenia na niemiecką spółkę za 2018 r. przedłożono:
- faktury wystawione przez C. sp. z o.o. dla CF. - na usługi personalno- administracyjne,
- umowę o świadczenie usług zawartą pomiędzy S. GmbH z siedzibą w X.. (Niemcy), a S S.A. z siedzibą w W..
Ustalono, że w całym 2018 r. zostały wystawione miesięczne faktury na kwotę 105.000,00 zł, jako "usługi administracyjne - Prezes". Na fakturach tych od stycznia do grudnia 2018 r. została powołana "umowa z 1 stycznia 2017 r." Na odwrocie każdej faktury widnieje adnotacja: "zamówienie klienta: umowa z 01.01.2017r. usługi administracyjne - prezes i kwota 100.000 zł."
Firma Tsp. z o.o. w celu wykazania, kto jest ekonomicznym pracodawcą Skarżącego (kogo ostatecznie obciąża koszt jego wynagrodzenia) przedłożyła: kserokopie faktur dokumentujących wykonanie usług personalno-administracyjnych wraz z dowodami zapłaty oraz zestawienie wynagrodzenia Skarżącego za 2018 r. Spółka wyjaśniła, że rozbieżności w miesięcznych wypłatach wynagrodzenia, a wartością wystawionych faktur VAT, wynikają z tego, że wynagrodzenie Skarżącego za wykonywaną pracę na rzecz podmiotu niemieckiego zostało ustalone szacunkowo i wynika z postanowień umowy o świadczeniu usług co do sposobu określenia wartości wynagrodzenia pomiędzy spółką oraz powiązanym z nią podmiotem niemieckim. Spółka poinformowała, że pewna nieścisłość co do opisu na fakturach wynika z faktu, iż zgodnie z treścią ww. umowy wchodzi ona w życie 1 kwietnia 2017 r. i obowiązuje na czas nieokreślony, niemniej w samej umowie nie wskazano daty jej zawarcia (1 stycznia 2017 r.). Organ zaznaczył, że wynagrodzenie Skarżącego wynikające z pracy wykonywanej w ramach podróży służbowych na terenie Niemiec związane jest z działalnością zakładu w Polsce.
Na podstawie informacji przesyłanych z niemieckiej administracji podatkowej organ ustalił, że:
- w okresie od 01.01.2015 r. do 31.12.2017 r. Skarżący przebywał w Niemczech w celu świadczenia usług na rzecz S. GmbH,
- przedstawiciel firmy niemieckiej potwierdził zawarcie umowy pomiędzy spółką niemiecką, a polską, która obowiązywała od 1.04.2017r. do 30.06.2020r., a od 01.07.2020r. pomiędzy Skarżącym, a T GmbH została zawarta umowa o pracę,
- w spółce S. GmbH Skarżący był odpowiedzialny za obszary zarządzania operacyjnego obejmujące zakłady produkcyjne, technologie, utrzymanie ruchu i inżynierię, a także zarządzanie finansami, księgowością oraz nadzór nad zintegrowanym systemem zarządzania,
- w ww. spółce Skarżący pracował zgodnie z jej wytycznymi i instrukcjami,
- wynagrodzenie było wypłacane przez polską spółkę ramach działu płac. Niemiecka spółka ponosiła koszty za czynności opisane we wskazanej umowie na rzecz polskiej spółki w ramach wewnątrzzakładowego obciążenia.
W toku postępowania podatkowego za 2016 r. (za inny rok podatkowy), spółka C. Sp. z o.o. oświadczyła w 2018 r., że: "w ramach grupy S. nie istnieje zawarta w formie pisemnej umowa dot. refakturowania kosztów wynagrodzenia Skarżącego, a dowodem akceptacji przyjętej metodologii refakturowania kosztów wynagrodzenia jest uregulowanie płatności przez odbiorcę faktury (w drodze potrącenia)".
Organ odwoławczy wskazał, że oświadczenia spółki dotyczące lat 2015-2016 zostały napisane w trybie teraźniejszym i twierdzącym, co należałoby rozumieć jako brak istnienia takiej umowy w ogóle. Organ podkreśla, że w 2018 r. - jak prowadził postępowanie za 2016 r. - to spółka nie wskazała, że umowa taka istnieje. Organ zwraca również uwagę na jedną rzecz: faktury obciążające spółkę niemiecką (refaktury) wystawiane były po zakończeniu danego miesiąca, zatem płatnik (spółka polska) byłby zwolniony z poboru zaliczek zgodnie z art. 32 ust. 6 u.p.d.o.f., gdyby ekonomicznym pracodawcą była spółka niemiecka. Tymczasem płatnik S. S.A. naliczył i odprowadził miesięczne zaliczki od pełnego wynagrodzenia wypłaconego Skarżącemu za 2018 r. Nielogiczne, że pracodawca - wiedząc z góry, że dochody pracownika uzyskane z tytułu pracy świadczonej na terenie Niemiec podlegają opodatkowaniu za granicą - pobiera zaliczki na podatek dochodowy w Polsce.
W treści umowy o świadczenie usług pomiędzy spółkami polską i niemiecką zawarto postanowienie, że "niniejszą umowę zawiera się na czas nieokreślony począwszy od dnia 1 kwietnia 2017 r." Natomiast płatnik do organu złożył faktury, które dotyczą stycznia, lutego i marca 2017 r., kiedy umowa jeszcze nie obowiązywała.
Z odpowiedzi udzielonej przez niemiecką administrację podatkową wynika, że podmiot niemiecki S GmbH potwierdził, że w okresie od 1 kwietnia 2017 r. do 30 czerwca 2020r. istniała podstawa prawna do dokonywania rozliczeń w ramach umowy o świadczenie usług. Dodatkowo spółka niemiecka poniosła koszty za czynności opisane w ww. umowie na rzecz spółki niemieckiej w ramach wewnątrzzakładowego obciążenia.
Organ dostrzegł wiele niespójności w zebranym materiale dowodowym. Jego zdaniem przedstawione dokumenty nie stanowią wystarczającego dowodu na potwierdzenie stanowiska, że ciężar wynagrodzenia Skarżącego ponosiła spółka niemiecka. Spółka polska przedstawiła komplet faktur obciążających kosztami spółkę niemiecką, jednakże z dokumentów tych nie wynika, żeby dotyczyły one stricte świadczeń wypłacanych na rzecz Skarżącego - dotyczą one usług personalno-administracyjnych. Opisy nie są wystarczająco szczegółowe.
Zdaniem organu wyjaśnienia jakoby przedłożone faktury dotyczyły refundacji wynagrodzeń przez podmiot niemiecki są niewiarygodne. Całość wynagrodzenia winna być opodatkowana w Polsce.
3. Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę wskazując, że:
- organy administracji nie ustaliły rzetelnie i prawidłowo stanu faktycznego,
- z akt sprawy wprost wynika, że polska spółka wystawiała na rzecz spółki niemieckiej refaktury, na odwrocie których znajdowała się tabelka oraz adnotacja ,,usługi administracyjne-prezes",
- w aktach sprawy znajduje się umowa o pracę z której wynika, że Skarżący był zatrudniony na stanowisku Prezesa Zarządu spółki polskiej,
- w aktach znajduje się umowa zawarta pomiędzy spółką niemiecka a polską, z której wynika, że z tytułu usług świadczonych przez wykonawcę należy się opłata miesięczna za wykonanie usługi. (§3 3.1).
- Skarżący był zatrudniony w oparciu o kontrakt menadżerski, który ze swej istoty pozwalał na takie a nie inne ukształtowanie relacji pomiędzy spółką polską, menedżerem (Skarżącym) a spółką niemiecką. Argumenty o braku listy płac nie wytrzymują krytyki w kontekście specyfiki współczesnej pracy wysokiej klasy menedżera wykonującego swoją ,,pracę" jako realizację poszczególnych projektów,
- organ chcąc zanegować wymowę zebranych dowodów, nie powinien poprzestać na tym, że nie było listy płac, lecz powinien rozważyć przesłuchanie pracowników firmy co do faktu realizacji projektu, sposobu wystawiania dokumentów.
4. Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie:
1) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.; dalej-P.p.s.a.) w związku z art. 151 P.p.s.a. . poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ podatkowy tj. art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 – zwanej dalej: O.p.) oraz art. 15 ust. 1 i 2 U.P.O., co skutkowało uwzględnieniem skargi Skarżących, gdy przy prawidłowej kontroli skargę należało oddalić,
2) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p., art. 15 ust. 1 i 2 U.P.O.
i art. 133 § 1 P.p.s.a. - poprzez przyjęcie, że o miejscu opodatkowania decyduje siedziba ekonomicznego pracodawcy, gdy należało przyjąć, że o miejscu opodatkowania decyduje siedziba spółki, w której jest zatrudniony Skarżący, a zmiana miejsca wykonywania pracy w związku z udzieloną delegacją nie wpływa na ustalenie kraju opodatkowania,
3) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. i art. 133 § 1 P.p.s.a.. poprzez przyjęcie, że organy nie ustaliły rzetelnie i prawidłowo stanu faktycznego i nie dokonały jego prawidłowej i pełnej oceny prawnej, gdyż pominęły i nie wyjaśniły istotnych dla sprawy kwestii (w tym refakturowania wynagrodzenia Skarżącego), gdy należało przyjąć, że Skarżący wykonywał prace na terenie Niemiec na podstawie delegacji służbowej, a na tę okoliczność znajdują się dokumenty w aktach sprawy, natomiast kwestia refakturowania nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy,
4) art. 141 § 4 P.p.s.a. zdanie drugie w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez błędne udzielenie wskazań co do dalszego postępowania, a mających - zdaniem sądu - wpływ na ustalenie miejsca opodatkowania wynagrodzenia Skarżącego:
a/ konieczność przesłuchania pracowników firm na okoliczność realizacji projektu, sposobu wystawiania dokumentów,
b/ uwzględnienie faktu, że Skarżący był zatrudniony na podstawie kontraktu menadżerskiego w polskiej spółce,
c/ że refakturowanie może mieć charakter ogólny, nie poparty dokumentami księgowymi,
d/ że pomiędzy spółką polską, a spółką niemiecką została zawarta umowa o odpłatności za wykonane usługi,
gdy należało przyjąć, że ustalenia te nie są istotne dla określenia miejsca opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia, a ponadto refakturowanie następuje w oparciu o już wystawione faktury, a nie w oparciu o dowody zebrane w trakcie postępowania podatkowego.
W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie wyroku w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez sąd pierwszej instancji lub oddalenie skargi, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, nieprzeprowadzenie rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący podtrzymali swoje stanowisko w sprawie i wnieśli o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. oraz przeprowadzenia rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione postawy, wyrok podlega uchyleniu,
a skarga oddaleniu.
5. Kwestią sporu w sprawie jest opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia za pracę wykonywaną przez Skarżącego mającego miejsce zamieszkania w Polsce, na terytorium Niemiec w ramach podroży służbowych w kontekście wypłaty tego wynagrodzenia przez spółkę polską. Sąd pierwszej instancji zarzucił organom błędy, że przeprowadzając postępowanie dowodowe nie w pełni respektowały zasady wynikające z ustawy - Ordynacja podatkowa i zalecił organowi, by ten - ponownie rozpoznając sprawą, dokonał analizy zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego a w szczególności umów i rozważył ewentualne uzupełnienie materiału dowodowego o dalsze dokumenty względnie przesłuchanie świadków.
Zdaniem sądu pierwszej instancji stan faktyczny nie został prawidłowo ustalony.
Tymczasem należy mieć na uwadze:
- Skarżący otrzymywał wynagrodzenie od polskiej spółki,
- praca w Niemczech była wykonywana w ramach podroży służbowej w rozumieniu
art. 775 k.p.,
- miejscem pracy Skarżącego jest miejsce zamieszkania czyli Polska, a w trakcie podroży służbowej nie następuje zmiana umowy o pracę w zakresie miejsca pracy,
- za czas odbywania podroży służbowych Skarżący otrzymuje wynagrodzenie, a także świadczenia dodatkowe takie jak diety i zwrot kosztów związanych z podrożą (koszty przejazdów, noclegów) od spółki polskiej,
- spółka niemiecka nie płaci Skarżącemu żadnych świadczeń w związku z odbywanymi podróżami służbowymi.
Zgromadzony w sprawie materiał potwierdza te okoliczności.
Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie definiuje pojęć takich jak "podroż służbowa". Pojęcie te należy interpretować zgodnie ze znaczeniem nadanym przez polski kodeks pracy. Na podstawie art. 22 k.p. Skarżący nawiązał stosunek pracy zobowiązując się do wykonania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca do zatrudnienia pracownika za wynagrodzeniem.
Zgodnie z art. 775 k.p. za podroż służbową uznaje się wykonywanie zadania służbowego na polecenie pracodawcy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy. Pracownik ma wykonywać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania przez polecenia pracodawcy. Skoro pracownik odbywał podroż służbową, to wykonywał ją w ramach pracy świadczonej na rzecz pracodawcy
i zgodnie z jego poleceniem - podroż służbowa nie zmienia miejsca wykonywania pracy (por. wyroki NSA: II FSK 2029/20 z 7 marca 2023 r., II FSK 1151/20 z 15 grudnia 2022 r. oraz II FSK 2242/20 z 29 kwietnia 2021 r.).
Odbywając podroż służbową na terenie Niemiec Skarżący nie wykonywał pracy na terenie drugiego umawiającego się państwa w rozumieniu art. 15 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sąd pierwszej instancji pominął kwestie podroży służbowej i pracodawcy w rozumieniu kodeksu pracy i niezasadnie skupił swoją uwagę na kwestii pracodawcy ekonomicznego i refakturowaniu kosztów.
W zgromadzonym materiale nie ma dowodów potwierdzających refakturowanie kosztów wynagrodzenia Skarżącego - na fakturach jest adnotacja, że zostały wystawione "na usługi administracyjne", ale to pojęcie bardzo szerokie, może obejmować bardzo wiele kwestii, wcale nie musi zawierać się w tym wynagrodzenie tej konkretnej osoby.
Istnieje prawomocne orzeczenie wobec Skaranego co do roku 2016 r., a jednocześnie w badanych 2018 r. sposób wystawiania faktur nie różni się od sposobu ich wystawiania w 2016 r.
Co istotne - mimo przeprowadzonego postępowania i wystąpienia przez organ o przedłożenie dokumentów faktycznie stwierdzających poniesienie przez spółkę niemiecką ciężaru wynagrodzenia - takie dowody nie zostały przedłożone.
Sąd pierwszej instancji wskazuje, że forma rozliczeń lakoniczna, czy nazbyt ogólna nie dowodzi, że refakturowaniem nie zostało objęte wynagrodzenie Skarżącego. A contrario – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego forma dokumentacji zbyt lakoniczna i taki sposób rozliczeń powoduje, że nic nie wskazuje na to, że refakturowaniem zostało objęte wynagrodzenie Skarżącego. Jeżeli Skarżący twierdzi, że to spółka niemiecka ponosiła koszty związane z wynagrodzeniem, to chcąc uzasadnić ten fakt konieczne było wyodrębnienie tych kosztów i ich oddzielne ewidencjonowanie tylko i wyłącznie w odniesieniu do jego osoby. Kwestie księgowe oraz dokładność i precyzja w formie rozliczeń pomiędzy obiema spółkami – polską i niemiecką - mają w sprawie kluczowe znaczenie. Z opisu zawartego tak na fakturze, jak i refakturze, powinno w sposób jasny wynikać co jest przedmiotem usługi oraz jaki jest jej zakres i charakter. Nazwa usługi/towaru nie powinna być zbyt ogólna – prawdopodobnie bowiem zostanie zakwestionowana przez organ. Zatem taki sposób dokumentacji jest dozwolony, ale podatnik musi się liczyć z konsekwencjami swoistej niefrasobliwości. Trafnie podnosi organ, że przedłożone faktury stanowią jedynie rozliczenia pomiędzy dwiema spółkami – polską i niemiecką - bez szczegółowego wskazania pracownika, na rzecz którego poniesiono koszty związane z usługami personalno-administracyjnymi. Refakturując usługę należy wręcz przepisać wszystkie dane dotyczące tej usługi wymienione w fakturze pierwotnej będącej podstawą refakturowania. Związek między otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Brak daty na umowie nie czyni jej automatycznie nieważną. Jednak jest to niespójność z okazanymi refakturami i budzi wątpliwość fakt istnienia tej umowy w 2017 r. Zwłaszcza wobec faktu, że w toku prowadzonego w 2018 r. postępowania podatkowego za 2016 r. spółka C.Sp. z o.o. oświadczyła, że: "w ramach grupy S. nie istnieje zawarta w formie pisemnej umowa dotycząca refakturowania kosztów wynagrodzenia podatnika, a dowodem akceptacji przyjętej metodologii refakturowania kosztów wynagrodzenia jest uregulowanie płatności przez odbiorcę faktury (w drodze potrącenia)". W 2018 r. zatem spółka wprost wskazała, że nie ma umowy. Nie zastrzegła, że ma to zastosowanie jedynie do 2016 r., ale sytuacja w 2018 jest inna. Zebrane w sprawie dokumenty – umowa o pracę, refaktury zostały należycie zbadane przez organ pod kątem ustalenia, czy miało miejsce refakturowanie wynagrodzenia Skarżącego.
Sąd nie podziela stanowiska, że stan faktyczny sprawy nie został ustalony. Organy wskazały, na jakich dowodach oparły swoje twierdzenia i logicznie je uargumentowały. Ustalenia mają oparcie w przeprowadzonych dowodach, które zostały przeanalizowane we wzajemnym powiązaniu. Organowi nie można zarzucić zaniedbań- zwracał się z prośbą o przesłanie dokumentów potwierdzających refakturowanie kosztów wynagrodzenia Skarżącego za 2018 r. wraz z ich tłumaczeniem oraz o sporządzenie szczegółowych informacji dotyczących wypłat wynagrodzeń za badany rok. W związku ze stwierdzeniem rozbieżności w zakresie wypłat wynagrodzeń, organ ponownie wezwał spółkę o wyjaśnienie nieścisłości
i sporządzenie miesięcznych kalkulacji rozliczenia rocznego za 2018 r. z podziałem na źródło pochodzenia środków na wynagrodzenie oraz kraj opodatkowania. Zebrany materiał dowodowy został uzupełniony o informację uzyskaną z niemieckiej administracji podatkowej. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na potwierdzenie swojego stanowiska. Zgromadzony materiał umożliwiał ustalenie wszystkich niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych.
Refakturowanie następuje w oparciu o dokumenty księgowe. Niezasadne jest przesłuchiwane pracowników na okoliczność istnienia kosztów bowiem nie może kreować kosztów w oparciu o przesłuchania pracowników. Nie ma podstaw, by przesłuchiwać pracowników na okoliczność realizacji projektu bowiem to nie było kwestionowane. Problemem było refakturowanie wynagrodzenia wobec braku dokumentów księgowych.
6. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 188 i art. 151 P.p.s.a. - uchylił zaskarżony wyrok w całości, a uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, skargę oddalił. O zwrocie kosztów postępowania postanowiono w oparciu o art. 200, art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2, art. art. 209 P.p.s.a.