II FSK 518/09

II FSK 518/09 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2010-08-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2009-03-27
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Woźniak /sprawozdawca/
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Tomasz Zborzyński
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Kr 730/08 - Wyrok WSA w Krakowie z 2008-11-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
art. 64c par. 3, art. 27 par. 1 pkt 2, art. 18, art. 22, art. 29
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
art. 65 par. 1, art. 19
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 174, art. 176, art. 183 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c/, art. 185 par. 1, art. 203 pkt 1, art. 209.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak (sprawozdawca), , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 5 sierpnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Burmistrza Miasta Jasła od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 730/08 w sprawie ze skargi Burmistrza Miasta Jasła na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 25 marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz Burmistrza Miasta Jasła kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 27 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 730/08 oddalił skargę Burmistrza Miasta J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 25 marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego.
Sąd przedstawił następujący stan sprawy.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., działając jako organ egzekucyjny, prowadził postępowanie egzekucyjne w stosunku do P. S.A. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w K. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego przez Burmistrza Miasta J., będącego wierzycielem. Organ egzekucyjny uznał za zasadny, zgłoszony w toku postępowania egzekucyjnego zarzut, iż egzekucja była prowadzona przez niewłaściwy organ, co było skutkiem wadliwego określenia zobowiązanego. W konsekwencji tego rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. zwrócił zobowiązanemu m.in. pobrane koszty egzekucyjne w wysokości 7.184 zł wraz z odsetkami ustawowymi naliczonymi na dzień 12 lutego 2008 r. w wysokości 1.090,98 zł.
Postanowieniem z 12 lutego 2008 r. organ pierwszej instancji obciążył Burmistrza Miasta J. kosztami egzekucyjnymi wraz z odsetkami ustawowymi. W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że wierzyciel wystawiając tytuł wykonawczy nr [...] wskazał w części A tego tytułu dane zobowiązanego P. S.A. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami, ul. M. [...], [...] K. i przesłał tytuł do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w K. Organ egzekucyjny w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych uzyskał w dniu 19 października 2006 r. kwotę 1.159.335,42 zł, z której część na podstawie tytułu wykonawczego przekazano wierzycielowi. Za dokonane czynności egzekucyjne pobrano od zobowiązanego koszty egzekucyjne, które w stosunku do tytułu wykonawczego wyniosły łącznie 7.184,00 zł. Organ stwierdził, że wierzyciel wystawiając tytuł wykonawczy posiadał w materiale dowodowym dotyczącym podatnika m. in. dane z rejestru gruntów, gdzie jest wskazany zarówno właściwy podatnik, jak i posiadane przez niego prawa, a wystawił tytuł wykonawczy przeciwko podmiotowi nie będącemu zobowiązanym do uiszczenia podatku, co skutkowało błędem co do osoby zobowiązanego. Dalej wskazano, że zgodnie z art. 64c § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm. – dalej jako u.p.e.a.), jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża się nimi wierzyciela, z zastrzeżeniem § 3.
Burmistrz Miasta J. nie zgodził się z wyżej opisanym postanowieniem organu pierwszej instancji i wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. W ocenie wierzyciela, organ egzekucyjny posiadał informację, że zarząd P. S.A. z dniem 25 lipca 2003 r. zakończył postępowanie likwidacyjne jednostki organizacyjnej P. S.A. Oddział Nieruchomości w K. W związku z powyższym organ egzekucyjny powinien skierować tytuł wykonawczy do właściwego organu egzekucyjnego lub zwrócić ten tytuł do organu podatkowego. W świetle powyższych okoliczności, zdaniem Burmistrza Miasta J. nie można uznać, że to wierzyciel spowodował niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji.
Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano przede wszystkim, że to wierzyciel wadliwie oznaczył zobowiązanego co skutkowało brakiem właściwości miejscowej organu egzekucyjnego. Wyjaśniono też, że nie było obowiązkiem organu egzekucyjnego badanie, czy zobowiązany wskazany w tytule wykonawczym jest podatnikiem podatku wskazanego w tytule wykonawczym. Powyższe należy do obowiązków wierzyciela i może być podnoszone dopiero w postępowaniu w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że możliwość przekazania tytułów wykonawczych w trybie art. 65 § 1 Kpa możliwa jest jedynie w takiej sytuacji, gdy w tytułach wykonawczych oznaczono właściwe adresy zobowiązanego a tylko przez pomyłkę skierowano tytułu do niewłaściwego organu.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono naruszenie art. 64c § 1 u.p.e.a. W uzasadnieniu skargi wywodzono, że wskazany w tytule wykonawczym podatnik określony został prawidłowo, zgodnie ze złożoną deklaracją. Wierzyciel – organ podatkowy, nie miał podstaw aby kwestionować dane wynikające ze składanych deklaracji dla podatku od nieruchomości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalając skargę uznał, że zasadniczą przesłanką do obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego jest to, by – po pierwsze – ustalone zostało w sposób nie budzący wątpliwości, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, a po wtóre – by owo stwierdzenie wadliwości postępowania egzekucyjnego nastąpiło już po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych. Sąd I instancji uznał, że w sprawie niniejszej ziściły się obie przesłanki obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Skoro tytuł wykonawczy zawierał dane i adres (choć nieprawidłowe) zobowiązanego oraz inne elementy określone w art. 27 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie miał podstaw faktycznych oraz prawnych do zwrotu tytułu wykonawczego i wszczął egzekucję. Skoro na skutek dokonanych czynności egzekucyjnych powstały koszty egzekucyjne, które to koszty zostały pobrane od zobowiązanego, a w toku postępowania okazało się, iż egzekucja była prowadzona wobec niewłaściwego podmiotu, to wierzyciel naruszył art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w konsekwencji zasadne było obciążenie go powstałymi i następnie zwróconymi zobowiązanemu kosztami postępowania egzekucyjnego wraz z odsetkami.
Burmistrz Miasta J. zaskarżył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargą kasacyjną. Skargę kasacyjną oparto na naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a to:
1. art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że skarżący wierzyciel spowodował niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji,
2. art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez przyjecie, że wierzyciel nieprawidłowo oznaczył w tytule egzekucyjnym zobowiązanego,
3. art. 65 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.), dalej jako - Kpa w zw. z art. 19 Kpa oraz art. 18, art. 19 i art. 29 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że organ egzekucyjny, który nie jest jednocześnie wierzycielem, nie ma uprawnień do merytorycznej oceny tytułu wykonawczego celem badania z urzędu swej właściwości oraz dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego.
Wskazując na powyższe zarzuty wnoszący skargę kasacyjną wniósł o:
1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi lub
2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Krakowie do ponownego rozpoznania,
3. zasądzenie kosztów według norm przepisanych w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej kasator podniósł m. in. że oznaczył w tytule wykonawczym zobowiązanego jako P. S.A. Oddział Gospodarowania Nieruchomościami w K. Podał jednak w tytule egzekucyjnym NIP właściwy dla P. S.A. w W.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zaskarżany wyrok należało uchylić chociaż nie wszystkie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty są usprawiedliwione.
Ze względu na sposób sformułowania zarzutów w skardze kasacyjnej należy jednak w pierwszej kolejności rozważyć i ocenić czy odpowiada ona wymogom przewidzianym ustawą – Prawo o postępowaniu przed sądami kasacyjnymi dla tego rodzaju pisma.
Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej jako - p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, albo 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie natomiast z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.
Obowiązkiem skarżącego jest przedstawienie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja przepisów prawa materialnego, bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia przepisów prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez sąd. Należy przy tym podkreślić, że naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jako podstawa kasacji, dotyczy postępowania sądowo - administracyjnego, a nie postępowania przed organami administracji publicznej. Innymi słowy, wnoszący skargę kasacyjną powinien wskazać przepisy, których naruszenia dopuścił się sąd a nie organ administracji publicznej.
Należy mieć jednak na uwadze i to, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010/1/1) stwierdził, iż przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. W uzasadnieniu uchwały wskazano m. in. że przez rozpoznanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny w granicach skargi kasacyjnej należy rozumieć rozpoznanie sprawy w ramach wyznaczonych wszystkimi zarzutami, przytoczonymi w powołanych podstawach kasacyjnych. Odstąpienie zatem od ustosunkowania się do wszystkich zgłoszonych zarzutów musi być kwalifikowane jako nieznajdujące uzasadnienia prawnego odstępstwo od zasady związania granicami skargi kasacyjnej i powinno zostać ocenione tak samo jak wyjście poza granice skargi kasacyjnej. Nie ulega bowiem wątpliwości, że art. 183 § 1 p.p.s.a. wprowadza zarówno ograniczenie do rozpoznania skargi kasacyjnej w tych granicach, ale także i obowiązek jej rozpoznania właśnie w tych granicach (J. P. Tarno, E. Frankiewicz, M. Sieniuć, M. Szewczyk, J. Wyporska: Sądowa kontrola administracji. Podręcznik akademicki, Warszawa 2006, s. 72).
Skarga kasacyjna, która jest przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszym postępowaniu została oparta na zarzucie naruszenia przepisów prawa materialnego w obu postaciach tj. poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. Sąd I instancji miał dopuścić się wskazanych uchybień w odniesieniu do następujących przepisów: art. 64c § 3 u.p.e.a., art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a., art. 65 § 1 Kpa w zw. z art. 19 Kpa oraz art. 18, art. 22 i art. 29 u.p.e.a. Wszystkie omówione przepisy są jednak przepisami postępowania.
Normy prawa materialnego definiuje się w doktrynie jako normy określające "treść uprawnień lub obowiązków, tj. sposób zachowania się swoich adresatów w sferze prawa administracyjnego, przy czym adresatami tymi są podmioty znajdujące się poza administracją publiczną" (H. Knysiak – Molczyk. Skarga kasacyjna w postępowaniu sądowo administracyjnym. LexisNexis. Warszawa 2009. s. 223). Z kolei przepisami prawa procesowego są normy instrumentalne, określające drogę i sposób dochodzenia uprawnień wynikających z norm materialno prawnych, służące realizacji obowiązków i uprawnień określonych normami prawa materialnego (H. Knysiak – Molczyk. Skarga kasacyjna w postępowaniu sądowo administracyjnym. LexisNexis. Warszawa 2009. s. 234). Nie wdając się w szczegółową analizę każdego z przytoczonych w podstawie skargi kasacyjnej przepisów należy stwierdzić, że są to normy instrumentalne, których celem jest doprowadzenie do realizacji obowiązków, które obciążają zobowiązanego (podatnika) z mocy przepisów prawa materialnego tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazane uchybienie powoduje, że skarga kasacyjna nie odpowiada standardowi przewidzianemu w przepisach ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przyjąć trzeba jednak, że błędne nazwanie naruszenia przepisów postępowania naruszeniem prawa materialnego nie stoi na przeszkodzie uznaniu, że przez wskazanie konkretnego przepisu proceduralnego zostały określone granice skargi kasacyjnej.
Należy też przyjąć, że strona postawiła sądowi I instancji zarzut naruszenia przepisów postępowania, które polegało na tym, iż Sąd ten nie dostrzegł uchybienia wskazanych w podstawie skargi kasacyjnej przepisów (art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. art. 64c § 3 u.p.e.a., art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a., art. 65 § 1 Kpa w zw. z art. 19 Kpa oraz art. 18, art. 22 i art. 29 u.p.e.a.). Sąd kasacyjny ma więc także w tym zakresie możliwość dokonania oceny zaskarżonego wyroku.
Przechodząc do oceny zasadności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów należy stwierdzić na wstępie, że spór w niniejszej sprawie toczy się na tle art. 64c § 3 u.p.e.a., który stanowi, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela, z zastrzeżeniem § 3a. Zgodzić należy się z poglądem, że koniecznym warunkiem do obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego jest nie tylko wykazanie w sposób jednoznaczny i przekonujący, że wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego było niezgodne z prawem; koniecznym jest również wykazanie, że niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel (wyrok WSA w Gdańsku z 6.05.2008 r. Sygn. akt I SA/Gd 34/08. LEX nr 489579).
Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność zarzutu naruszenia art. 145 § pkt 1 lit. c) p.p.s.a. co polegało na niedostrzeżeniu przez Sąd I instancji naruszenia przez organy administracji publicznej art. 19 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 29 u.p.e.a.
Należy bowiem zauważyć, że tytuł wykonawczy jest wysoce sformalizowanym dokumentem urzędowym, który musi spełniać rygorystycznie określone wymogi treściowe; ich zachowanie warunkuje wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Wzór tytułu wykonawczego w egzekucji należności pieniężnych określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1451 z późn. zm.). W polu 13 formularza TYT-1 przewidziano możliwość podania Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP). Z treści art. 27 § 1 w zw. z art. 26 § 2 zd. drugie nie wynika, że podanie NIP jest warunkiem koniecznym dla prawidłowego sporządzenia tytułu wykonawczego. Nie można jednak zaakceptować argumentacji Dyrektora Izby Skarbowej w K., że w przypadku, gdy został on błędnie podany to nie powinien być brany pod uwagę przez organ egzekucyjny. Skoro bowiem NIP jest oznaczeniem mającym pozwolić jednoznacznie identyfikować podatnika, i to z uwzględnieniem wszelkich, bieżąco wprowadzanych danych, to sprzeczność pomiędzy NIP a danymi zobowiązanego (podatnika) wprowadzonymi do pozostałych pól formularza nie może być zignorowana, w szczególności, w sytuacji, gdy nr NIP dotyczy innego niż zobowiązany podmiotu. W istocie bowiem Burmistrz Miasta J. wskazał dwóch zobowiązanych. Tym samym tytuł wykonawczy nie odpowiada warunkom określonym w art. 27 § 1 u.p.e.a.
Przepis art. 29 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z kolei art. 19 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. nakazuje organom egzekucyjnym przestrzeganie właściwości miejscowej z urzędu. Skoro więc zachodzi niezgodność pomiędzy NIP a pozostałymi oznaczeniami zobowiązanego wskazanymi w tytule wykonawczym, która nasuwa uzasadnioną wątpliwość co do zobowiązanego jak i co do właściwości miejscowej organu egzekucyjnego to obowiązkiem tego organu było zwrócenie tytułu wykonawczego wierzycielowi.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie są natomiast zasadne zarzuty naruszenia art. 65 § 1 Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Organ egzekucyjny nie ma obowiązku badania, jaki organ egzekucyjny jest właściwy dla realizacji tytułu wykonawczego. Obowiązek ustalenia i wskazania właściwego organu egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu. Należy ponadto zauważyć, iż sposób sporządzenia tytułu wykonawczego przez Burmistrza Miasta J. w istocie uniemożliwiał ustalenie właściwego organu egzekucyjnego. W tytule wykonawczym wskazano bowiem dwóch różnych zobowiązanych. Organ egzekucyjny nie ma ani prawa ani tym bardziej obowiązku rozstrzygać, wobec majątku którego z tych podmiotów należy prowadzić egzekucję administracyjną.
Odnośnie zarzutu naruszenia art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a. należy stwierdzić, że wskazanie zobowiązanego – jednostki organizacyjnej P. S.A., która od 25 lipca 2003 r. przestała istnieć nie może zostać uznane za prawidłowe oznaczenie zobowiązanego. Nie do zaakceptowania są wyjaśnienia wierzyciela, że takie dane zostały podane w składanych deklaracjach podatkowych. Dane dotyczące osób prawnych dostępne są we właściwych rejestrach i obowiązkiem wierzyciela było ich ustalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpoznając ponownie sprawę weźmie pod uwagę przedstawioną wyżej ocenę prawną i w jej kontekście oceni, czy w sprawie zaistniały podstawy do obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a.
Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 ppsa. w zw. z art. 209 tej ustawy.