II FSK 334/20

II FSK 334/20 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-10-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-02-06
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Beata Cieloch
Małgorzata Bejgerowska /sprawozdawca/
Stefan Babiarz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
III SA/Wa 2890/18 - Wyrok WSA w Warszawie z 2019-09-12
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 1509
art. 12 ust. 1  w związku z art. 11 ust. 1  oraz art. 12 ust. 3 w związku  z art. 11 ust. 2 - 2b
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska (sprawozdawca), Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 września 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2890/18 w sprawie ze skargi B. w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od B. w W. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 12 września 2019 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2890/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), uwzględnił skargę Banku [...] (dalej jako: "bank", "strona" lub "skarżący") i uchylił interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2018 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia oraz innych powołanych poniżej wyroków dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
Sąd pierwszej instancji przedstawił w powyższym wyroku następujący stan faktyczny.
1.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia w postaci zapewnienia transportu oddelegowanym pracownikom bank wyjaśnił, że pracownicy będą oddelegowywani na podstawie porozumienia z pracodawcą do wykonywania w ramach części etatu obowiązków służbowych w zagranicznych przedstawicielstwach banku, tj. poza ich stałe miejsce pracy określone w umowie o pracę. W pozostałym zakresie, tj. na drugiej części etatu pracować będą na swych dotychczasowych stanowiskach i w obecnym miejscu pracy - na terytorium RP. Bank zorganizuje owym pracownikom transport pomiędzy ich miejscami pracy poza granicami RP i w kraju przez sfinansowanie przelotów samolotowych, nabywając bilety lotnicze. Dochody z pracy wykonywanej zarówno w kraju, jak i poza granicami RP uzyskiwane przez danego pracownika banku, podlegać będą opodatkowaniu na terytorium RP (zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi). W związku z powyższym bank zadał pytanie: czy zapewnienie pracownikom oddelegowanym w ramach części etatu przez pracodawcę do pracy poza stałe miejsce jej wykonywania określone w umowie - bezpłatnego transportu pomiędzy miejscem pracy poza granicami RP, a miejscem pracy znajdującym się w kraju, stanowić będzie dla nich nieodpłatne świadczenie kwalifikowane jako przychód do opodatkowania ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.d.o.f.")?
Przedstawiając własne stanowisko strona wyjaśniła, że zapewnienie pracownikowi transportu leży wyłącznie w interesie pracodawcy, gdyż umożliwia mu realizację misji banku i zapewnienie pracownikom możliwości przemieszczania się jest warunkiem niezbędnym do umożliwienia im wykonywania pracy na rzecz banku w przedstawicielstwie zagranicznym. Zdaniem banku wartość bezpłatnego transportu lotniczego zapewnianego pracownikom czasowo oddelegowanym do pracy poza granicami RP, nie stanowi dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu.
1.2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2018 r. uznając stanowisko strony za nieprawidłowe, powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., o sygn. akt K 7/13, w którym uznano, że za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń z art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być uznane świadczenia, które: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). Zdaniem organu interpretacyjnego w niniejszej sprawie chodzi o świadczenie, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika w drodze porozumienia stron. W przypadku nie zapewnienia przez pracodawcę transportu pracownik musiałby sam ponieść przedmiotowy wydatek. Przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę następuje za zgodą pracownika i przynosi mu wymierną korzyść majątkową oraz leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku na transport, jaki musiałby ponieść dla wykonania obowiązków służbowych. Z tych powodów uznano, że wartość spornego świadczenia będzie stanowić dla pracowników banku przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., a bank jako płatnik będzie obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy.
1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w powołanym na wstępie wyroku uwzględnił skargę banku i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W motywach orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że sporny koszt biletów lotniczych został poniesiony w interesie pracodawcy, a nie pracownika. Bankowi też przyniósł konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej pracy przez pracownika. Organizacja pracy, spoczywająca na pracodawcy, wymaga zapewnienia pracownikom oddelegowanym możliwości świadczenia pracy, w tym dojazdu do miejsca jej wykonywania, które znajduje się w znacznej odległości od miejsca siedziby pracodawcy, jak również miejsca zamieszkania pracownika. Zdaniem WSA zapewnienie transportu do odległego miejsca wykonywania pracy, służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, a po stronie pracodawcy stanowi koszt prawidłowej organizacji pracy. Pracownik w takiej sytuacji nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je dla wykonania obowiązków pracowniczych i kontynuowania pracy w miejscu oddelegowania, poza granicami kraju. Po stronie pracownika, poza relacją pracowniczą, nie powstaje przysporzenie, a korzyść ze świadczeń spełnianych na jego rzecz nie jest przez niego wynoszona na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania. Reasumując Sąd pierwszej instancji uznał, że świadczenia związane z zakupem na rzecz pracowników nie stanowią innych nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., a w konsekwencji przychodu pracownika.
2.1. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając, na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a.:
1) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w postaci art. 141 § 4 związku z art. 57a P.p.s.a. poprzez wyjście przez Sąd pierwszej instancji poza zakres zaskarżenia i przyjęcie - wbrew opisowi zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku - że w sprawie "równie dobrze ... wyjazdy mogłyby być traktowane i rozliczane jako rodzaj podróży służbowych" i w związku z tym mogłoby mieć zastosowanie zwolnienie opisane w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f., gdy tymczasem bank ani we wniosku o interpretację, ani w złożonej skardze nie wskazywał, że finansowane przezeń podróże lotnicze - a w rzeczywistości ich koszty - mają charakter podróży służbowych i w związku z tym winny podlegać zwolnieniu opisanemu w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.;
2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez uznanie przez WSA, że w warunkach niniejszej sprawy świadczenie polegające na umożliwieniu przez bank korzystania przez zatrudnione w nim osoby z nieodpłatnego transportu lotniczego z miejsca zamieszkania do miejsca pracy w państwach oddelegowania nie powoduje powstania po stronie pracowników przychodu, gdy tymczasem właściwa wykładnia powyższych przepisów winna skutkować uznaniem, że w sytuacji jak w opisanym zdarzeniu przyszłym, mamy do czynienia z przychodem po stronie pracowników banku, gdyż podmiot ten jako pracodawca nie jest zobowiązany do zapewnienia swym pracownikom zakwaterowania (powinno być transportu), a w konsekwencji wartość tego świadczenia stanowić będzie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w powyższym przepisie.
W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
2.2. Pełnomocnik skarżącej nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną organu.
2.3. W rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie wzięli udziału pełnomocnicy stron.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w § 2 tego przepisu. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, zatem do rozpoznania pozostawały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawach kasacyjnych z art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a. – odpowiednio: naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
3.1. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyka poniesionych przez bank jako pracodawcę kosztów transportu pracowników (biletów lotniczych), które zostały uznane przez organ jako spełnione w interesie pracownika i w konsekwencji stanowiące przychód pracownika z innych nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Odmiennego zdania jest Sąd pierwszej instancji, który zgodził się ze skarżącym bankiem, że świadczenia te nie będą spełnione w interesie pracowników, ale w interesie pracodawcy, którego obciąża organizacja pracy.
Naczelny Sąd Administracyjny przyznaje jednak rację ocenie wyrażonej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji prawa podatkowegp, jak i w skardze kasacyjnej. Tym samym za uzasadniony uznano podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. polegającą na błędnym przyjęciu, że w sprawie nie dojdzie do powstania przychodu po stronie pracowników.
3.2. Stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem poszczególnych przepisów, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W świetle zaś art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., o sygn. akt K 7/13, na który powołał się zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd pierwszej instancji dokonano pełnej analizy rodzaju przychodów z innych nieodpłatnych świadczeń, na tle występujących zagadnień spornych. W powyższym orzeczeniu Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że wskazane regulacje rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu zaś wyjaśniono, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, "których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Powyższy pogląd został ukształtowany również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. uchwały z dnia 24 maja 2010 r., o sygn. akt II FPS 1/10 oraz z dnia 24 października 2011 r., o sygn. akt II FPS 7/10 oraz wyrok z dnia 25 kwietnia 2013 r., o sygn. akt II FSK 1828/11). Zgodnie z tymi judykatami, do których przychyla się również skład rozpoznający niniejszą skargę kasacyjną, świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub usługi. Na tle takiego rozumienia art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. Trybunał sformułował ogólne kryteria, w oparciu o które konkretne świadczenie pracodawcy na rzecz pracownika może zostać zakwalifikowane do przychodów nieodpłatnych ze stosunku pracy. I tak za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:
a) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
b) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
c) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Do takiego rozumienia tych przepisów odwołał się również Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, przy czym na tym tle nieprawidłowo ocenił zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji. Nie można bowiem zgodzić się z oceną wyrażoną w zaskarżonym wyroku, że przedstawione kryteria pozwalały na pominięcie jako przychodu z nieodpłatnych świadczeń finansowania transportu (biletów lotniczych) oddelegowanym pracownikom. Ocena ta jest niepoprawna już co do pierwszego z warunków z tego względu, że w opisie stanu faktycznego bank wprost podał, że pracownicy będą oddelegowywani na podstawie porozumienia z pracodawcą do pracy w zagranicznych przedstawicielstwach banku, co potwierdza istnienie zgody pracownika na spełnienie świadczenia. W niniejszej sprawie nie budzi też wątpliwości indywidualizacja osób, które uzyskują tego rodzaju przychody i ich wysokość. Pracodawcy wiadome jest bowiem, który pracownik świadczy pracę poza granicami kraju i korzysta z transportu lotniczego (bank nabywa bilet na przelot dla konkretnego pracownika). Zatem przypisanie pracownikowi określonej wartości przychodu z tego tytułu jest kwestią, którą na podstawie posiadanych informacji, pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić. Co więcej zbyt ogólnikowe jest twierdzenie WSA, że sporny wydatek został poniesiony w interesie pracodawcy. Akcentowana w zaskarżonym wyroku "prawidłowo i efektywnie wykonana praca" jest bowiem zarówno w interesie pracownika, za którą otrzymuje on wynagrodzenie, jak też jest korzyścią banku. Wobec powyższego nieuzasadnione jest stanowisko WSA w Warszawie, że świadczenie polegające na transporcie pracowników (opłaceniu im ceny biletów lotniczych) oddelegowanych do pracy za granicą nie będzie spełnione w interesie pracowników, ale w interesie pracodawcy i nie przyniesie pracownikom korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść. Gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych, pracownicy ci nie mieliby powodu do korzystania z transportu poza granice RP. W tym stanie rzeczy spełnione zostały wszystkie przesłanki odnoszące się do nieodpłatnego świadczenia za zgodą pracownika, w jego interesie, a korzyść jest wymierna i może być przypisana indywidualnemu pracownikowi.
Oceny Sądu pierwszej instancji nie sposób podzielić także w świetle tez uzasadnienia wspomnianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., o sygn. akt K 7/13. W uzasadnieniu tego judykatu (pkt 3.4.3.) Trybunał stwierdził, że "sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.). Akceptując warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Trybunału kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku".
Potwierdzeniem stanowiska zaprezentowanego powyżej jest także wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2019 r., o sygn. akt II FSK 2724/17, który wprawdzie odnosi się do umowy zlecenia, ale wynika z niego, że wartość ponoszonych przez dającego zlecenie kosztów zakwaterowania oraz dowozu do miejsca wykonywania pracy dla zleceniobiorców stanowi podlegający opodatkowaniu przychód z nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 8 lit. a) tej ustawy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew temu co przyjęto w zaskarżonym wyroku, w rozpoznawanej sprawie dobrowolne przyjęcie od pracodawcy nieodpłatnego transportu leży w interesie oddelegowanego pracownika, gdyż uzyskuje on w ten sposób wymierną korzyść (przysporzenie majątkowe) w postaci uniknięcia kosztów, które musiałby ponieść, skoro zdecydował się na wynikające z porozumienia zagraniczne miejsce świadczenia pracy. Dlatego też wydatki ponoszone przez bank na zapewnienie transportu lotniczego swoich pracowników do miejsc wykonywania przez nich pracy na rzecz strony, z wyłączeniem podróży służbowej, o której mowa w art. 77⁵ Kodeksu pracy, będą stanowić dla nich przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek na zasadach określonych u.p.d.o.f. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego osoba wykonująca swą stałą pracę za granicą (nawet w ramach części etatu), czy to na podstawie umowy o pracę, czy też na jakiejkolwiek innej podstawie prawnej, nie przebywa bowiem w podróży służbowej. Wobec powyższego zarzut skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego uznano za uzasadniony.
3.3. Naczelny Sąd Administracyjny podziela także stanowisko autora skargi kasacyjnej i w konsekwencji za nieuprawniony uznaje pogląd zawarty w zaskarżonym wyroku, jakoby w sprawie "równie dobrze ... wyjazdy mogłyby być traktowane i rozliczane jako rodzaj podróży służbowych". Skarżący bank ani w opisie zdarzenia przyszłego, ani w swoim stanowisku nie odwołał się do podróży służbowych. Stąd też niezasadne jest przyjęcie przez WSA w Warszawie możliwości zastosowania w sprawie zwolnienia opisanego w art. 21 ust 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Z powyższych względów zarzut naruszenia prawa procesowego jest usprawiedliwiony.
3.4. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 188 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości, a uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, rozpoznał i oddalił skargę, na podstawie art. 151 w zw. z art. 193 P.p.s.a.
W przedmiocie kosztów postępowania sądowego zasądzonych na rzecz skarżącego kasacyjnie organu orzeczono, na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).
M. Bejgerowska S. Babiarz B. Cieloch