II FSK 516/07

II FSK 516/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2008-06-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-04-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jadwiga Danuta Mróz
Krystyna Nowak
Stanisław Bogucki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
I SA/Łd 704/06 - Wyrok WSA w Łodzi z 2006-12-13
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. b/ i c/, art. 153
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 240 par. 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędzia WSA del. Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 704/06 w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 17 lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 4.380 (cztery tysiące trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem z dnia 13 grudnia 2006 r. o sygn. I SA/Łd 704/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. S. (dalej: podatnik) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 17 lutego 2006 r. o nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu – w pkt 1 wyroku uchylił zaskarżoną decyzję, w pkt 2 określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, w pkt 3 zasądził od Dyrektora IS w L. na rzecz podatnika 4.100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jako podstawę prawną wyroku podano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm. (dalej: P.p.s.a.).
1.2. Uzasadniając w.w. wyrok Sąd podał, że decyzją z dnia 15 listopada 2002 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. ustalił podatnikowi wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1999 w kwocie 82.039,50 zł. Organ podatkowy powołując się na art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm. (dalej: u.p.d.o.f.) wskazał, że w roku 1999 podatnik poniósł wydatki w łącznej kwocie 251.063 zł, natomiast jako źródła finansowania poniesionych wydatków została przyjęta kwota 141.677 zł.
Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie do Dyrektora IS w L., zarzucając że została ona wydana z naruszeniem art. 122, art. 145 § 2, art. 188 i art. 200 w związku z art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. (dalej: O.p.), w szczególności poprzez niewezwanie podatnika do ustosunkowania się do zebranego materiału sprawy oraz nieprzeprowadzenie dodatkowego dowodu z przesłuchania świadków zgłoszonych przez podatnika. W piśmie z dnia 15 stycznia 2003 r. zatytułowanym "uzupełnienie odwołania" podniesiono, że organ podatkowy nie podważając zeznań świadków, nie przyjął za udokumentowany przychodu z wygranej wobec braku bezspornego i wiarygodnego dowodu potwierdzającego wartość wygranej w wysokości 88.000 zł. Takie założenie, zdaniem podatnika, stanowi naruszenie art. 191 O.p.
1.3. Decyzją z dnia 31 marca 2003 r. Dyrektor IS w L. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
1.4. Wyrokiem z dnia 1 czerwca 2004 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 592/03 WSA w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora IS w L. z dnia 31 marca 2003 r. Uzasadniając wyrok wskazano, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wyłącznie z powodu niewyjaśnienia kwestii dokonanej w 1999 r. darowizny wyrobów krawieckich na rzecz Domu Dziecka "N. S." w M. oraz wysokości zapłaconych odsetek od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego przez skarżącego w Banku PEKAO S.A.
1.5. Decyzją z dnia 17 lutego 2006 r. Dyrektor IS w L. uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika US L. w części przekraczającej 77.913 zł od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 103.884 zł, a w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy podał, że ze względu na wytyczne Sądu, akta sprawy zostały przesłane do organu podatkowego I instancji celem uzupełnienia. W trakcie dodatkowego postępowania wyjaśniającego podatnik przedłożył dokumenty, z których wynikało, że wyroby krawieckie przekazane jako darowizna pochodziły z 1997 r. i stanowiły zwroty towarów od byłych klientów. Na zwroty te nie zostały wystawione faktury korygujące, ponieważ wiele firm już nie istniało. Zwroty nie zostały też ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Natomiast w odniesieniu do kwestii odsetek od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego, podatnik przedstawił zaświadczenie Banku PEKAO S.A. V Oddział w L., wg którego w 1999 r. spłacił odsetki w wysokości 13.531,61 zł, tj. w kwocie wyższej niż początkowo przyjęły organy podatkowe szacując tę kwotę na 12.617,80 zł. Wobec powyższego uznano, że łączne wydatki skarżącego poniesione w 1999 r. stanowią kwotę 245.560,61 zł, a udokumentowane dochody 141.677 zł. Z uwagi zatem na brak pokrycia w dla kwoty 103.884 zł, na podstawie art. 20 i art. 30 u.p.d.o.f. ustalono zobowiązanie podatkowe w w.w. podatku dochodowym w kwocie 77.913 zł.
Organ odwoławczy stwierdził, że niezasadne było uwzględnienie wniosku o przesłuchanie świadków M. M. i J. K. na okoliczność wygranej w kasynie oraz A. S. na okoliczność posiadanych w latach 1998 i 1999 oszczędności. Zdaniem organu podatkowego, skoro WSA w Łodzi w wyroku z dnia 1 czerwca 2004 r. podniósł, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu tylko z powodu niewyjaśnienia kwestii darowizny wyrobów krawieckich i odsetek od zaciągniętego kredytu inwestycyjnego i nie nakazał powtórzenia ani uzupełnienia materiału dowodowego odnośnie ponoszenia innych wydatków, osiągania dochodów czy posiadanych oszczędności, tym samym pozostałe okoliczności były przedmiotem oceny tegoż Sądu. Dlatego, w ocenie organu podatkowego, należało uznać, że nie ma przesłanek do uwzględnienia wniosku z dnia 12 stycznia 2006 r.
1.6. Od powyższej decyzji Dyrektora IS w L. podatnik wniósł skargę do WSA w Łodzi, zarzucając naruszenie art. 122, art. 180 § 1 art. 187, art. 191, art. 24 O.p. oraz art. 153 P.p.s.a. Uzasadniając skargę podniesiono, że decyzje organów podatkowych zawierają błędne ustalenia zarówno w zakresie poniesionych wydatków, jak i źródeł zgromadzonego majątku. Za niezrozumiałe uznano przyjęcie, że wpływ na wydatki dokonywane w latach 1998 i 1999 miały inne dochody skarżącego pochodzące np. ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w 1989 r. czy darowizn z 1990 r., skoro także one mogły być przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania. Dowolne uznanie przez organy podatkowe, na co zostały przeznaczone uzyskane dochody, nie może prowadzić do pokrzywdzenia podatnika. Podniesiono, że organy podatkowe winny udowodnić, że podatnik nie mógł wydatkować zgromadzonego majątku w sposób przez niego wskazany, a jeżeli tego nie uczyniły, należy uznać, że twierdzenia podatnika są prawdziwe i należy je uwzględnić. Organ podatkowy nie uwzględnił również faktu, że podatnik ponosił koszty utrzymania wspólnie z małżonką, która także osiągała dochody.
Nadto podano, że organy podatkowe zakwestionowały fakt wygranej 88.000 zł w kasynie w roku 1997, odmawiając wiarygodności oświadczeniom skarżącego i wskazanych przez niego świadków, a równocześnie z niezrozumiałych względów odmówiły dopuszczenia dowodu z przesłuchania kolejnego świadka wygranej oraz wniosku o przesłuchanie skarżącego na okoliczność posiadanych w latach 1998 i 1999 oszczędności. Podatnik nie zgodził się z twierdzeniem organów podatkowych, które - oddalając w.w. wnioski dowodowe - powołały art. 153 P.p.s.a., wskazując że w wyniku uchylenia decyzji organu podatkowego przez Sąd administracyjny przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne jest ograniczenie się przez organ podatkowy jedynie do uchybień wskazanych bezpośrednio w wyroku Sądu. Zdaniem podatnika, skoro WSA w Łodzi uchylił w całości decyzję Dyrektora IS w L. z dnia 31 marca 2003 r., to konieczne było rozpoznanie sprawy w całości, a nie tylko w odniesieniu do niektórych błędów wytkniętych przez Sąd. Za niewłaściwe uznano powoływanie się na art. 153 P.p.s.a. w zakresie związania organu oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Sądu z dnia 1 czerwca 2004 r., gdyż w.w. przepis nie uprawnia organu podatkowego do przeprowadzenia skróconego postępowania dowodowego i nie przekreśla możliwości poszerzenia zgromadzonego już materiału dowodowego. Dodano, że organy podatkowe nie wyjaśniły stanu faktycznego, a obowiązek podatkowy nałożono na podstawie domniemań. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie decyzji Dyrektora IS oraz poprzedzającej decyzji Naczelnika US L. z dnia 15 listopada 2002 r. i zasądzenie kosztów postępowania.
1.7. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
2. WSA w Łodzi stwierdził, że skarga jest uzasadniona, gdyż decyzja Dyrektora IS w L. narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Wskazano, że w rozpoznawanej sprawie w zakresie oddziaływania art. 153 P.p.s.a. pozostają ustalenia i wnioski organów podatkowych w przedmiocie wygranej przez podatnika w grach hazardowych, a ocena wyrażona w wyroku WSA z dnia 1 czerwca 2004 r. o sygn. I SA/Łd 592/03 jest w tym zakresie oczywista i sprowadza się do wniosku, że wobec zasadniczych sprzeczności pomiędzy kolejnymi oświadczeniami podatnika, uprawnione było uznanie ich za niewiarygodne. Wskazano, że organy miały prawo odmówić dania wiary zeznaniom świadków wspierających w.w. oświadczenia podatnika, z uwagi na zasadnicze sprzeczności w kolejnych oświadczeniach samego podatnika. Tylko z w.w. powodu Sąd I instancji zaakceptował odmowę przesłuchania świadka J. K. na okoliczność wygranej w kasynie, bowiem jest to nowy dowód, w odniesieniu do którego organ podatkowy w zasadzie nie może antycypować jego treści, lecz winien go przeprowadzić oraz stosownie ocenić
Dodano, że związanie oceną prawną, o której mowa w art. 153 P.p.s.a. nie ma charakteru nieograniczonego i nie ma zastosowania do innych dowodów poza tymi, które były oceniane przez sąd administracyjny w toku wcześniejszego rozpoznawania tej samej sprawy podatkowej. Podano, że z uwagi na to, że w sprawie zakończonej wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 1 czerwca 2004 r. nie była przedmiotem sporu kwestia wysokości zgromadzonych przez podatnika oszczędności według stanu na dzień 1 stycznia 1999 r., to nie oznacza, że strona nie może jej podnosić ze względu na art. 153 P.p.s.a. w ponownej skardze. Odmienny pogląd musiałby zakładać, że art. 153 P.p.s.a. jest wiążący co do kierunku rozstrzygnięcia przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Zdaniem Sądu, nic nie zwalniało organów od zbadania stanu oszczędności podatnika na dzień 1 stycznia 1999 r.
Nadto wskazano, że wielkość tychże oszczędności została ustalona w sposób nieuprawniony, gdyż podstawą do ich ustalenia był dokument o nazwie "Stan sprawy w zakresie ustaleń dotyczących źródeł finansowania wydatków poniesionych w 1998 r.", a na podstawie dostępnych sądowi akt administracyjnych nie sposób jest ocenić wartości dowodowej tego dokumentu, gdyż nie wiadomo, czy powstał on w toku prowadzonego postępowania wymiarowego za 1998 r. Wskazano, że tzw. "stan sprawy" ma charakter wyłącznie informacyjny i stanowi zestawienie istotnych okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy. Nie jest to dowód w znaczeniu, o którym mowa w art. 180 O.p., gdyż stanowi najczęściej jedynie informację o dowodach przeprowadzonych w danej sprawie i ewentualnie o wnioskach wysnutych na ich podstawie przez organ podatkowy. Trudno byłoby uznać tego rodzaju dokument za wystarczający czy miarodajny w sprawie, której dany "stan sprawy" dotyczy. Przenoszenie danych wynikających z takiego dokumentu do sprawy dotyczącej innego roku podatkowego i najprawdopodobniej innego podatku stanowi poważne naruszenie prawa, tym bardziej że strona na podstawie tego dokumentu została pozbawiona możliwości przedstawienia swoich racji co do stanu oszczędności na dzień 1 stycznia 1999 r., czego wymagała zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O.p.
Uznano, że w zakresie stanu oszczędności podatnika organy nie przeprowadziły żadnego postępowania dowodowego poza oparciem ustaleń faktycznych na niezweryfikowanym dokumencie pochodzącym z nieznanej kontroli podatkowej prowadzonej w nieujawnionym przedmiocie. Ta okoliczność zobligowała Sąd do uchylenia decyzji Dyrektora IS w L. Dodano, że podatnik przedstawił argumenty wskazujące na posiadanie przez niego znacznie większych oszczędności, a żadna z okoliczności, o których mowa w skardze nie została zbadana przez organy w toku postępowania. Zwrócono uwagę, że sąd administracyjny w ramach przyznanych mu uprawnień bada legalność całości zaskarżonych decyzji, a nie tylko tego wycinka, który był objęty odwołaniem, a zatem jest uprawniony do oceny legalności decyzji zaskarżonej do sądu także w tym zakresie, w którym zarzuty skargi są odmienne od zarzutów przedstawionych w odwołaniu do organu II instancji.
Wskazano, że związanie sądu i organu ponownie rozpoznającego sprawę dotyczy tylko okoliczności będących przedmiotem rozważań sądu orzekającego pierwotnie, a nie odnosi się do innych okoliczności istniejących w sprawie i istotnych dla jej rozstrzygnięcia. Dodano, że organy podatkowe będą zmuszone do przeprowadzenia postępowania dowodowego w przedmiocie stanu oszczędności skarżącego na dzień 1 stycznia 1999 r.
3. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi, skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wniósł Dyrektor IS w L. (reprezentowany przez pełnomocnika –radcę prawnego), zaskarżając ten wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy; tj.: (1) naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a/ i c/ w związku z art. 153 P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187, art. 191 O.p.: (a) poprzez przyjęcie, że organy podatkowe nie zbadały stanu oszczędności skarżącego na dzień 1 stycznia 1999 r. oraz że wielkość tych oszczędności została ustalona w sposób nieuprawniony, że strona została pozbawiona możliwości przedstawienia swoich racji co do stanu oszczędności na dzień 1 stycznia 1999 r., a w konsekwencji, że nie przeprowadzono w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego, (b) poprzez przyjęcie, że strona może kwestionować ustalenia organów podatkowych co do wysokości zgromadzonych oszczędności w skardze do sądu, pomimo że przy obciążającym ją w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów ciężarze dowodowym w postępowaniu podatkowym nie zgłaszała żadnych nowych dowodów, a wnioski przez nią zgłaszane dotyczyły okoliczności udowodnionych, (c) poprzez przyjęcie, że w świetle art. 153 P.p.s.a możliwe jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w szerszym zakresie niż wskazał Sąd w wyroku; (2) naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez brak w uzasadnieniu wyroku wskazania co do dalszego postępowania w sprawie, a w szczególności jakie konkretne okoliczności nie zostały wyjaśnione przez organy podatkowe. Jako konsekwencję powyższego naruszenia podano naruszenie przez WSA w Łodzi art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a/ i c/, gdyż pomimo że organy podatkowe dokonały ustaleń i ocen stanu faktycznego i prawnego w sprawie zgodnie z obowiązującymi przepisami, uchylił zaskarżoną decyzję zamiast oddalić skargę w tej sprawie. Powołując się na powyższe podstawy kasacyjne, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych.
Uzasadniając skargę kasacyjną wskazano, że WSA w Łodzi w wyroku z dnia 1 czerwca 2004 r. o sygn. I SA/Łd 592/03 nie nakazał powtórzenia ani uzupełnienia materiału dowodowego odnośnie ponoszenia innych wydatków, osiągania dochodów, czy posiadanych oszczędności, stwierdzając że uwzględnił tylko część zarzutów skargi, a z uwagi na niepodzielność ustalonego w rozpatrywanej sprawie podatku dochodowego, nie było możliwości uchylenia zaskarżonej decyzji jedynie w części. Dodano, że wskazane przez podatnika w skardze złożonej do WSA w Łodzi okoliczności dotyczące sprzedaży w 1983 r. przez A. i I. S. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w L. oraz sprzedaży w 1987 r. przez A. S. nieruchomości położonej we wsi P. nie były podnoszone przez stronę w toku prowadzonego całego postępowania podatkowego trwającego od 2001 r.
4. Odpowiadając na skargę kasacyjną, podatnik (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
5. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, przede wszystkim z uwagi na zarzuty sformułowane w punkcie pierwszym skargi kasacyjnej, tj. zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) przez WSA w Łodzi SA w Łodzi poprzez naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit a/ i c/ w związku z art. 153 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 122, art. 187 i art. 191 P.p.s.a.
Przechodząc do oceny tak sformułowanego zarzutu należy w pierwszej kolejności wskazać, że w myśl art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa (aż do prawomocnego jej zakończenia) jest przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, będzie on zawsze związany oceną prawną (podobnie jak organ) wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy. Ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny. Podobny skutek może ponadto wywołać zmiana istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej i wskazaniom co do dalszego postępowania wyrażonym w wyroku sądu administracyjnego, ciążącym na organie i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego.
Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 153 P.p.s.a. zarówno Dyrektor IS w L. przy wydawaniu decyzji z dnia 17 lutego 2006 r., jak i WSA w Łodzi wydając zaskarżony wyrok - związane były wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 1 czerwca 2004 r. o sygn. I SA/Łd 592/03. Tytułem przypomnienia należy wskazać, że w wyroku tym WSA w Łodzi - uchylając decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 31 marca 2003 r. - wskazał, że decyzja ta podlega uchyleniu wyłącznie z powodu niewyjaśnienia kwestii dokonanej w 1999 r. darowizny wyrobów krawieckich na rzecz Domu dziecka "N. S." w M. oraz wysokości zapłaconych odsetek od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego przez podatnika w Banku PEKAO S.A.
Kierując się wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 1 czerwca 2004 r., organy podatkowe przeprowadziły dodatkowe postępowanie wyjaśniające celem wyjaśnienia kwestii w.w. darowizny wyrobów krawieckich oraz odsetek od kredytu.
Dokonując kontroli decyzji Dyrektora IS w L. w myśl art. 153 P.p.s.a., WSA w Łodzi był również związany wcześniejszą oceną prawną i wskazaniami, wyrażoną w wyroku tegoż Sądu z dnia 1 czerwca 2004 r., co oznacza brak możliwości dokonania ponownej, odmiennej oceny stanu faktycznego w kwestiach, w których Sąd się już wypowiedział. Związanie to trwa aż do ostatecznego załatwienia sprawy.
Analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi jednak do wniosku, że w tymże wyroku WSA w Łodzi nie dokonał kontroli legalności przedmiotowej decyzji z uwzględnieniem oceny prawnej i wskazań wyrażonych w wyroku WSA w Łodzi z dnia 1 czerwca 2004 r. Sąd ten dokonując oceny decyzji Dyrektora IS w L., powinien był się bowiem odnieść wyłącznie do kwestii związanych z w.w. darowizną wyrobów krawieckich oraz odsetek od kredytu. Jak słusznie zauważono w skardze kasacyjnej, WSA w Łodzi w wyroku z 1 czerwca 2004 r. nie nakazał powtórzenia ani też uzupełnienia materiału dowodowego odnośnie ponoszenia innych wydatków, dochodów czy posiadanych oszczędności.
Jeżeli więc poprzednia decyzja Izby Skarbowej w L. została uchylona wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 1 czerwca 2004 r. wyłącznie z powodu niewyjaśnienia okoliczności związanych z w.w. darowizną i odsetkami od kredytu, to oznacza, że pozostałych ustaleń organów podatkowych WSA w Łodzi wyrokiem tym nie zakwestionował i są one wiążące zarówno dla organów podatkowych, jak i dla WSA w Łodzi ponownie rozpoznającego tę sprawę. Stąd też za prawidłowy należy uznać zarzut sformułowany w skardze kasacyjnej, gdyż niewątpliwie wydając zaskarżony wyrok WSA w Łodzi w zakresie, w którym był związany wyrokiem tegoż Sądu z dnia 1 czerwca 2004 r. o sygn. I SA/Łd 592/03 naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w związku z art. 153 P.p.s.a. Z tych samych względów należy uznać za zasadny także zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a.
Dodatkowo należy również zauważyć, że z uwagi na związanie, jakie nakłada na organy podatkowe i sąd przepis art. 153 P.p.s.a., jeżeli WSA w Łodzi w wyniku przeprowadzonej kontroli doszedł do wniosku, że w zakresie objętym w.w. związaniem w sprawie pojawiły się istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub też nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane wcześniej organowi (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.), to powinien był rozpatrzyć możliwość jaką dają mu w takiej sytuacji przepisy P.p.s.a., tj. orzekając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ P.p.s.a. uchylić zaskarżoną decyzję, jeżeli oczywiście stwierdziłby, że nastąpiło w.w. naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania.
Kierując się wyżej wymienionymi względami Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 185 § 1 i 203 pkt 2 P.p.s.a.