II FSK 3116/17

II FSK 3116/17 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2019-09-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2017-09-27
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Aleksandra Wrzesińska- Nowacka /przewodniczący/
Marek Olejnik
Stanisław Bogucki /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
I SA/Kr 122/17 - Wyrok WSA w Krakowie z 2017-06-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2014 poz 851
art. 12 ust. 1 pkt 7
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 11 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. S.A. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 122/17 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 grudnia 2016 r., nr [...] 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz S. S.A. z siedzibą w O. kwotę 175300 (słownie: sto siedemdziesiąt pięć tysięcy trzysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 30 czerwca 2017 r. o sygn. I SA/Kr 122/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę S. S.A. z siedzibą w O. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 grudnia 2016 r., nr [...] wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Krakowie).
2.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w uzasadnieniu wyroku podał, że skarżąca jest polską spółką prawa handlowego i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Z kolei S. (Republika Czeska) (dalej: spółka zależna) jest rezydentem Republiki Czeskiej. Jedynym udziałowcem spółki zależnej jest (i była w 2010 r.) skarżąca. W dniu 30 listopada 2007 r. Zarząd skarżącej podjął uchwałę o powołaniu na terenie Republiki Czeskiej oddziału pod nazwą S. S.A. z siedzibą w K.. Skarżąca udzieliła pożyczek w dniach 18 maja 2009 r., 24 marca 2010 r., a następnie dokonała zamiany (konwersji) należności z tytułu udzielonych pożyczek spółce zależnej na udziały w tej spółce przez potrącenie wzajemnych wierzytelności (zamiana jednych aktywów na drugie). Skarżącej przysługiwała w stosunku do spółki zależnej jako dłużnika, wierzytelność pieniężna z tytułu udzielonych pożyczek, bowiem w transzach - odpowiednio (1 umowa) w dniach 18 maja 2009 r., 9 października 2009 r., 12 stycznia 2010 r., 25 stycznia 2010 r., 5 lutego 2010 r. oraz (2 umowa) 31 marca 2010 r., 10 maja 2010 r., 10 czerwca 2010 r., 23 lipca 2010 r. i 11 sierpnia 2010 r., przekazano środki pieniężne czeskiej spółce zależnej. W 2010 r. skarżąca dokonała trzykrotnie podwyższenia kapitału zakładowego spółki zależnej. Podwyższenie kapitału nastąpiło przez konwersję części zobowiązań powstałych w wyniku zaciągniętych pożyczek od skarżącej. Sposób przeprowadzenia konwersji pożyczek otrzymanych przez spółkę zależną od skarżącej został opisany w sporządzonych na tę okoliczność aktach notarialnych z dnia 9 lutego 2010 r., z dnia 29 marca 2010 r., z dnia 7 września 2010 r., a ich przedmiot został szczegółowo opisany w decyzji. Ogółem w 2010 r. kapitał zakładowy spółki zależnej został zwiększony do kwoty 597.671.000 CZK. Zmieniona wysokość kapitału zakładowego spółki zależnej została wpisana do rejestru handlowego w Republice Czeskiej - Rejestr Handlowy Sądu Miejskiego w Pradze.
2.2. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia 5 sierpnia 2016 r. określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. w kwocie 17.597.006 zł. Organ stanął na stanowisku, że spółka przy objęciu udziałów w zamian za wkład niepieniężny powinna rozpoznać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: u.p.o.d.p.).
2.3. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie decyzją z dnia 15 grudnia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
3. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie.
3.1. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, podnosząc zarzuty naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 7 i art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.).
3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonej decyzji.
4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.
4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za niezasadną. Zdaniem Sądu pierwszej instancji skoro organy podatkowe obydwu instancji trafnie przyjęły, że w ustalonym w sprawie stanie faktycznym objęcie udziałów w wyniku konwersji wierzytelności spółki w kapitale zakładowym dłużnika nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny, za niezasadny uznać należy, oparty na przeciwnym twierdzeniu, zarzut skargi dotyczący naruszenia prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię. W ocenie WSA w Krakowie zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego.
Sąd pierwszej instancji podał, że wpisy dokonane przez organy rejestrowe Republiki Czeskiej na okoliczność wniesienia lub niewniesienia do spółki wkładu w postaci aportu nie były wiążące dla organu prowadzącego postępowanie. Samo podjęcie uchwały, nazwanie czy nawet zarejestrowanie czynności w dokumencie urzędowym nie przesądza jeszcze bowiem o jej faktycznym charakterze, ponieważ ten charakter zostaje stwierdzony w oparciu o analizę i ocenę całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zdaniem WSA w Krakowie w wyniku tej analizy, organy prawidłowo oceniły czynności przeprowadzone przez spółkę w związku ze zwiększeniem udziałów i na tej podstawie dokonały właściwego rozstrzygnięcia. W sprawie nie zachodziła potrzeba konfrontowania opinii organu, prowadzącego postępowanie kontrolne z opinią zagranicznych organów, gdyż organy orzekające w sprawie podatkowej samodzielnie dokonują oceny faktycznej i prawnej w oparciu o całokształt zebranego materiału dowodowego.
5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Krakowie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - radcę prawnego), która sformułowała wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi oraz uchylenie zaskarżonej decyzji, a także o przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania, a mianowicie:
1) art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. w związku z art. 9 § 2 ustawy z dnia 12 listopada 1965 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. Nr 46, poz. 290 ze zm., dalej: p.p.m.), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. obejmuje swoim zakresem wkład pokryty w drodze potrącenia z wierzytelnością własną wspólnika, niezależnie od tego, w jaki sposób przedmiot wkładu określa właściwe prawo handlowe;
2) art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, które jest skutkiem błędnej wykładni tego przepisu, sprowadzające się do stwierdzenia przez WSA w Krakowie, że wniesienie przez skarżącą do czeskiej spółki zależnej wkładu pieniężnego opłaconego w drodze potrącenia z wierzytelnością własną skarżącego z tytułu pożyczki powoduje powstanie przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., tj. że powinno ono być traktowane tak jak wniesienie wkładu niepieniężnego;
3) art. 7 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP) przez jego błędną wykładnię polegającą na tym, że WSA w Krakowie w sposób nieuprawniony zawęził zakres przepisów, do których stosowania obowiązane są organy podatkowe w toku postępowania podatkowego. Zawężenie to doprowadziło do stwierdzenia, że organy podatkowe nie są obowiązane do stosowania powszechnie obowiązujących przepisów ustawy - Prawo prywatne międzynarodowe, pomimo braku jakichkolwiek regulacji, które zwalniałyby je z tego obowiązku;
4) art. 49 akapit pierwszy i drugi Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana: Dz. Urz. UE nr C 202 z dnia 7 czerwca 2016 r., dalej: TF UE) w związku z Traktatem o przystąpieniu RP do Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2003 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864) i art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i nieuwzględnienie przy wydawaniu rozstrzygnięcia;
5) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. w związku z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., przez ich błędną wykładnię, polegającą na stwierdzeniu, że nie jest możliwe rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności własnej z tytułu pożyczki;
6) art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na niewłaściwym zastosowaniu wskazanych przepisów, a także stwierdzenie, że skarżąca nie jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., w wysokości faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków na wypłatę pożyczki; Sąd pierwszej instancji niewłaściwie zastosował art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. nie uznając za koszty uzyskania przychodów wydatków poczynionych przez skarżącą na zakup waluty obcej na potrzeby pożyczki, mimo że wydatki te stanowią "wydatek na nabycie" (w sensie nabycia od osoby trzeciej) przedmiotu wkładu według interpretacji przyjętej przez Sąd pierwszej instancji.
7) art. 2a o.p. w związku z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie oraz w związku z art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie;
8) art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. przez błędne określenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanu faktycznego sprawy, jak i przedmiot sporu; ponadto nierozpatrzenie przez Sąd pierwszej instancji wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób chaotyczny, pobieżny i nieprzystający do stanu faktycznego sprawy;
9) art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 199a § 1 i § 2 o,p. przez bezzasadne oddalenie skargi i zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji zmiany stanu faktycznego sprawy wbrew wyraźnej i niebudzącej wątpliwości treści dokonanych przez skarżącego czynności, jak i otoczenia prawnego (ius cogens), które skarżąca musiała respektować przy ich dokonaniu. Zmiana ta doprowadziła do błędnego ustalenia, że skarżąca wniosła do czeskiej spółki zależnej wkład niepieniężny, co doprowadziło do opodatkowania czynności, która zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. nie podlega opodatkowaniu;
10) art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 120,. art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 i 2 o.p. w związku z art. 1 akapit drugi lit. c Konwencji znoszącej wymóg legalizacji zagranicznych dokumentów urzędowych, sporządzonej w Hadze dnia 5 października 1961 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 112, poz. 938) i art. 15 ust. 1 i 2 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Czechosłowacką Republiką Socjalistyczną o pomocy prawnej i stosunkach prawnych w sprawach cywilnych, rodzinnych, pracowniczych i karnych, podpisanej w Warszawie dnia 21 grudnia 1987 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 39 poz. 210). W ocenie skarżącej, naruszenie to nastąpiło przez bezzasadne oddalenie skargi i zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji ustaleń faktycznych, które zostały dokonane przez organy podatkowe w oderwaniu od niebudzących wątpliwości, udowodnionych za pomocą dokumentów urzędowych i niespornych okoliczności, że skarżąca objęła udziały w czeskiej spółce zależnej, w zamian za wkład pieniężny.
5.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
5.3. Skarżąca pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r. przedstawiła dodatkową argumentację w sprawie.
6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
6.1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Sformułowano w niej zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania.
6.2. Zasadnicza kwestia sporna, wokół której oscylują zarzuty skargi kasacyjnej dotyczy rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym sprawy można pominąć, jaki wkład został zarejestrowany zgodnie z prawem handlowym państwa siedziby spółki, do której został wniesiony. Innymi słowy, czy istnieją podstawy prawne do przyjęcia w stanie faktycznym sprawy, że spółka nie wniosła wkładu pieniężnego, lecz dokonała aportu wierzytelności i do tego zdarzenia należy zastosować skutki podatkowe z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.
Trafnie zauważa skarżąca, że w polskiej praktyce stosowane są dwa sposoby podwyższenia kapitału zakładowego spółki ze środków wspólników w sytuacji, gdy wspólnik posiada wobec spółki, której kapitał jest podwyższany, wierzytelność. Pierwszy z nich polega na wniesieniu wkładu niepieniężnego przez wspólnika w postaci wierzytelności, jaką wspólnik posiada wobec spółki (np. tak jak w konkretnym przypadku z tytułu pożyczek), wierzytelności te w konsekwencji ulegają umorzeniu. W tym przypadku mamy do czynienia z aportem wierzytelności (tzw. aportowe podwyższenie kapitału zakładowego). Drugi sposób polega na zobowiązaniu się wspólnika do wniesienia wkładu pieniężnego do spółki. Kolejnym etapem w tym przypadku jest umowne potrącenie wierzytelności spółki wobec wspólnika o wniesienie wkładu pieniężnego z wierzytelnością wspólnika wobec spółki. W ten sposób dochodzi do potrącenia wzajemnych wierzytelności (tzw. nieaportowe podwyższenie kapitału zakładowego). Mimo że faktycznie zastosowanie mają dwa rożne sposoby podwyższenia kapitału ze względu na rodzaj wkładu - w pierwszym przypadku jest to aport, zaś w drugim przypadku jest to potrącenie, to konsekwencje podatkowe dla spółki podwyższającej kapitał zakładowy są takie same. Obie transakcje są dla niej neutralne, odmiennie jednak kształtuje się sytuacja prawnopodatkowa podmiotu wnoszącego wkład, a mianowicie skutki podatkowe są uzależnione od tego, czy wkład ten ma charakter pieniężny czy niepieniężny. W przypadku aportu wierzytelności wnoszący aport posiada przychód, którym jest zasadniczo nominalna wartość objętych w zamian udziałów lub akcji, natomiast koszt jest rożnie definiowany w zależności od rodzaju wnoszonego składnika (np. środek trwały podlegający lub nie amortyzacji, udziały i akcje nabyte za gotówkę lub aport, wierzytelności). Wniesienie wkładu pieniężnego jest natomiast neutralne podatkowo dla spółki i dla wspólnika. Przychody otrzymane przez spółkę na utworzenie kapitału zakładowego nie stanowią przychodów podatkowych spółki, natomiast wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie udziałów nie stanowią u niego kosztów uzyskania przychodów aż do momentu zbycia tych udziałów.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy odpowiedzieć na pytanie, czy art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. daje podstawy do nadania pojęciu "wkład niepieniężny" innego znaczenia niż to, które funkcjonuje w prawie handlowym. Trzeba zauważyć, co akcentuje zarówno skarżąca, jak i organy podatkowe oraz WSA w Krakowie, że ani ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ani przepisy innych ustaw podatkowych nie definiują tego terminu. Brak jest zatem wyraźnie ustanowionej normy prawnej, która pozwalałaby na szczególne, "podatkowe" rozumienie pojęcia wkładu niepieniężnego. Stosując art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., przy ustalaniu znaczenia pojęcia "wkład niepieniężny" oraz "wkład pieniężny" konieczne jest odwołanie się do znaczenia, jakie terminom tym nadaje prawo handlowe.
W orzecznictwie podatkowym i sądowoadministracyjnym ostatecznie ukształtował się dominujący pogląd, że jeżeli nowo powstałe udziały zostaną pokryte wkładem rozliczanym przez potrącenie wzajemnych wierzytelności, wkład taki powinien być potraktowany jako niepieniężny w rozumieniu polskiego kodeksu spółek handlowych. Wniesienie zaś wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje powstanie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. (zob. na ten temat wywody zawarte np. w wyroku NSA z dnia 12 czerwca 2019 r., II FSK 2490/17 oraz cytowane tam orzecznictwo). Argumentuje się w tymże orzecznictwie, że dokonując konwersji wierzytelności drogą potrącenia, na co pozwala art. 14 § 4 k.s.h., można w ten sposób wywołać te same skutki podatkowe, jakie powstać mogą jedynie w wyniku faktycznego przekazania – wniesienia do spółki środków pieniężnych. Potrącenie jest formą wygaszania istniejących wierzytelności prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Kompensata nie prowadzi zatem do realizacji świadczeń wzajemnych, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, przy czym wierzytelności umarzają się do wierzytelności niższej, a zobowiązania wzajemne wygasają. Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę. Oznacza to, że w związku z potrąceniem części wierzytelności udziałowca wobec spółki z częścią wierzytelności spółki wobec udziałowca, nie dochodzi w ten sposób do faktycznego przekazania środków pieniężnych, a więc nie dochodzi do wniesienia wkładu pieniężnego. Przedmiotem rozważanych czynności i świadczeń nie jest pieniądz, ale wierzytelności o określonej w pieniądzu wartości, co nie stanowi tożsamych pojęć prawnych.
Pozostaje w związku z tym ocenić, czy w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy można było pominąć, jak uczyniły to z naruszeniem art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 2 o.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. organy podatkowe oraz WSA w Krakowie, jaki wkład został zarejestrowany zgodnie z prawem handlowym państwa siedziby spółki, do której został wniesiony. Nie uprzedzając wyników tej oceny, należy w każdym razie podzielić pogląd, że odwołanie się do polskiego prawa i polskiej doktryny prawa handlowego dla uzasadnienia tezy, że do spółki zależnej czeskiej został wniesiony aport i dla tej czynności należy określić skutki podatkowe, mimo że uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi o wniesieniu wkładu pieniężnego i taki wkład został wpisany do rejestru, budzi istotne wątpliwości. Sąd rejestrowy, wydając postanowienie o wpisie, potwierdza zgodność z prawem dokonanego przez wspólników rodzaju wkładu oraz zachowanie przewidzianego prawem trybu. Jeżeli postanowienie sądu rejestrowego wskazuje na to, że wkład ma charakter pieniężny, to rodzaj wkładu nie powinien już być kwestionowany. Z tego względu rozpatrywanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej jest przedwczesne.
6.3. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny – działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. - uwzględnił skargę kasacyjną uchylając zaskarżony w całości wyrok, zaś uznając, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, po rozpoznaniu skargi do WSA w Krakowie - uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
[pic]