II FSK 627/22

II FSK 627/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-06-02
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Andrzej Melezini
Antoni Hanusz /przewodniczący sprawozdawca/
Beata Cieloch
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2407/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-02-22
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1406
art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Beata Cieloch Sędzia del. WSA Andrzej Melezini Protokolant Agnieszka Majewska po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2407/21 w sprawie ze skargi A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.173.2021.1.AG w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 22 lutego 2022 r., III SA/Wa 2407/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w R. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 sierpnia 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
2. Skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik spółki zaskarżając orzeczenie w całości, zarzucił mu naruszenie, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj.
- art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 57a p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. polegające na uchyleniu się przez Sąd I instancji od samodzielnego rozstrzygnięcia sprawy, co ujawniło się w powieleniu przez Sąd toku rozumowania zawartego w zaskarżonej interpretacji, bez jednoczesnego odniesienia się przez Sąd i bez poddania wartościowaniu zarzutów i argumentów zawartych w skardze na tę interpretację.
Naruszenie ww. przepisów, miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ zarzucane wady uzasadnienia zaskarżonego wyroku dowodzą braku rzetelnego zbadania przez Sąd legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, w tym braku rozważenia i dokonania oceny zarzutów zgłoszonych w skardze. Sąd bowiem w ogóle nie odniósł się do sformułowanych zarzutów oraz do argumentów zgłoszonych na ich poparcie, z czego wynika, że w sprawie nie doszło do wykonania prawidłowej sądowoadministracyjnej kontroli legalności zaskarżonej interpretacji, a skarżąca nie wie, dlaczego jej argumenty okazały się nieuzasadnione.
W konsekwencji niesamodzielne i powielające tok rozumowania zaskarżonej interpretacji uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nie pełni wobec skarżącej funkcji informacyjnej oraz utrudnia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wykonanie kontroli instancyjnej działania Sądu I instancji, zmuszając w istocie Sąd kasacyjny do zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie po raz pierwszy w sądowym toku instancji. W świetle uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie sposób bowiem stwierdzić, że Sąd wywiązał się z obowiązku przeprowadzenia sądowoadministracyjnej kontroli legalności interpretacji indywidualnej wydanej w sprawie.
W razie nieuwzględnienia przez Naczelny Sad Administracyjny podniesionego wyżej zarzutu, z ostrożności procesowej zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego w postaci:
- art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.") w związku z art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że czynność uregulowania przez skarżącą zobowiązania pieniężnego w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego (datio in solutum) należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych i w konsekwencji zrównać skutki podatkowe tej czynności ze "zbyciem" aktywa będącego przedmiotem świadczenia niepieniężnego.
Z prawidłowej wykładni prawa materialnego wynika natomiast, że wykonanie świadczenia niepieniężnego w celu uregulowania zobowiązania pieniężnego jest samoistnym zdarzeniem podatkowym, generującym przychód na podstawie art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., który w związku z enumeratywnym katalogiem przychodów zaliczanych do źródła zyski kapitałowe (art. 7b ust. 1 u.p.d.o.p.) powinien być kwalifikowany do źródła inne źródła przychodów. "Zbycie" udziału (akcji), o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., nie może być bowiem zrównane z czynnością rozporządzającą składnikiem majątku na rzecz osoby trzeciej, której przyczyną prawną jest zwolnienie podmiotu dokonującego rozporządzenia z istniejącego zobowiązania (datio in solutum), co w efekcie oznacza, że w zaskarżonym wyroku, tak samo jak w zaskarżonej interpretacji, nieprawidłowo zrównano skutki podatkowe przeniesienia aktywa (w niniejszej sprawie akcji) niezależnie od przyczyny prawnej tego przeniesienia.
- art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. w zw. z art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zaakceptowaniu przez Sąd jego zastosowania w zaskarżonej interpretacji przepisu art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., do czego doszło na skutek błędnego przyjęcia, że wykonanie świadczenia niepieniężnego poprzez przeniesienie na rzecz wspólnika składników majątku w postaci akcji innej spółki w celu uregulowania zobowiązania z tytułu dywidendy lub zobowiązania do częściowego zwrotu wkładu, jest równoznaczne ze "zbyciem" tych akcji, a w związku z tym przychód wnioskodawcy (skarżącej) uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodów "zyski kapitałowe" jako przychód ze "zbycia", o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., podczas gdy przepis art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. nie znajdował w niniejszej sprawie zastosowania.
- art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., ponieważ w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku przychód powstanie po stronie wnioskodawcy (skarżącej) z tytułu uregulowania zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego, zgodnie z art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., co jest samodzielnym i odrębnym zdarzeniem podatkowym, niebędącym "zbyciem", które kreuje obowiązek podatkowy. Z uwagi na brak zaliczenia przez ustawodawcę przychodu o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. (niebędącego przychodem ze "zbycia", wymienionym w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p.) do źródła zyski kapitałowe, przychód z tytułu uregulowania zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego podlega zaliczeniu do przychodów z innych źródeł przychodów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p.
Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości i przekazanie niniejszej sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, celem ponownego jej rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Pełnomocnik organu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wystąpił o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skargę kasacyjną należy oddalić jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego sformułowane w skardze kasacyjnej są bezzasadne, i nie można się z nimi zgodzić. Zaskarżony wyrok jest prawidłowy i zasługuje na uwzględnienie. Wyrok ten nie narusza wymienionych w skardze przepisów materialnych i procesowych.
Przedmiotem sporu w sprawie niniejszej jest prawnopodatkowa kwalifikacja przychodu uzyskanego w związku z wykonaniem świadczenia niepieniężnego poprzez przeniesienie na rzecz wspólnika składników majątku w postaci akcji innej spółki.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że przychód uzyskany w związku z wykonaniem świadczenia niepieniężnego poprzez przeniesienie na rzecz wspólnika składników majątku w postaci akcji innej spółki należy zakwalifikować do źródła przychodów "zyski kapitałowe", zgodnie z literalnym brzmieniem art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p.
Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.
Jak wynika z powyższej regulacji, przychód uzyskany ze zbycia akcji powinien być kwalifikowany do przychodów z zysków kapitałowych. Zbycie to każde przeniesienie własności składnika majątku na osobę trzecią. Należy więc przyjąć, że zbycie obejmuje również umowę datio in solutum. Zatem, przychód uzyskany w związku z wykonaniem świadczenia niepieniężnego poprzez przeniesienie na rzecz wspólnika składników majątku w postaci akcji innej spółki należy zakwalifikować do źródła przychodów "zyski kapitałowe", zgodnie z literalnym brzmieniem art. 7b ust. 1 pkt 3 lit, a u.p.d.o.p. Prawidłowo zatem uznał Sąd I instancji, że "skoro w przedmiotowej sprawie doszło do zbycia akcji, to przychód uzyskany ze zbycia akcji powinien być kwalifikowany do przychodów z zysków kapitałowych. Nie ma zatem podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska skarżącej, że w rozpoznawanej sprawie omawiany przychód należy zakwalifikować jako przychód z tytułu wykonania świadczenia niepieniężnego w celu uregulowania w całości lub części zobowiązania pieniężnego i jako taki zakwalifikować go jako przychód zaliczany do źródła "inne źródła przychodów", o którym mowa w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p."
Za nieuzasadnione należy także uznać zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 57a p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a., polegające na uchyleniu się przez Sąd I instancji od samodzielnego rozstrzygnięcia sprawy, co ujawniło się w powieleniu przez Sąd toku rozumowania zawartego w zaskarżonej interpretacji, bez jednoczesnego odniesienia się przez Sąd i bez poddania wartościowaniu zarzutów i argumentów zawartych w skardze na tę Interpretację. Sąd podał wyczerpująco i precyzyjnie motywy, którymi się kierował oddalając skargę, oraz wyjaśnił uwarunkowania prawne i faktyczne swojego rozstrzygnięcia, podając przy tym powody dla których organ zasadnie uznał, że przychód uzyskany w związku z wykonaniem świadczenia niepieniężnego poprzez przeniesienie na rzecz wspólnika składników majątku w postaci akcji innej spółki należy zakwalifikować do źródła przychodów "zyski kapitałowe".
Mając na uwadze powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zaś zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.