II FSK 3576/13

II FSK 3576/13 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2016-03-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2013-11-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Andrzej Jagiełło /przewodniczący/
Bogusław Woźniak /sprawozdawca/
Maciej Jaśniewicz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
III SA/Wa 880/13 - Wyrok WSA w Warszawie z 2013-07-30
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
art. 16 ust. 1 pkt 25
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 880/13 w sprawie ze skargi "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2012 r. nr IPPB3/423-629/12-2/KK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 880/13, po rozpoznaniu skargi A. [...], uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy. A. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku przedstawiła zdarzenie przyszłe, wskazując, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się produkcją oraz dystrybucją sprzętu sportowego i odzieży sportowej. Należności z tytułu sprzedaży wskazanych towarów Spółka, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej "u.p.d.o.p.", zalicza do przychodów należnych z działalności gospodarczej. Transakcje te są dokumentowane fakturami VAT. W związku z faktem, że nie wszyscy kontrahenci regulują terminowo swoje zobowiązania względem A., podejmowane są czynności zmierzające do ściągnięcia tych wierzytelności. Część wierzytelności własnych, czyli powstałych w związku z działalnością gospodarczą Spółki, zostaje więc sprzedana na rzecz spółki zajmującej się windykacją należności. Cena sprzedaży jest równa całkowitej nominalnej wartości wierzytelności brutto (kwota należności głównej bez odsetek) pomniejszonej o wynagrodzenie należne kontrahentowi, liczone jako odpowiedni procent tej wartości plus kwota należnego podatku od towarów i usług. W konsekwencji, wynagrodzenie za sprzedaż wierzytelności własnych, jakie otrzymuje A. jest niższe od ich wartości nominalnej. Z kolei pewna grupa wierzytelności własnych Spółki kierowana jest na drogę postępowania egzekucyjnego. Skuteczne ściągnięcie tych wierzytelności nie zawsze jest jednak możliwe, m. in. ze względu na brak majątku dłużnika lub też ogłoszenie przez niego upadłości. Wierzytelności takie, po spełnieniu warunków wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., są przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodu jako wierzytelności odpisane jako nieściągalne. Spółka wskazała, że planuje zastosowanie procedury ulgi na złe długi, uregulowanej w art. 89a i 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177. poz. 1054 ze zm.), dalej "u.p.t.u." Po spełnieniu warunków wskazanych w ustawie o VAT, Spółka dokona korekty podatku należnego.
W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytania:
1. czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość brutto (uwzględniając kwotę podatku od towarów i usług) sprzedanych wierzytelności własnych, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne ?
2. czy skorzystanie przez Spółkę z ulgi na złe długi na podstawie art. 89a i 89b u.p.t.u. względem wierzytelności wskazanych w pytaniu 1 będzie miało wpływ na możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu w kwocie brutto ?
3. czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość brutto nieściągalnych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust;. 2 u.p.d.o.p. ?
4. czy skorzystanie przez Spółkę z ulgi na złe długi na podstawie art. 89a i 89b u.p.t.u. względem wierzytelności wskazanych w pytaniu 3 będzie miało wpływ na możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu w kwocie brutto ?
Zdaniem Spółki, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia wierzytelności własnej będzie wartość nominalna wierzytelności, a więc obejmująca również, kwotę należnego podatku od towarów i usług (brutto), stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p.
W opinii Spółki odnosząc się do pytania drugiego, skorzystanie przez nią z ulgi na złe długi na podstawie art. 89a i art. 89b u.p.t.u. i przy zachowaniu przewidzianych w tych przepisach warunków i procedur postępowania, pozostanie bez wpływu na zastosowanie w opisanym stanie faktycznym art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p.
Odnosząc się do pytania trzeciego Spółka wskazała, że spełnia ona obydwa warunki umożliwiające jej zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.
Mając na uwadze ostatnie pytanie Spółka podniosła, że zastosowanie na podstawie art. 89a i art. 89b u.p.t.u. ulgi na złe długi w stosunku do wierzytelności, które na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. zostały odpisane jako nieściągalne, nie pozbawia podatnika możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu w wartości nominalnej (kwocie brutto).
W interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2012 r. Minister Finansów stanowisko Spółki dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości brutto wierzytelności:
- w przypadku sprzedaży wierzytelności (pytanie nr 1 i 2) uznał za nieprawidłowe,
- w przypadku odpisania ich jako wierzytelności nieściągalne (pytanie nr 3 i 4) uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Minister Finansów wywiódł i przedstawił podstawy swojego stanowisko.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.
W skardze złożonej na ww. interpretację indywidualną Spółka wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
1. w zakresie zawartego we wniosku pytania 1:
• naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 39 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że w sytuacji sprzedaży wierzytelności własnych, które zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych, Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ich całkowitej wartości nominalnej (kwota brutto - łącznie z podatkiem od towarów i usług), a jedynie stratę z tytułu sprzedaży tej wierzytelności w takiej części, w jakiej pozostawał zarachowany uprzednio w kwocie netto przychód do kwoty wierzytelności brutto,
• naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 14b § 1 w związku z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), dalej: "O.p." poprzez pominięcie przy wydawaniu Interpretacji wyroków sądów administracyjnych oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanych w sprawach dotyczących ustalania kosztów uzyskania przychodów w sytuacji sprzedaży wierzytelności własnych;
2. w zakresie zawartego we wniosku pytania 3:
• naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 39 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - poprzez przyjęcie, że w związku z transakcją sprzedaży wierzytelności własnej, względem której uprzednio zastosowana została ulga na złe długi na podstawie art. 89a i 89b u.p.t.u., kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia wierzytelności własnej będzie jedynie strata z tytułu sprzedaży tej wierzytelności w takiej części, w jakiej pozostawał zarachowany uprzednio w kwocie netto przychód do kwoty wierzytelności brutto;
3. w zakresie zawartych we wniosku pytań 2 i 4:
• naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. - poprzez uznanie, że Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu jedynie wartość netto (równą uprzednio zarachowanemu przychodowi) nieściągalnych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p.,
• naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. - poprzez przyjęcie, że w sytuacji zastosowania do wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., procedury ulgi na złe długi na podstawie 89a i 89b u.p.t.u., zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega jedynie wartość netto tych wierzytelności (bez uwzględniania podatku VAT).
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie.
W piśmie z 17 lipca 2013 r. organ podtrzymał swoje stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną argumentując, że "z uwagi na naruszenie przez organ interpretujący przepisów prawa procesowego art. 14b § 1 i art.14c § 1 i 2 oraz art. 14e § 1 O.p. Odnosząc się natomiast do stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w odpowiedzi na skargę, iż przy wydawaniu interpretacji indywidualnych organ może jedynie posiłkować się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, bez możliwości ich stosowania wprost z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, zauważyć należy, że choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a O.p. minister właściwy do sprawa finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów (podkreśl. Sądu) oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 O.p. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów (podkreśl. Sądu), Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych)."
Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wywiódł Minister Finansów zaskarżając ten wyrok w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:
1. art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 1 O.p. poprzez niezasadne zobowiązanie organu podatkowego do dokonania analizy orzecznictwa zapadłego w zakresie spraw będących przedmiotem postępowania interpretacyjnego, podczas gdy norma art. 14c § 1 i 2 O.p. w sposób kompleksowy wyszczególnia części składowe interpretacji indywidualnej, a polemika z wyrokami sądów administracyjnych nie należy do elementu koniecznego interpretacji;
2. art. 141 § 1 p.p.s.a. poprzez brak wskazania podstawy prawnej orzeczenia oraz niewyjaśnienie przez sąd I instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia poprzez zobowiązanie organu podatkowego do dokonania analizy orzecznictwa sądowego w zakresie rozstrzyganych przez organ podatkowy zagadnień, podczas gdy sądownictwo administracyjne nie zajmowało się wątpliwościami podatkowymi przedstawionymi do rozstrzygnięcia w zakresie pytań nr 2, 3, 4 wniosku Spółki;
3. art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14e § 1 O.p. oraz art. 14a § 1 O.p. przez uznanie, że organ podatkowy naruszył treść powyższych norm, podczas gdy Minister Finansów nie stosował tych przepisów.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, zatem zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie podlega uchyleniu.
Z uzasadnienia wyroku sądu I instancji wynika, że sąd ten uznał, iż jedyną, i zarazem wystarczającą podstawą uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidulanej jest brak analizy orzecznictwa; nie zarzucił i nie wykazał, że Minister Finansów wydał interpretację niezgodną z stanowiskiem orzecznictwa. Trzeba przy tym odnotować, że poczynione przez sąd I instancji uwagi mają charakter ogólny, abstrahują zupełnie od merytorycznego wymiaru sprawy, będącej przedmiotem interpretacji. Sąd I instancji także nie podał i nie wyjaśnił podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Domniemywać tylko można, że podstawę uchylenia interpretacji indywidualnej Ministra Finansów stanowił art. 146 § 1 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.
Powołany przepis określa elementy, z jakich powinno składać się uzasadnienie orzeczenia. Jest więc przepisem o charakterze formalnym. O jego naruszeniu można mówić przede wszystkim wówczas, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia jednego z ustawowych, wyżej wymienionych warunków. Na gruncie uchwały NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09 (ONSAiWSA 2010/3/39) przyjmuje się, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku (wyroki NSA z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I OSK 1605/09; z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1479/09, publik. CBOSA). Oznacza to, że orzeczenie sądu pierwszej instancji nie będzie się poddawało takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej jednak obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (wyroki NSA z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II OSK 986/09; z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13, publik. CBOSA).
Brak w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jakichkolwiek rozważań odnoszących się do kwestii związanych z prawidłowością stanowiska skarżącego, co do zasadności formułowanych przez organ interpretacyjny ocen prawnych w zakresie przedstawionego stanu faktycznego, chociażby przez podzielenie lub zanegowanie w tym względzie stanowiska organu, uniemożliwia prawidłową ocenę instancyjną zaskarżonego wyroku. Trzeba przy tym podkreślić, że zaskarżona interpretacja indywidualna zawierała wszystkie ustawowo określone elementy. Jednocześnie sąd I instancji nie wyjaśnił dlaczego, w jego ocenie, brak dokonania przez organ interpretacyjny analizy bliżej nie sprecyzowanego w uzasadnieniu wyroku orzecznictwa, ma lub co najmniej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stanowi to naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu skutkującym uchyleniem zaskarżonego wyroku i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania.
Zasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 1 O.p. Wskazuje się, że zaskarżona indywidualna interpretacja może być uznana za naruszającą prawo zarówno wtedy, gdy jest niezgodna z przepisami normującymi wydawanie interpretacji, jak i z przepisami, które są przedmiotem interpretacji. W przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia tych przepisów uzyskuje uprawnienie do wydania orzeczenia w oparciu o przepis art. 146 § 1 p.p.s.a.
Sąd I instancji stwierdził, że organ interpretacyjny naruszył przepisy normujące wydawanie interpretacji tj. art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 1 O.p. Przepisy te stanowią, że: art. 14 § 1, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie; § 2 w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym; art. 14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Z treści powołanych przepisów nie można wyprowadzić wniosku jakoby elementem niezbędnym, przesądzającym o prawidłowości interpretacji indywidualnej była analiza orzecznictwa. Takiego wniosku nie da się także wywieść, w odniesieniu do interpretacji indywidualnych, z treści analizowanych przez sąd I instancji przepisów art. 14a § 1 i 14e § 1 O.p.
Słusznie podnosi skarżący organ, że zaskarżona interpretacja spełnia wymogi wskazane w powołanych przepisach. Przede wszystkim organ wyraził w niej jednoznaczną ocenę stanowiska wnioskodawcy, uznając je za nieprawidłowe. Ocena ta koresponduje z uzasadnieniem interpretacji. W uzasadnieniu tym organ wskazał również - jego zdaniem - prawidłowe stanowisko. W interpretacji odpowiedziano na każde z pytań Spółki, a odpowiedzi te są jednoznaczne, nie zostały udzielone wariantowo, a ich treść nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Interpretacja zawiera również uzasadnienie prawne. Trzeba podkreślić, że czym innym jest niewskazanie przez organ w interpretacji uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, prawidłowego - zdaniem organu - stanowiska i jego uzasadnienia prawnego, a czym innym wadliwość dokonanej wykładni i subsumcji przepisów prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. W pierwszym przypadku organ naruszy art. 14c § 2 O.p., w drugim - prawo materialne, które będzie interpretował i stosował. W tym przypadku organ interpretujący przedstawił własne stanowisko w sprawie i jego uzasadnienie prawne. Uzasadnienie to przedstawiało tok rozumowania organu i pozwalało na dokonanie jego kontroli pod kątem zgodności z prawem. Brak analizy orzecznictwa, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie miał żadnego wpływu na możliwość oceny legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a przez to na wynik sprawy
W uzupełnieniu powyższych wywodów należy wskazać, że stanowisko sądu I instancji prowadzi do nieuzasadnionego przedłużenia postępowania. Uzupełnienie uzasadnienia interpretacji indywidualnej o analizę orzecznictwa nie musi prowadzić do merytorycznej zmiany stanowiska organu interpretującego, zwłaszcza, że sąd I instancji nie uczynił w tym zakresie żadnych wytycznych, które byłyby wiążące dla organu w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. Zatem, jeśli interpretacja jest kompletna, to sąd I instancji powinien ją ocenić, a nie uchylać, domagając się dodatkowych argumentów prawnych.
Z tych względów na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżony wyrok uchylono w całości i sprawę przekazano sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Sąd rozpoznający sprawę ponownie oceni zaskarżoną interpretację pod kątem jej zgodności z przepisami prawa materialnego, których wykładni i stosowania dotyczył wniosek.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b i pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).