II FSK 713/23

II FSK 713/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-11-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-05-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Kot /sprawozdawca/
Małgorzata Wolf- Kalamala /przewodniczący/
Tomasz Zborzyński
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
I SA/Sz 626/22 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2023-02-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 22 § 2a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia del. WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 626/22 w sprawie ze skargi S. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 sierpnia 2022 r., nr 3201-IOD2.4132.16.2022.10; 3201-IOD2.4132.35.2022 w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2022 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 8 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 626/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę S. Z. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "Dyrektor IAS", "DIAS" lub "organ podatkowy") z 11 sierpnia 2022 r. w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy
od osób fizycznych za 2022 r. Tekst powyższego wyroku wraz z jego uzasadnieniem (oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest
w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (zwana w skrócie "CBOSA", adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2.1. Skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącego (radca prawny). Wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. Na podstawie przepisów art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; zw. dalej "ppsa") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów postępowania (1-6) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy oraz zarzuty materialnoprawne (7-19), tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ppsa poprzez jego niezastosowanie pomimo spełnienia przez skarżącego wszystkich przesłanek warunkujących ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2022 roku;
2) art. 151 ppsa w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; zw. dalej "Op") w zw. z art. 4a ustawy
z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.; zw. dalej "updof") w zw. z art. 14 ust. 3 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania
i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej "Konwencja" lub "UPO") poprzez utrzymanie w mocy przez WSA decyzji DIAS, wydanej w wyniku błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji zastosowanie błędnej podstawy prawnej wydania decyzji;
3) art. 151 ppsa w związku z art. 235 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191
i w zw. z art. 127 Op poprzez brak wyczerpującego zebrania oraz niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji brak całkowitego oraz rzetelnego rozpoznania i rozpatrzenia sprawy rozstrzygniętej wyrokiem sądu pierwszej instancji;
4) art. 151 ppsa w zw. z art. 235 w zw. z art. 122 Op poprzez nieustalenie, że statek jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Norwegii;
5) art. 151 ppsa w zw. z art. 235 w zw. z art. 121 § 1 Op poprzez rozstrzygnięcie
na niekorzyść skarżącego wszystkich niejasności oraz stosowanie wykładni przepisów prawa krzywdzącej dla skarżącego;
6) art. 151 ppsa w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 Op poprzez przerzucenie ciężaru dowodu na skarżącego;
7) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 19 ust 1 i 2 Traktatu
o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30 ze zm.; zw. dalej "TUE")
w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz. U. UE. C. z 2007 r.
Nr 303; dalej: "Karta Praw Podstawowych" lub "KPP") w zw. z art. 2 i w zw. z art. 6 TUE w zw. z art. 91 Konstytucji, tj. naruszenie zasad praworządności, prawa człowieka
i demokracji oraz równości obywateli Unii Europejskiej wobec prawa oraz ochrony praw człowieka jako zasad ogólnych prawa europejskiego, które stanową główny fundament systemu Prawa Europejskiego poprzez dyskryminację osób fizycznych wykonujących pracę najemną na pokładzie statku poprzez rozróżnianie ich sytuacji prawnej wyłącznie ze względu na typ statku/jednostki pływającej wyłącznie w oparciu o bezpodstawną urzędniczą interpretację wykreowaną bez wyraźnej podstawy prawnej i wbrew oficjalnej definicji transportu międzynarodowego wynikającej z obowiązującej Polskę umowy
o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią tworząc tak zwaną pułapkę interpretacyjną, która wynika z pułapki normatywnej;
8) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 19 TUE w zw. z art. 6, art. 13 i art. 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz. U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284) w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy w trakcie trwania postępowania prawa podatnika
do rzetelnego postępowania, prawa do obrony swoich racji, prawa do postępowania
w rozsądnym terminie oraz prawa do uzyskania uzasadnionej decyzji, z której w sposób jasny i logiczny wynikają motywy działania decydenta, przejawiające się między innymi w niejednolitości orzecznictwa i praktyki administracyjnej (tworzenia prawa urzędniczego), które prowadzą do naruszenia prawa do rzetelnego postępowania, które ma gwarantować każdemu obywatelowi Unii zakaz dyskryminacji;
9) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 47 KPP w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP poprzez różnicowanie przez organy podatkowe praw
i obowiązków oraz sytuacji podatkowej marynarzy (obywateli UE) wykonujących pracę na statkach przeznaczonych ściśle do przewozu towarów lub pasażerów, z sytuacją marynarzy wykonujących pracę na innych rodzajach statków całkowicie zdatnych
do żeglugi międzynarodowej (other cargo ship), a których to zadania polegają stricte
na wykonywaniu działalności wspomagającej transport morski, która w oparciu
o definicje wynikające z międzynarodowego zwyczaju i międzynarodowych Konwencji stanowi transport międzynarodowy, przez co narusza ogólne zasady UE oraz narusza prawa człowieka i podstawowe jego wolności;
10) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 41 KPP w zw. z art. 6 Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej w zw. z art. 2 TUE i art. 91 Konstytucji RP poprzez podjęcie przez organy podatkowe działań sprzecznych z prawem do dobrej administracji polegających na bezzasadnym różnicowaniu praw i obowiązków marynarzy (obywateli UE) wykonujących pracę na statkach przeznaczonych ściśle
do przewozu towarów lub pasażerów, z sytuacją marynarzy wykonujących pracę
na innych rodzajach statków całkowicie zdatnych do żeglugi międzynarodowej
i uczestniczących w transporcie międzynarodowym;
11) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 26, art. 27 i art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów w związku z postanowieniami UPO, a także w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP poprzez niestosowanie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie ustalenia definicji legalnych dotyczących między innymi transportu międzynarodowego (art. 3 ust. 1 lit. g umowy) oraz arbitralne tworzenie przez organy definicji w oparciu o pozanormatywne źródła
(np. Słownik języka polskiego) co skutkuje naruszeniem przez organy podatkowe zasady przestrzegania zawartych przez strony i wiążących ich umów, interpretowania ich postanowień w dobrej wierze oraz powszechnego zakazu powoływania się
na postanowienia swojego prawa wewnętrznego dla usprawiedliwienia niewykonywania przez stronę traktatu;
12) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z naruszeniem art. 19 TUE
w związku z art. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego I Rady (WE) Nr 391/2009 z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie wspólnych reguł i norm dotyczących organizacji dokonujących inspekcji i przeglądów na statkach w związku z postanowieniami Konwencji SOLAS poprzez wskazanie, że statek nie jest przeznaczony do przewozu ładunku i wykonywania transportu międzynarodowego, pomimo iż statkiem cargo jest statek o kadłubie wielopokładowym lub jednopokładowym, przeznaczony głównie
do przewozu ładunków - other cargo ship przewozi ładunki nazwane, jako specjalne (został wskazany wprost MEPC.1/Circ.681 Annex) a przepisy te mają na celu bezpieczeństwo statku w zakresie zaopatrzenia ładunku i załogi co wprost potwierdza wykonywanie przez ten statek transportu i przewozu ładunku, co znajduje potwierdzenie w postanowieniach Konwencji SOLAS (prawidłowo 2 punkt fig);
13) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z naruszeniem art. 1 protokołu 1 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności
w zw. z art. 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, polegający na odebraniu podatnikowi możliwości z przysługującego mu prawa podmiotowego tj. ulgi abolicyjnej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób jednostronny, kierunkowy, nieproporcjonalny i efekcie zmierzający tylko do wymierzenia podatku bez podstawy prawnej, a tym samym uszczuplenia majątku podatnika naruszając tym samym przepisy UE, przepisy prawa międzynarodowego oraz przepisy krajowe;
14) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 2, art. 7, art. 32 ust. 2,
art. 83, art. 84, art. 87 ust. 1 i art. 91 Konstytucji RP poprzez niejednolite i nierówne traktowanie podatników, niejednolite, nierzetelne i niespójne odniesienie się do wniosku podatnika, działanie organu w oparciu o własne stanowisko wypracowane na skutek zastosowania tzw. partykularyzmu interpretacyjnego w zakresie ustalenia sytuacji podatkowej podatnika, dopuszczenie się przez organ dyskryminacji i nierównego traktowania podatnika ze względu na wykonywany przez niego zawód oraz naruszenie przez organ obowiązku przestrzegania prawa poprzez niezastosowanie się przez organ do dyspozycji powszechnie obowiązujących przepisów prawa tj. hierarchii źródeł prawa obowiązujących w Polsce, w tym przepisów bilateralnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, Przepisów Karty Praw Podstawowych, Europejskiej Konwencji
o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, przepisów Prawa Unii Europejskiej, które stosowane są wprost oraz zwyczaju międzynarodowego, który stanowi jedno ze źródeł prawa UE;
15) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art 217 Konstytucji RP poprzez rozpoznanie sprawy w sposób zmierzający do niezgodnego z prawem nałożenia
na podatnika obciążeń podatkowych;
16) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a ppsa w zw. z art. 26, art. 27 oraz art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów w związku z postanowieniami Konwencji
w zw. z art. 2 TUE i art. 91 Konstytucji RP poprzez niestosowanie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie ustalenia definicji legalnych dotyczących między innymi transportu międzynarodowego (art. 3 ust. 1 lit. g Konwencji) oraz tworzenie przez organy definicji w oparciu o pozanormatywne źródła (np. Słownik Języka Polskiego/Encyklopedia) co skutkuje naruszeniem przez organy zasady przestrzegania zawartych przez strony i wiążących ich umów, interpretowania ich postanowień w dobrej wierze, a także powszechnego zakazu powoływania się
na postanowienia swojego prawa wewnętrznego dla usprawiedliwienia niewykonywania przez stronę traktatu;
17) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 4a updof poprzez niezastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania;
18) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 14 ust. 3 oraz 22 ust. 2 lit. a Konwencji, tj. poprzez uznanie, iż nie znajduje ona zastosowania w niniejszym stanie faktycznym z uwagi na nieuprawdopodobnienie przez skarżącego wykonywania pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo
z miejscem faktycznego zarządu w Norwegii, pomimo dostarczenia przez skarżącego kompletu dokumentów w niniejszej sprawie;
19) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 27g ust. 1 i 2 updof poprzez brak przyznania skarżącemu prawa do ulgi abolicyjnej pomimo spełnienia przez niego wszystkich przewidzianych prawem przesłanek warunkujących jej przyznanie.
2.2. Pełnomocnik DIAS (radca prawny) w odpowiedzi na skargę kasacyjną wystąpił o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skargę kasacyjną należy oddalić jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
3.1. Na podstawie art. 193 zdanie drugie ppsa uzasadnienie wyroku ogranicza się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Tożsamy problem prawny był już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku z 23 listopada 2022 r. (II FSK 2303/20). Rozstrzygniecie problemu prawnego zaoferowane w ww. wyroku znalazło uznanie w późniejszych orzeczeniach (zob. np. wyrok NSA z 7 lutego 2024 r., II FSK 515/22). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela argumentację zawartą w ww. wyrokach i posłuży się nią w niezbędnym zakresie. Oceniając zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny miał na uwadze, że podstawą prawną do wydania zaskarżonej do WSA decyzji był
art. 22 § 2a Op. Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku zawarł ocenę prawną,
w której uznał, że zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem tego przepisu. W tym stanie rzeczy skuteczne zakwestionowanie prawidłowości oceny prawnej zawartej w zaskarżonym wyroku wymagało podniesienia w skardze kasacyjnej zarzutu odnoszącego się do naruszenia art. 22 § 2a Op.
3.2. Analiza sformalizowanego pisma procesowego pełnomocnika jakim jest skarga kasacyjna w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wskazuje, że jej autor upatruje skuteczność tego środka odwoławczego w ilości sformułowanych zarzutów oraz ilości aktów prawnych, wymienionych jako naruszone. W postępowaniu, którego przedmiotem jest ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pełnomocnik skarżącego wymienił następujące akty prawne, jako naruszone przez WSA:
- Konstytucję RP,
- Traktat o Unii Europejskiej,
- Kartę Praw Podstawowych Unii Europejskiej,
- Europejską Konwencję o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności,
- Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 391/2009 z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie wspólnych reguł i norm dotyczących organizacji dokonujących inspekcji i przeglądów na statkach,
- Konwencje: SOLAS, MEPC,
- Konwencję zawartą między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania
w zakresie podatku od dochodu, zmienioną protokołem z dnia 5 lipca 2012 r.
- ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,
- ustawę – Ordynacja podatkowa.
W przypadku przepisów Ordynacji podatkowej wymienił następujące przepisy: art. 121 §1, art. 122, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 235.
W skardze kasacyjnej nie został jednak sformułowany zarzut podstawowy, tj. związany z naruszeniem art. 22 § 2a Op. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, ogranicza pobór zaliczek na podatek, jeżeli podatnik uprawdopodobni,
że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu lub zysku przewidywanego na dany rok podatkowy. Przepis ten wskazuje zatem na przesłankę, spełnienie której powoduje, że organ podatkowy ogranicza pobór zaliczek na podatek. Brak jego wskazania w skardze kasacyjnej powoduje, że jest ona niezasadna.
3.3. Zawarto w niej szereg zarzutów i powołano wielokrotnie wymienione wyżej akty prawne. Konfrontacja zarzutów skargi kasacyjnej z treścią cytowanego przepisu art. 22 § 2a Op świadczy o ich niezasadności. Nie korespondują one bowiem
z przedmiotem postępowania. Mogłyby ewentualnie być rozważane w postępowaniu odnoszącym się do prawidłowości rozliczenia rocznego skarżącego. Ustosunkowywanie się do nich w postępowaniu w sprawie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy jest nieuzasadnione. Należy mieć bowiem na uwadze, że rozstrzygnięcie dotyczące ograniczenia poboru zaliczek nie przesądza o rozliczeniu rocznym skarżącego, w przypadku ewentualnego sporu w tym zakresie. W postępowaniu zainicjowanym wnioskiem na podstawie art. 22 § 2a Op organ podatkowy nie ma bowiem obowiązku przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego. Byłoby to sprzeczne z jego celem i niejednokrotnie prowadziłoby do sytuacji, w której decyzja byłaby wydawana już po zakończeniu roku podatkowego. Nie jest to postępowanie wymiarowe, w którym konieczne jest prowadzenie postępowania dowodowego, dokonywanie subsumpcji, czyli podciągnięcia ustalonego stanu faktycznego pod stosowaną normę prawną, poprzedzonego dokonaniem wykładni prawa materialnego. Podatnik składając wniosek w trybie art. 22 § 2a Op inicjuje postępowanie, w którym musi uprawdopodobnić, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego
od dochodu przewidywanego za dany rok podatkowy. Tymczasem w sprawie będącej przedmiotem sporu podatnik zainicjował postępowanie dowodowe, co spowodowało konieczność zebrania obszernego materiału dowodowego, jego oceny, wykładni przepisów umowy międzynarodowej w kontekście polskiej ustawy podatkowej. W tej sytuacji, organ był uprawniony do uznania, że przesłanka z art. 22 § 2a Op nie została spełniona. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że szczegółowe ustosunkowywanie się przez organy podatkowe, a następnie przez WSA do wszystkich formułowanych zarzutów nie było w tej sprawie konieczne. Należy jednak pozytywnie ocenić postępowanie organów podatkowych (i WSA), które w sposób szczegółowy odniosły się do podnoszonej przez skarżącego argumentacji zawartej w składanych pismach procesowych.
3.4. Pełnomocnik skarżącego formułuje w skardze kasacyjnej zarzuty odnoszące się do postępowania dowodowego. Zaprzecza zatem tym samym istocie postępowania w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek, którego nie można traktować jako prejudykat w stosunku do rozstrzygnięcia wymiarowego. Należy powtórzyć, że mające uproszczony charakter postępowanie, którego celem jest uprawdopodobnienie wystąpienia przesłanki z art. 22 § 2a Op nie może, a do tego zmierza argumentacja skarżącego, zastępować postępowania dowodowego prowadzonego w postępowaniu
w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro skarżący nie zakwestionował przepisu stanowiącego podstawę prawną decyzji DIAS, a także podstawę rozważań WSA, to uprawnione jest stwierdzenie, że tym samym skargę kasacyjną uznać należało za niezasadną. Brak jest zatem podstaw do szczegółowego ustosunkowywania się przez Naczelny Sąd Administracyjny do poszczególnych zarzutów skargi kasacyjnej, gdyż z powołanych powyżej względów należało je uznać za niezasadne. Multiplikacja zarzutów stawianych w skardze kasacyjnej nie wzmacnia ich skuteczności, jeżeli są one oderwane od przedmiotu danej sprawy i nie zostały należycie uzasadnione (w sposób spójny i logiczny, uwzględniający przedmiot sprawy). Niezależnie od uwag dotyczących sposobu zredagowania oraz uzasadnienia zarzutów skargi kasacyjnej, kierując się szeroko rozumianym dobrem wymiaru sprawiedliwości i koniecznością przekonywania skarżącego kasacyjnie, że jego sprawa została prawidłowo i rzetelnie osądzona, warto podsumowując wskazać, że zaskarżony wyrok WSA odpowiada prawu w świetle ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, których nie podważył skutecznie skarżący.
4. Mając na uwadze powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 ppsa. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zaś zgodnie z art. 204 pkt 1
w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 ppsa w zw. z art. 207 § 1 ppsa oraz w zw. z § 14 ust. 1
pkt 2 lit. b w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265), mając przy tym na uwadze wynik niniejszej sprawy.