II FSK 376/08

I SA/Łd 90/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2025-04-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-02-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Bożena Kasprzak
Grzegorz Potiopa
Paweł Janicki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1221
art. 2 pkt 30, art. 5a, art. 41 ust. 2, art. 146a pkt 1 i 2, poz. 21 załącznika nr 3
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 par 1 pkt 1 lit.a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 120, art. 121 par 1, art. 122, art. 180.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Asesor WSA Grzegorz Potiopa, Protokolant Sekretarz sądowy Aleksandra Milczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. z/s w D. (poprzednio: G.1 sp. j.) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2024 r. nr 1001-IOV-3.4103.42.2023.36.U29.EK w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 4627 (cztery tysiące sześćset dwadzieścia siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 3 grudnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pajęcznie
z dnia 25 października 2023 r. i umorzył postępowanie w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług wobec G. Sp. z o.o. z siedzibą w D. [...], [...] D.1 (poprzednio: G.1 z siedzibą w D. [...], [...] D.1) za miesiące od kwietnia do października 2018 r.,
a także określił wobec tejże spółki za listopad 2018 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 62.055 zł, z tego: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę 20.000 zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 42.055 zł oraz za grudzień 2018 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 71.098 zł, z tego: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę 50.000 zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 21.098 zł.
Powyższa decyzja zapadła w oparciu o poczynione ustalenia faktyczne.
W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w okresie od dnia 2 marca 2021 r. do dnia 11 sierpnia 2021 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia przez skarżącą spółkę podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2018 r. oraz wszczętego postanowieniem z dnia 4 stycznia 2022 r. w tej sprawie postępowania podatkowego, NUS w decyzji z dnia 28 kwietnia 2022 r. zakwestionował prawidłowość złożonych przez spółkę deklaracji VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe. Organ uznał,
że w rozliczeniu za miesiące od kwietnia do grudnia 2018 r. doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego według 23% stawki podatku VAT oraz równoczesnego zawyżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego według stawki 8%. Według rozliczeń przedstawionych w decyzji z 28 kwietnia 2022 r. spółka zaniżyła podatek należny ogółem o kwotę 347.100 zł.
Po rozpatrzeniu odwołania spółki, DIAS decyzją z dnia 28 lutego 2023 r. uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie NUS i przekazał sprawę prawidłowości rozliczenia podatku VAT za miesiące od kwietnia do grudnia 2018 r. do ponownego rozpatrzenia.
W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego decyzją z dnia
25 października 2023 r. NUS określił skarżącej spółce w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe w kwocie (odpowiednio): za lipiec 2018 r. - 47.340 zł,
za sierpień 2018 r. - 152.950 zł, za wrzesień 2018 r. - 14.807 zł i za październik 2018 r.
- 7.897 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie (odpowiednio): za czerwiec 2018 r. - 1.364 zł, za lipiec
i za miesiące od września do grudnia 2018 r. w kwotach - 0 zł, a także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika
w kwocie (odpowiednio): za kwiecień 2018 r. - 9.452 zł, za maj 2018 r. - 32.963 zł,
za listopad 2018 r. - 12.262 zł i za grudzień 2018 r. - 29.043 zł,
NUS ponownie zakwestionował prawidłowość złożonych przez spółkę deklaracji VAT-7 za miesiące od kwietnia do grudnia 2018 r., zarzucając jej zaniżenie podatku należnego łącznie o kwotę 347.100 zł.
W wyniku rozpoznania odwołania od powyższej decyzji organu podatkowego
I instancji, decyzją z dnia 3 grudnia 2024 r. DIAS umorzył postępowanie w sprawach dotyczących podatku VAT za miesiące od kwietnia do października 2018 r., z uwagi na upływ z dniem 21 maja 2024 r. terminu przedawnienia wymienionych zobowiązań podatkowych.
Jeżeli zaś chodzi o rozliczenia w zakresie podatku VAT za listopad i za grudzień 2018 r., których bieg przedawnienia nie zakończył się, organ odwoławczy podzielił stanowisko NUS, zgodnie z którym (dokonane w ww. miesiącach), dostawy spornych towarów, tj.: wapna nawozowego bez magnezu granulowanego odm. 4, wapna nawozowego z magnezem granulowanego odm. 05/mączka dolomitowa, nawozu wapniowego [...] oraz nawozu [...], winny być opodatkowane według 23% stawki VAT, podczas gdy spółka - zaliczając te towary do grupowania PKWiU 08.11.30.0 i wskazując na przepis art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 21 załącznika
nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w 2018 r.) dalej: ustawa o VAT - dostawy te objęła preferencyjną 8% stawką tego podatku.
Organ odwoławczy, mając na uwadze opinię GUS z dnia 13 września 2023 r., wskazał również, że wapno nawozowe bez magnezu granulowane odmiana 04 i nawóz wapienny [...], jako że zostały wyprodukowane ze zmielonej skały wapiennej, nie należą do grupowania PKWiU 08.11.30.0, o którym mowa w poz, 21 załącznika
nr 3 do ustawy o VAT, lecz do grupowania PKWIU 08.11.20.0 Wapień, gips i anhydryt, dla których to towarów (objętych przedmiotową klasyfikacją) zastosowanie znajdzie 23% stawka VAT.
W zakwestionowanej decyzji wskazano ponadto, że sporne towary w postaci granulowanej i nawozy wymienione w poz. 21 nr 3 załącznika do ustawy o VAT,
z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, nie są zamienne, tj. nie zaspakajają tych samych potrzeb konsumentów.
Organ odwoławczy zaznaczył ponadto, że w realiach przedmiotowej sprawy nie mamy do czynienia z utrwaloną praktyką interpretacyjną organów podatkowych, o której mowa w art. 14n § 4 pkt 2 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.
z 2023 r., poz. 383 ze zm.) dalej: O.p., a która mogłaby wzbudzić po stronie podatnika uzasadnione oczekiwanie, że stosowana przez niego do spornych transakcji 8% stawka podatku VAT jest prawidłowa.
W konkluzji organ odwoławczy uznał, że towary będące przedmiotem spornych transakcji nie są objęte poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy ani nie ma do nich zastosowania § 3 ust. 4 pkt 6 w zw. z ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych, a w konsekwencji
- że dostawa tych towarów podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.
Powodem, dla którego DIAS uchylił decyzję organu I instancji w zakresie dotyczącym podatku VAT za listopad i za grudzień 2018 r. orzekając co do istoty było zaś uchylenie ww. rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania w przedmiocie podatku VAT za październik 2018 r.
Organ odwoławczy wskazał, że dokonując samoobliczenia podatku VAT za październik 2018 r. spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 49.793 zł. Natomiast organ
I instancji w decyzji z 25 października 2023 r. określił za ten miesiąc zobowiązanie do wpłat i w konsekwencji dokonując rozliczenia podatku VAT za listopad 2018 r. nie uwzględnił ww. kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji.
Z uwagi na brak możliwości kwestionowania i weryfikacji rozliczenia spółki
w podatku VAT (m.in.) za październik 2018 r. (z uwagi na upływ terminu przedawnienia), wykazana w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, została uwzględniona w rozliczeniu za listopad 2018 r. dokonanym przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji z dnia
3 grudnia 2024 r. (podczas gdy organ I instancji orzekając w sprawie podatku VAT za październik 2018 r. określił zobowiązanie podatkowe do wpłaty).
Jak zaznaczył DIAS, zmiana rozliczenia w zakresie podatku VAT za listopad 2018 r. pociągnęła za sobą konieczność skorygowania rozliczenia w tym podatku za kolejny miesiąc, tj. grudzień 2018 r. Decyzją z 25 października 2023 r. NUS orzekł za listopad 2018 r., że kwota do zwrotu wynosi 12.262 zł, zaś kwota do przeniesienia na następny okres stanowi 0 zł. Według organu odwoławczego zaś kwoty te wynoszą odpowiednio: 20.000 zł (w takiej wysokości zwrot zadeklarowała również spółka)
i 42.055 zł (w deklaracji VAT-7 spółka wykazała do przeniesienia na następny miesiąc kwotę 62.497 zł). Organ odwoławczy wyjaśnił, że w tym stanie rzeczy był on zobowiązany również do zweryfikowania rozliczenia podatku VAT za grudzień 2018 r.,
w odniesieniu do którego orzekł, że zwrotowi na rachunek bankowy podatnika podlega kwota 50.000 zł (czyli taka jak wykazana w deklaracji VAT-7), zaś przeniesieniu na następny miesiąc kwota 21.098 zł (wg spółki nadwyżka ta wynosi 54.732 zł, podczas gdy w decyzję pierwszoinstancyjnej określono ww. elementy rozliczeniowe w wysokości (odpowiednio) 29.043 zł i 0 zł.
Skargę od powyższej decyzji wywiodła spółka zaskarżając ją
w części dotyczącej określenia za listopad 2018 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 62.055,00 zł z tego: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę 20.000,00 zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 42.055,00 zł, a także za grudzień 2018 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 71.098,00 zł, z tego: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwotę 50.000,00 zł i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 21.098,00 zł.
Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego
i procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.
- art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 21 załącznika
nr 3 do ustawy o VAT poprzez uznanie, że dostawa wapna nawozowego bez magnezu granulowanego odm. 04 oraz nawozu wapniowego [...] podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT (23%), albowiem zdaniem organu odwoławczego nie można ich zaklasyfikować do kodu PKWiU 08.11.30.0. "Kreda
i dolomit inny niż kalcynowan/';
- art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżąca nie ma prawa do zastosowania obniżonej stawka podatku VAT w wysokości 8% do dostaw: (a) wapna nawozowego bez magnezu granulowanego odm. 04, (b) wapna nawozowego
z magnezem granulowanym odm. 05/mączki dolomitowej granulowanej (c) nawozu wapniowego [...], (d) nawozu [...] (dalej: nawozy);
- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania wskazanych, przepisów polegającą na przyjęciu, że dostawa nawozów mających postać granulatu nie jest objęta dyspozycją wskazanych przepisów mimo,
że w przepisie tym ustawodawca nie odniósł się do postaci w jakiej mają występować trzy towary zaliczane do grupowania PKWiU 08.11.30.0 objęte poz. 21 załącznika
nr 3 do ustawy o VAT, tzn. ustawodawca nie określił, że w przepisie tym chodzi
o produkt sensu strice przybierający formę sypką;
- art. 41 ust. 2 oraz poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT oraz przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. nr L 347, s. 1; dalej: Dyrektywa VAT), poprzez błędną wykładnię, tj.:
- przyjęcie, że kwestionowane nawozy po ich zgranulowaniu nie są towarami zaliczanymi do grupowania PKWiU 08.11.30.0 objętymi poz. 21 załącznika nr 3
do ustawy o VAT, podczas gdy brak jest definicji ustawowej trzech towarów zaliczanych do grupowania PKWiU 08.11.30.0 objętych poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT,
tj. "kredy mielonej, pastewnej"; "kredy mielonej, nawozowej"; "mączki dolomitowej";
- przyjęcie, że w przypadku, gdy dochodzi do zgranulowania kwestionowanych nawozów powstaje nowy produkt, podczas gdy jest to przejściowa forma zmielonych skał;
- art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu
i uznanie, że dostawa kwestionowanych nawozów winna zostać opodatkowana stawką 23%, w sytuacji, w której do dostawy (sprzedaży) nawozów przez spółkę powinna znaleźć zastosowanie obniżona stawka podatku VAT (8%);
- art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT w zw. z art. 2 ust. 2 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 8642) w związku z art. 19 par. 1 Traktatu
o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30) oraz punkt 7 Preambuły Dyrektywy VAT poprzez uznanie, że wbrew zasadzie konkurencyjności i neutralności, wywodzonej w procesie wykładni przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nawóz granulowany nie jest konkurencyjny w stosunku do nawozu w pełni sypkiego,
a w konsekwencji są one opodatkowane różnymi stawkami VAT;
- art. 120, art. 121 §1 oraz art. 122 w zw. z art. 2a O.p., poprzez:
- wybiórcze i jednostronne postrzeganie przedstawianych przez organ odwoławczy argumentów, które miały za zadanie wyłącznie wykazanie nieprawidłowego (zdaniem organu odwoławczego) działania spółki;
- wydanie rozstrzygnięcia, które jest niezgodne z licznymi interpretacjami organów podatkowych wydawanymi w latach 2016-2018, potwierdzającymi prawidłowość działań spółki za kontrolowany okres w zakresie stosowania obniżonej stawki podatku VAT (8%) do kwestionowanych nawozów;
- przyjęcie, że kwestionowane nawozy nie mieszczą się w poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT bez wyjaśnienia, czym jest "kreda mielona, pastewna", "kreda mielona, nawozowa", "mączka dolomitowa", gdy tymczasem takie sformułowanie przepisów wskazuje, że te trzy produkty wymienione w poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT mają spełniać dwie przesłanki: przedmiotową, tj.: (i) być kredą mieloną, mączką dolomitową i funkcjonalną (ii) mają służyć do nawożenia, a takie przesłanki spełniają kwestionowane nawozy;
- art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1 oraz art. 191 O.p., poprzez brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego polegającego na braku przeprowadzenia dowodu
z opinii biegłego z zakresu rolnictwa o specjalności oceny wykonywania zabiegów agrotechnicznych na okoliczność tego, że nawozy sprzedawane przez spółkę w formie granulowanej wykazują analogiczne właściwości oraz spełniają te same potrzeby konsumenta co wapno nawozowe w formie sypkiej;
- art. 121 §1 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez kwestionowanie w skarżonej decyzji stosowanej przez spółkę dla wapna nawozowego bez magnezu granulowanego odm. 04 oraz nawozu wapniowego [...] klasyfikacji PKWIU 08.11.30.0 "Kreda
i dolomit inny niż kalcynowany".
W konkluzji postawionych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zakwestionowanej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu.
W załączniku nr 3 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w roku 2018
w poz. 21 zapisano przy symbolu PKWiU 2008: "ex 08.11.30.0", a w nazwie towaru/usługi: "Kreda i dolomit inny niż kalcynowany – wyłącznie: 1) kreda mielona, pastewna, 2) kreda mielona, nawozowa, 3) mączka dolomitowa."
Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Zatem identyfikacja usług bądź towarów za pomocą klasyfikacji statystycznych ma miejsce tylko wówczas, gdy wyraźnie wskazuje na to ustawa. Odwołanie się do klasyfikacji statystycznej w innych przypadkach nie znajduje uzasadnienia.
W art. 2 ustawy o VAT, który zawiera definicje ustawowe, w pkt 30, zamieszczone zostało wyjaśnienie pojęcia "PKWiU ex", przez które ustawodawca rozumie zakres wyrobów i usług węższy, niż określony w danym grupowaniu PKWiU.
Zgodnie z przedstawioną zasadą, pozycja 21 załącznika nr 3 do ustawy
o VAT, obejmuje wyłącznie towary sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem
"ex 08.11.30.0" oznaczone jako "Kreda i dolomit inny niż kalcynowany – wyłącznie jako:
1) kreda mielona, pastewna,
2) kreda mielona, nawozowa,
3) mączka dolomitowa.
Z powyższego wynika, że nie wszystkie towary mieszczące się w PKWiU 08.11.30.0 objęte są poz. 21 załącznika nr 3, lecz wyłącznie trzy wymienione tam surowce i tylko ich (opodatkowanych czynności mających je za przedmiot) dotyczy obniżona stawka. Zgodnie z art. 41 ust 2 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 i 2 dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%.
Niesporna pozostaje okoliczność ustalona przez organy na podstawie opinii GUS z dnia 13 września 2023 r., że wszystkie te produkty mieszczą się
w grupowaniu ex PKWiU 08.11.30.0 Kreda i dolomit inny niż kalcynowany, co oznacza, że mieszczą się w poz. 21 załącznika 3 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym
w roku 2018.
Pamiętać przy tym należy, że przepisy prawa podatkowego odwołują się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wskutek czego normy prawa statystycznego współtworzą normę opodatkowania. Jednakże prawem powszechnie obowiązującym są jedynie standardowe klasyfikacje i nomenklatury wprowadzane mocą rozporządzeń Rady Ministrów, wydawanych w wykonaniu art. 40 ust. 1 i na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z 1995 r. o statystyce publicznej (vide: wyrok NSA z dnia 17 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 376/08 – wszystkie powoływane orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia. nsa.gov.pl).
Ta współzależność odnosi się także do przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, w tym regulujących wysokość stawki podatku VAT.
Spór między stronami w rozpoznawanej sprawie koncentruje się zatem na zagadnieniu, czy produkty spółki skarżącej mieszczące się w grupowaniu PKWiU 08.11.30.0, jak również w poz. 21 załącznika 3 do ustawy VAT ex 08.11.30.0, podlegają stawce preferencyjnej, czy podstawowej.
W zasadzie jedynym rzeczowym argumentem organów, wskazującym na zasadność opodatkowania produktów spółki skarżącej stawką podstawową jest fakt,
że na rynku produkty te występują w postaci granulatu, a nie mączki (kredy).
Argument ten, zdaniem sądu I instancji, nie może być uznany za istotny skoro produkty te, nawet występujące w postaci granulowanej, pozostają nadal kredą mieloną pastewną, kredą mieloną nawozową lub mączką dolomitową i mieszczą się
w omawianym grupowaniu.
Świadczy o tym powoływane przez obie strony pismo GUS z dnia
29 października 2014 r., znak MS-02-12-5672/kW-215/2014, z którego wynika,
że proces granulowania kredy nie wpływa na jej zakwalifikowanie.
Innymi słowy proces granulowania nie zmienia składu, charakteru
i przeznaczenia przedmiotowych towarów, zaś udział wody w procesie granulowania ma dla tych towarów charakter neutralny.
Jest oczywiste, że cytowane pismo GUS nie przesądza o stawce podatku od towarów i usług jak trafnie wywiódł NSA w wyroku z dnia 9 listopada 2017 r.,
w sprawie o sygn. akt I FSK 785/16, lecz nie sposób stracić z pola widzenia tego,
że wyraża ono stanowisko uprawnionego organu w zakresie klasyfikacji towarów mającej bezpośredni wpływ na stosowanie stawki podatkowej.
W tym miejscu sąd I instancji wyraża pogląd odmienny od linii orzeczniczej zapoczątkowanej cytowanym wyżej wyrokiem sądu odwoławczego.
Zdaniem WSA w Łodzi, kreda nawozowa mielona lub mączka dolomitowa nie stają się innymi towarami w zależności od postaci, w jakiej są oferowane na rynku
i nadawanych im nazw handlowych, pozostając zmieloną formą kredy lub dolomitu. Niezależnie od postaci lub stanu skupienia nie zmieniają swego przeznaczenia
i spełnianej funkcji, wykazują takie same właściwości fizykochemiczne i w sposób tożsamy oddziałują na glebę.
Innymi słowy należy stwierdzić należy, że ustawodawca nadając poz.
21 załącznika nr 3 do ustawy VAT cytowane wyżej brzmienie, nie odniósł się do postaci w jakiej w danym towarze występuje kreda (vide: odpowiedź Ministerstwa Finansów na interpelację poselską nr 6941 w odniesieniu do towarów wymienionych w poz.
21 załącznika nr 3 do ustawy VAT -http://www.sejm.gov.pl/Sejm8nsf/Interpelacja-Tresc.xsp?key=3ABA6143).
Oznacza to, że wszelkie postaci wymienionych tam produktów, winny korzystać ze stawki uprzywilejowanej 8% podatku od towarów i usług.
Tak więc stwierdzić należy, że wskazując towar w poz. 21 załącznika 3 do ustawy o VAT, ustawodawca nie odniósł się do formy w jakiej występuje na rynku, wobec czego uznać trzeba, iż jego zamierzeniem był objęcie wymienionych produktów stawką uprzywilejowaną, niezależnie od formy (postaci) w jakiej funkcjonują.
Jedynie na marginesie należy zauważyć w tym miejscu, że powołane
w zaskarżonej decyzji orzeczenia WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 26 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Go 13/22 oraz NSA z dnia 21 lutego 2024 r., sygn. akt I FSK 1186/22, nie mogą być uznane za miarodajne w rozpoznawanej sprawie.
Zauważyć należy, że jest oczywiste, iż towary w postaci nawozów w formie sypkiej i granulowanej różnią się od siebie, a różnice te mają wpływ na decyzję konsumenta o wyborze towaru i dają w obrocie gospodarczym przewagę formie granulowanej.
Jednak, co istotne z punktu widzenia stawki podatku VAT, nawozy w obu wymienionych formach mieszczą się w grupowaniu PKWiU ex 08.11.30.0" oznaczone jako "Kreda i dolomit inny niż kalcynowany – wyłącznie jako: 1) kreda mielona, pastewna, 2) kreda mielona, nawozowa, 3) mączka dolomitowa,
o którym mowa w poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy o VAT z roku 2018, wobec czego brak jest podstaw do różnicowania stawki podatku VAT należnego od ich dostawy.
Ponadto wbrew stanowisku organu, sporne towary w obu formach (postaciach) nie są towarami podobnymi, lecz w rozumieniu omawianych przepisów stanowią ten sam towar.
W związku z powyższym uznać należało, że zaskarżona decyzja narusza
art. 41 ust.2 w związku z załącznikiem nr 3 do ustawy o VAT, poz. 21 w brzmieniu
z roku 2018.
Dlatego też, uzasadnione okazały się zarzuty skargi wykazujące naruszenie wymienionych przepisów.
Równie zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 41 ust.1 ustawy o VAT, poprzez jego niezasadne zastosowanie.
W toku ponowionego postępowania, organ odwoławczy uwzględni jako wiążące, wyżej wymienione wskazania.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 200 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.
ds