II FSK 377/05

II FSK 377/05 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2006-02-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-04-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Dauter /przewodniczący/
Jacek Brolik
Włodzimierz Kubiak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
III SA 3490/03 - Wyrok WSA w Warszawie z 2004-11-16
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
art. 21 ust. 1 pkt 35
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tezy
Ostateczna decyzja o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej nadaje jedynie abstrakcyjnie określony status prawny, nie przyznaje natomiast skonkretyzowanych uprawnień podatkowych.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie NSA Jacek Brolik, Włodzimierz Kubiak (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Kołtan, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Jolanty K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 listopada 2004 r., sygn. akt III SA 3490/03 w sprawie ze skargi Jolanty K. na decyzję Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 16 listopada 2004 r., III SA 3490/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Jolanty K. na decyzję Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003 r., (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o stwierdzenie nadpłaty w podatek dochodowym od osób fizycznych.
W uzasadnieniu wyroku Sąd przedstawił przebieg postępowania w sprawie i wskazał, że wnioskiem z dnia 20 grudnia 2000 r. Jolanta K. wystąpiła do Ministra Finansów o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 28 listopada 2000 r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia 21 września 2000 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń 2000 r.
Skarżąca swój wniosek oparła o przepis art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że od dnia 1 stycznia 2000 r. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych, prowadzący zakłady pracy chronionej, utracili prawo do zwolnienia od tego podatku, wynikające z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Decyzją z dnia 17 sierpnia 2001 r., utrzymaną następnie w mocy decyzją z dnia 30 października 2001 r., Minister Finansów odmówił stwierdzenia nieważności wymienionej decyzji Izby Skarbowej w W. Minister Finansów stanął na stanowisku, iż zarzuty podniesione we wskazanym wyżej wniosku z dnia 20 grudnia 2000 r. nie stanowią przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji organu odwoławczego.
W wyniku wniesienia skargi, decyzja Ministra Finansów z dnia 30 października 2001 r. została uchylona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 września 2002 r. III SA 3387/01. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny powołał się na pkt 2 wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. K 45/01. Orzeczeniem tym Trybunał orzekł, że art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie, w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakład pracy chronionej przed upływem trzyletniego okresu przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r., uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 2 art. 31 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. - jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy w zaufaniu do dotychczasowych przepisów rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. W ocenie Sądu powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego mógł stanowić podstawę do stwierdzenia nadpłaty podatku w stosunku do podatników, którzy w oparciu o dotychczasowe przepisy rozpoczęli długookresowe inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych i którym ustawodawca poprzez niezamieszczenie przepisów przejściowych w ustawie zmieniającej ustawę z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych nie zapewnił ochrony ich interesów w toku, mających oparcie w dotychczasowej treści zmienianej ustawy. Z tego też względu Sąd stwierdził, że dopiero nowe postępowanie przez Ministrem Finansów da odpowiedź na pytanie, czy w rozpoznanej sprawie skarżąca korzystając z przywilejów podatkowych związanych ze statusem zakładu pracy chronionej rozpoczęła inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych.
Biorąc pod uwagę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów decyzją z dnia 12 listopada 2003 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia 10 sierpnia 2001 r. W uzasadnieniu wskazał, że przeprowadzono postępowanie podatkowe, w którym wezwano stronę do przedstawienia dowodów na okoliczność rozpoczęcia długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych. Skarżąca przedstawiła decyzję Urzędu Rejonowego Rządowej Administracji Ogólnej w Ś. z dnia 15 listopada 1996 r. w sprawie przeniesienia na rzecz Haliny i Ryszarda S. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "S." pozwolenia na budowę, obejmującą "Budowę stacji paliw, obiektu małej gastronomii, warsztatu samochodowego oraz układu komunikacyjnego wraz ze stacją trafo i studnią wierconą", wydanego na mocy decyzji tego Urzędu (...) z dnia 3 listopada 1993 r. oraz umowy (...) zawarte między tym Przedsiębiorstwem a Starostą Powiatu Ś. Umowy dotyczyły zwrotu ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych kosztów organizacji nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych oraz kosztów wynagrodzenia wypłacanego osobom niepełnosprawnym wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne.
Dokonując oceny przedstawionych dowodów Minister Finansów stwierdził, że przedłożone dokumenty nie stanowiły dowodów rozpoczęcia długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, uwarunkowanych posiadaniem statusu zakładu pracy chronionej. Brak było bowiem jakichkolwiek przesłanek wskazujących na to, że budowa związana jest z poprawą warunków pracy i rehabilitacji zatrudnionych osób niepełnosprawnych. W związku z tym nie doszło do naruszenia zasady ochrony praw nabytych i zasady ochrony interesów w toku.
W skardze złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie lub stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i podtrzymano wszystkie zarzuty przedstawione we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, a ponadto zarzucono rażące naruszenie art. 2, 7, 8, 77 ust. 1 oraz art. 190 ust. 4 Konstytucji RP w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r., w związku z art. 21 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 72 par. 1 pkt 1 w związku z art. 73 par. 1 i 2 pkt 3 i art. 3 pkt 3, art. 77 par. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. w związku z art. 2 pkt 2 i z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. w związku z art. 21 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając zarzuty wskazano, że pozbawienie podatników prowadzących zakłady pracy chronionej ulg w podatku dochodowym było niezgodne z zasadą ochrony praw nabytych i ochrony interesów w toku. Wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty i utrzymanie tej decyzji w obrocie prawnym, poprzez odmowę stwierdzenia jej nieważności, przy zastosowaniu nieobowiązującego art. 2 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wypełniało dyspozycję art. 247 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę wskazał, że rozpatrując sprawę badał postępowanie prowadzone przez Ministra Finansów w zakresie sprawdzenia, czy organ ten podjął właściwe działania w celu ustalenia okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz czy dokonał właściwej oceny prawnej zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Zauważono w związku z tym, że działanie organu odpowiadało postulatom płynącym z art. 122 Ordynacji podatkowej, a w szczególności czyniło zadość określonemu w art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej obowiązkowi zebrania przez organ całego materiału dowodowego. Podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji nie była norma prawa materialnego, ale wyrok Trybunału Konstytucyjnego, z tego względu ustalenie osób, na których spoczywał ciężar udowodnienia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, należało dokonać w oparciu o treść przedmiotowego wyroku Trybunału Konstytucyjnego.
Sąd uznał, że Minister Finansów zasadnie przyjął, iż to na skarżącej ciążył obowiązek udowodnienia faktu, że w okresie przed dniem 30 listopada 1999 r. rozpoczęła długookresowe inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych. Ponadto dowodzona okoliczność faktyczna, która miała decydujące znaczenie dla stwierdzenia nieważności decyzji organów podatkowych odmawiających skarżącej stwierdzenia nadpłaty podatku dotyczyła działań, które ze względu na swą naturę wyrażają się możliwością podjęcia czynności w bardzo szerokim zakresie i nie miała potwierdzenia w dowodach lub źródłach dowodowych znanych organowi z urzędu. Dlatego wezwanie skarżącej do przedstawienia dowodów na tę okoliczność nie mogło być uznane za działanie zmierzające do uniknięcia przez organ prowadzenia postępowania dowodowego i bezpodstawnego przerzucenia na podatnika ciężaru udowodnienia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.
Odnosząc się do przedstawionych przez skarżącą dokumentów zauważono, że Minister Finansów zasadnie stwierdził, że dokumenty te nie potwierdzały rozpoczęcia długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych. Przedstawione pozwolenie na budowę nie mogło być dowodem na okoliczność, że skarżąca rozpoczęła wymienione w jego treści inwestycje oraz że inwestycje te miały związek z zatrudnianiem osób niepełnosprawnych.
Zawarte natomiast umowy ze Starostą Powiatu Ś., co prawda dotyczyły zwrotu ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, kosztów organizacji różnych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych, jednakże nie mogły one przesądzać o zasadności podnoszonego w postępowaniu podatkowym żądania stwierdzenia nieważności decyzji organów podatkowych w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty.
Zauważono, że Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r. podkreślił, iż stwierdzona tym wyrokiem niekonstytucyjność powołanych w jego sentencji przepisów występowała w stosunku do tych podatników, którzy czerpiąc korzyści ekonomiczne, jakie dawały im zwolnienia podatkowe przysługujące osobom prowadzącym zakłady pracy chronionej, przystąpili do realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych i w trakcie realizacji tych inwestycji zostali w sposób nagły pozbawieni tych korzyści wskutek zniesienia zwolnień od podatku, co mogło mieć niekorzystny wpływ na realizację podjętych inwestycji służących osobom niepełnosprawnym. W przypadku skarżącej nie zachodziła ta niekorzystna zależność pomiędzy prowadzeniem przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, a przysługującymi jej zwolnieniami od podatku, których ustawodawca pozbawił podatników bez uwzględnienia skutków ekonomicznych, jakie likwidacja zwolnień od podatku mogła pociągnąć za sobą w zakresie działań na rzecz zatrudnianych przez podatników osób niepełnosprawnych. Zależność ta nie występowała, gdyż przedstawione przez skarżącą umowy dowodzą, że podjęte przez nią działania związane z organizacją nowych miejsc pracy dla osób niepełnosprawnych finansowane były ze środków Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych, a zatem na ich finansowanie nie mogła mieć wpływu zmiana stanu prawnego skutkująca pozbawieniem podatników zwolnień od podatku.
W oparciu o powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów art. 72 par. 1 pkt 1, art. 73 par. 1 i 2 pkt 3 oraz art. 77 par. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Nie podzielono również podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów art. 121 par. 2, art. 122 oraz art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej, bowiem zaskarżona decyzja zawierała uzasadnienie prawne i faktyczne, które odpowiadało wymogom zawartym w przepisie art. 210 par. 4 wymienionej ustawy. Za pozbawiony podstaw uznano zarzut naruszenia art. 7, art. 8, art. 77 ust. 1 i art. 190 ust. 4 Konstytucji RP. Kwestie uregulowane w tych przepisach ustawy zasadniczej w zakresie postępowania podatkowego mają swoje uregulowanie w Ordynacji podatkowej. Za słuszny uznano natomiast zarzut prowadzenia przez Ministra Finansów postępowania z naruszeniem art. 125 i art. 139 par. 3 Ordynacji podatkowej, jednakże naruszenie to w postępowaniu podatkowym nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy.
W skardze kasacyjnej na przedstawiony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 listopada 2004 r. wniesiono o uchylenie tego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ przez nie uwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organ administracyjny w toku prowadzonego postępowania art. 122, art. 181, art. 188, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nienależyte zebranie dowodów i nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Nie wskazano faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom w tym wyjaśnieniom strony i przedstawionych przez nią dowodom, odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej. W zaskarżonych decyzjach nie przedstawiono uzasadnienia faktycznego i prawnego jak również jakichkolwiek dowodów, które dowodziłyby że w ustalonym stanie faktycznym, decyzja ta nie pozostaje w sprzeczności z treścią obowiązujących przepisów prawa W zaskarżonych decyzjach pominięto ocenę okoliczności faktycznych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dotyczyło to wynikających z dostarczonych przez skarżącego dokumentów faktów świadczących o rozpoczęciu procesu inwestycyjnego i ponoszeniu wydatków z nim związanych przed dniem 30 listopada 1999 r. Nie wykazano także przesłanek, jakimi kierował się organ odwoławczy opierając swoje stanowisko i stwierdzając, że strona skarżące nie rozpoczęła długookresowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w prowadzonym zakładzie, nie wskazano jakichkolwiek przesłanek lub unormowań prawnych przemawiających za przyjętym rozumieniem pojęcia "długookresowe przedsięwzięcia".
Sąd nie mógł zdaniem skarżącej w ocenie tej zastąpić organu podatkowego. Brak należytego uzasadnienia zaskarżonych decyzji sprawiła, że zdaniem skarżącej Sąd nie był w stanie ocenić legalności wydanych decyzji. Doszło nie tylko do naruszenia art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej, ale także art. 187 par. 1 i 191 tejże ustawy. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nakładają na stronę obowiązek zapłaty podatku od dochodu, który był wolny od podatku a stanu faktycznego jaki miał miejsce wszechstronnie nie wyjaśniono. Wady postępowania i uzasadnień decyzji uzasadniały zdaniem skarżącej ich uchylenie na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co jak zauważono uczynił sąd wojewódzki w podobnej sprawie tj. wyroku z dnia 18 października 2004 r. III SA 3440/03.
Wskazano, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994r o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 592 ze zm./ przez inwestycje rozpoczęte - rozumie się ogół poniesionych kosztów pozostających w bezpośrednim związku z nie zakończoną jeszcze: budową, montażem lub przekazaniem do używania nowego lub ulepszeniem już istniejącego środka trwałego. W związku z czym powołano się na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2001 r. I SA/Wr 3018/99.
Podniesiono, że przeprowadzona w dniu 7 sierpnia 2002 r. kontrola przez Państwową Inspekcję Pracy wykazała, że w obiektach spółki stworzono warunki pracy dla osób niepełnosprawnych i są one zgodne z ustawą o rehabilitacji osób niepełnosprawnych a obiekt spełnia wymogi zakładu pracy chronionej. Tym samym nie do przyjęcia było stwierdzenie Ministra Finansów, że przedłożone przez skarżącą dokumenty nie mogły stanowić dowodów rozpoczęcia długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych uwarunkowanych posiadaniem statusu zakładu pracy chronione.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga kasacyjna w sprawie niniejszej nie zawiera uzasadnionych podstaw.
Rozpoznając skargę skarżącej na decyzję Ministra Finansów Sąd administracyjny pierwszej instancji, był na podstawie art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ związany oceną prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 września 2002 r. III SA 3387/01.
W tym orzeczeniu Sąd stwierdził, że skarga na decyzję Ministra Finansów zasługiwała na uwzględnienie wyłącznie z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. K 45/01, który mógł stanowić podstawę do stwierdzenia nadpłaty podatku w stosunku do podatników, którzy w oparciu o dotychczasowe przepisy rozpoczęli długookresowe inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych i którym ustawodawca poprzez niezamieszczenie przepisów przejściowych w przepisach ustawy zmieniającej ustawę z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych nie zapewnił ochrony ich interesów w toku, mających oparcie w dotychczasowej treści zmienionej ustawy.
Dokonując kontroli wydanej na skutek tego wyroku decyzji Ministra Finansów, Sąd pierwszej instancji w sposób wszechstronny i szczegółowy zbadał przeprowadzone przez Ministra Finansów postępowanie i wydaną na jej podstawie decyzję pod kątem wytycznych zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dokonana kontrola legalności nie nasuwa zastrzeżeń i przez skarżącą nie została w sposób skuteczny zakwestionowana.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że Trybunał Konstytucyjny w powołanym wcześniej wyroku zwrócił uwagę, że prawa podatników prowadzących zakłady pracy chronionej konkretyzują się z chwilą zaistnienia zdarzeń, z którymi ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego. Należy w związku z tym odróżnić abstrakcyjne prawo do uzyskania w przyszłości wraz z zaistnieniem określonych w ustawie przesłanek, w wyznaczonych przez ustawodawcę ramach czasowych, środków z tytułu przywilejów podatkowych od skonkretyzowanego w danym momencie, w związku z zaistnieniem przed tym momentem określonych w ustawie zdarzeń, prawa do uzyskania ściśle określonej kwoty. Ostateczna decyzja o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej nadaje jedynie abstrakcyjnie określony status prawny, nie przyznaje natomiast skonkretyzowanych uprawnień podatkowych.
Ustalony przez Ministra Finansów i zaaprobowany przez Sąd administracyjny pierwszej instancji stan faktyczny sprawy, w sposób bezsporny wskazuje, że skarżąca nie miała podstaw do żądania stwierdzenia nadpłaty w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za styczeń 2000 r.
Jak słusznie podkreślił Sąd przedstawione przez skarżącą dowody źródłowe nie pozwalały na zaliczenie jej do podmiotów, o których mowa w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r.
Co się tyczy umowy numer (...), to termin jej realizacji obejmował okres przed wejściem w życie art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem negatywne skutki tego przepisu, do których odwoływał się Trybunał Konstytucyjny w stosunku do skarżącej nie zaistniały. Jeżeli chodzi o pozostałe umowy o numerach (...), to realizowane były one w okresie od dnia 15 września 2000 r., a zatem już po wejściu w życie powoływanej ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. Skarżąca nie mogła więc być tym podmiotem, którego niekorzystne zmiany przepisów regulujących ulgi podatkowe, zastały w trakcie realizacji przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, które to przedsięwzięcia podatnik rozpoczął uwzględniając przy ich finansowaniu przysługujące mu ulgi podatkowe.
Ponadto, na co również zwrócił słusznie uwagę Sąd pierwszej instancji, w przypadku skarżącej nie zachodziła niekorzystna zależność pomiędzy prowadzeniem długotrwałych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, a przysługującymi jej zwolnieniami od podatku, których ustawodawca ją pozbawił. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podjęte przez skarżącą działania związane z organizacją nowych miejsc pracy dla osób niepełnosprawnych finansowane były ze środków Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych. Na ich finansowanie nie mogła mieć zatem wpływu owa zależność wynikająca ze zmienionego stanu prawnego.
Mając na uwadze poczynione wyżej ustalenia za nieuzasadnione należy uznać sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania w szczególności art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z przepisami postępowania podatkowego, to jest art. 122, 181, 187 par. 1 i 191 Ordynacji podatkowej.
Skarżąca starała się wywieść, że Minister Finansów w sposób wadliwy zgromadził w sprawie dowody, zaś te które zostały przez stronę przedstawione wadliwie ocenił, co w konsekwencji uniemożliwiło sądowi administracyjnemu ocenę legalności zaskarżonej decyzji. Tego rodzaju pogląd jest tylko i wyłącznie polemiką z prawidłowymi ustaleniami, która nie może w efekcie odnieść pożądanych skutków. Zarówno bowiem Minister Finansów jak i Sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszyły wskazanych przez skarżącą przepisów postępowania w stopniu, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy niniejszej.
Dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ocena legalności zaskarżonego aktu dawała pełne prawo do przyjęcia, że brak było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji Ministra Finansów. Organ ten dokonał prawidłowej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, czemu dał wyraz w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, nie naruszając wskazanego w skardze kasacyjnej art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej.
Jeżeli chodzi o wskazaną przez skarżącą decyzję z dnia 15 listopada 1996 r. w sprawie przeniesienia na rzecz Haliny i Ryszarda S. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "S." pozwolenia na budowę, to już sama jej treść wskazuje, że dokument ten nie mógł potwierdzić rozpoczęcia długofalowych inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych i że inwestycje te miały związek z zatrudnieniem takich osób.
Z tych też względów, działając w oparciu o przepis art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.