II FSK 325/22

II FSK 325/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-10-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-03-31
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Alicja Polańska
Jerzy Płusa
Małgorzata Wolf- Kalamala /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
I SA/Gd 850/21 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2021-11-16
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1406
art. 11a ust. 1, art. 11a ust. 2
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Jędrzej Borkowski, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w X. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 850/21 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w X. na interpretacje indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną z dnia 26 marca 2021 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz G.sp. z o.o. z siedzibą w X. kwotę 1360 (tysiąc trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 16 listopada 2021 r., I SA/Gd 850/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę G. sp. z o.o. z siedzibą w X. (dalej: Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
2. We wniosku z 5 stycznia 2021 r. zapytano, czy w świetle przepisu art. 11a ust. 1 oraz art. 11a ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, ze zm. – zwanej dalej: u.p.d.o.p.), Skarżąca zawierając transakcję z Gminą oraz innymi spółkami należącymi w 100% do Gminy jest zobowiązana sporządzić dokumentację cen transferowych, o której mowa w art. 11k) u.p.d.o.p.? Spółka należy w 100% do Gminy. W skład rady nadzorczej wchodzi m.in. osoba będąca zastępcą Skarbnika Gminy oraz Prezes innej Gminnej Spółki. Skarżąca świadczy usługi odbioru odpadów oraz najmu na rzecz Gminy oraz innych spółek należących do Gminy. Transakcje zawierane pomiędzy Skarżącą a Gminą (...) stanowią transakcje kontrolowane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., ponieważ wynikają z zawartej pomiędzy Gminą,
a Skarżącą umowy o zagospodarowanie odpadów.
W zaskarżonej interpretacji organ wyraził pogląd, że poza kapitałowym powiązaniem Skarżącej z Gminą, które w świetle przepisów prawa stanowiłyby
o zwolnieniu z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych,
w okolicznościach sprawy występują również powiązania o charakterze osobowym,
a dotyczą osoby Zastępcy Skarbnika Gminy, który jednocześnie jest Przewodniczącym Rady Nadzorczej Skarżącej. Ta okoliczność, zdaniem organu interpretacyjnego sprawia, że Skarżąca nie będzie jednak zwolniona z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.
3. Sąd pierwszej instancji pogląd organu podzielił. Wskazał, że zgodnie z art. 11k ust. 1 u.p.d.o.p. podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach rynkowych – czyli takie ustaliłyby między sobą również podmioty niepowiązane.
Podmioty powiązane - zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit a u.p.d.o.p., oznaczają podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot. Przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.
Bezspornie Przewodniczący Rady Nadzorczej spółki jest osobą, która wspólnie z tym organem sprawuje pieczę nad Skarżącą i posiadając przy tym instrumenty oddziaływania na zarządzanie tą osobą prawną, może wywierać wpływ na istotne sfery jej działania.
Podobnie sąd ocenił rolę osoby sprawującej funkcję zastępcy Skarbnika Gminy. W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że osoba kierująca finansami gmin ma wpływ na gospodarowanie środkami Gminy, w tym środkami będącymi efektem umów zawieranych przez Gminę. W tej sytuacji – zdaniem sądu - w okolicznościach przedstawionych we wniosku może dojść do sytuacji, w której wystąpią powiązania osobowe pomiędzy Gminą a Skarżącą. Powiązaniem tym jest ta sama osoba fizyczna, która pośrednio wywiera wpływ na funkcjonowanie obu stron transakcji.
4. Powyższy wyrok Skarżąca zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie:
- prawa materialnego, tj.:
1) art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a) w zw. z art. 11a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że Skarżąca zobowiązana jest do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Gminą z uwagi na to, że pomiędzy Skarżącą i Gminą, posiadającą 100% udziałów w Skarżącej, zachodzą powiązania o charakterze osobowym, gdyż zastępca Skarbnika Gminy, będący jednocześnie przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki, ma zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez Spółkę. Tymczasem prawidłowa ocena prowadzi do wniosku, że Skarżąca nie jest zobowiązana do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Gminą, gdyż Przewodniczący Rady Nadzorczej Spółki nie posiada faktycznej zdolności wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych w Spółce, ani też nie posiada tego typu kompetencji w ramach wykonywanej na rzecz Gminy pracy jako Zastępca Skarbnika Gminy;
2) art. 11n pkt 5 u.p.d.o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że nie ziściły się przesłanki określone w tym przepisie, gdyż Skarżąca nie jest powiązana wyłącznie z jednostką samorządu terytorialnego. Prawidłowa ocena co do zastosowania tego przepisu prowadzi do wniosku, że w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy Skarżącą a Gminą, do której należy 100% udziałów w Skarżącej, Skarżąca nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, albowiem zachodzą wyłącznie powiązania wynikające z powiązania Skarżącego z jednostką samorządu terytorialnego.
W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, rozpoznanie sprawy na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie od Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego uchyleniu podlegają zaskarżony wyrok i interpretacja.
5. Ustawodawca wyłączył obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych ustanawiając m.in. przepis art. 11n pkt 5 u.p.d.o.p, który stanowi, że obowiązku tego nie ma w sytuacji zawierania transakcji kontrolowanych, gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.
Na wstępnie zauważyć należy, że celem art. 11n pkt 5 u.p.d.o.p. - z którego Skarżąca wywodzi wyłączenie przepisów o cenach transferowych - jest nietraktowanie jako podmiotów powiązanych, tych podmiotów, których wspólnym udziałowcem jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Poza tym przygotowanie dokumentów jest niewątpliwie absorbujące dla służb finansowych przedsiębiorstwa, gdyż zmusza przedsiębiorcę do zebrania i przetworzenia celem przedstawienia wielu danych o realizowanych transakcjach. Jednocześnie znana jest praktyka pełnienia funkcji w organach spółek komunalnych oraz jednocześnie w organach przez te same osoby. Należy mieć na uwadze również, że w niniejszej sprawie Przewodniczący Rady Nadzorczej sprawuje nadzór nad działalnością spółki, a zastępca skarbnika nie podejmuje żadnych kluczowych decyzji i również zajmuje się nadzorem.
Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, iż Skarżąca – spółka – należy w 100% do Gminy. Takie połączenie Skarżącej z jednostką samorządu terytorialnego oznacza występowanie pochodnej uprawnień właścicielskich. Oprócz powiązania kapitałowego w niniejszej sprawie istnieją jeszcze powiązania osobowe.
Gdyby przyjąć za poprawne rozumowanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, to art. 11n pkt 5 u.p.d.o.p. odnosi się wyłącznie do przypadku opisanego w art. 11 a ust. 2 pkt 1, ale nie ma zastosowania do sytuacji opisanej w art. 11 a ust. 2 pkt 2. Takie ujęcie jest nieuzasadnioną wykładnią przepisu. W niniejszej sprawie powiązanie podmiotów poprzez 100 % udziały jednego podmiotu w kapitale drugiego (art. 11 a ust. 2 pkt. 1 lit. a), czy też 100 % prawo jednego podmiotu do głosu w organach stanowiących drugiego podmiotu (art. 11 a ust. 2 pkt. 1 lit. b) są donioślejsze niż powiązanie poprzez faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej (art. 11 a ust. 2 pkt 2).
Po drugie - nie sposób zgodzić się z organem interpretacyjnym, że Przewodniczący Rady Nadzorczej posiada faktyczną możliwość wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez Spółkę w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit a) w zw. z art. art. 11a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. Rada Nadzorcza jest organem kolegialnym liczącym zgodnie z aktem założycielskim 3 członków. To zarząd prowadzi sprawy i reprezentuje spółkę, rada nadzorcza sprawuje stały
nadzór nad działalnością spółki, a zgromadzenie wspólników jest organem uchwałodawczym. Przewodniczący Rady Nadzorczej Spółki nie posiada faktycznej zdolności do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych w Spółce, ani też nie posiada tego typu kompetencji w ramach wykonywanej na rzecz Gminy pracy jako zastępca Skarbnika Gminy. Skarbnik Gminy w niniejszej sprawie zajmuje się m.in.: nadzorem nad rachunkowością urzędu miejskiego, nadzorem nad obiegiem i kontrolą dokumentów księgowych w urzędzie miejskim, koordynowaniem prac związanych z badaniem sprawozdania finansowego miasta, koordynowaniem prac związanych z dostosowaniem przepisów wewnętrznych w zakresie rachunkowości do wymogów ustawowych.
Z powyższego wynika, że Przewodniczący Rady Nadzorczej sprawuje nadzór nad działalnością spółki, a zastępca skarbnika nie podejmuje żadnych kluczowych decyzji i również zajmuje się nadzorem.
Skoro tak, to w okolicznościach niniejszej sprawy Skarżąca nie jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji cen transferowych, ponieważ w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy Skarżącą a Gminą (do której należy 100% udziałów w Skarżącej) zachodzą wyłącznie powiązania wynikające z powiązania Skarżącej z jednostką samorządu terytorialnego.
Stanowisko zaprezentowane w niniejszym orzeczeniu nie jest odosobnione. Dla przykładu – w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja 2019 r. 0111-KDIB1-2.4010.134.2019.1 AK organ ten wskazał m.in. że: "W 2018 r. spółka dokonywał ze swoim 100% udziałowcem - Gminą - transakcji przekraczających ustawowe progi. Zastosowanie znajdzie art. 11n ust. 5 u.p.d.o.p., z którego wynika, że nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, gdy powiązania pomiędzy podmiotami wynikają wyłącznie z powiązania z jednostką samorządu terytorialnego. Powyższego nie zmienia nawet fakt, że pomiędzy prezesem zarządu spółki a wiceprezydentem miasta- gminy zachodzi powiązanie o charakterze powinowactwa I stopnia ".
6. Skarga kasacyjna jako zasadna podlegała uwzględnieniu, zaskarżony wyrok podlega uchyleniu, podobnie jak zaskarżona interpretacja na podstawie art. 188 P.p.s.a. O zasądzeniu zwrotu kosztów postępowania sądowego postanowiono na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209 P.p.s.a.