III FSK 231/25

III FSK 231/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-09-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Olesińska /sprawozdawca/
Paweł Borszowski
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Sz 362/24 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2024-12-04
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 247 § 1 pkt 3, art. 258
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 12 września 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 362/24 w sprawie ze skargi M. D. i J. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 16 kwietnia 2024 r., nr SKO/WA/400/868/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od M. D. i J. D. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 4 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 362/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie ze skargi M. D. i J. D. (dalej jako: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 16 kwietnia 2024 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2021 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 31 stycznia 2024 r. oraz zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie na rzecz M. D. i J. D. solidarnie kwotę 697 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że istota sporu koncentruje się na prawidłowej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej: O.p.), a więc na ustaleniu, czy w realiach niniejszej sprawy rzeczywiście doszło do rażącego naruszenia prawa, które mogłoby uzasadniać stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 21 lipca 2023 r. o wygaśnięciu wcześniejszej decyzji ustalającej zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2021. W ocenie Sądu, aby mówić o rażącym naruszeniu prawa, niezbędne jest wykazanie oczywistości i bezsporności takiego naruszenia. WSA w Szczecinie wskazał, że naruszenie prawa uznać można za rażące tylko wówczas, gdy decyzja pozostaje w jawnej i łatwo dostrzegalnej sprzeczności z obowiązującym przepisem, a stwierdzenie tej sprzeczności nie wymaga dokonywania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Sąd podkreślił w tym zakresie, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji (jako instrument o charakterze wyjątkowym) nie służy ponownemu badaniu i rozstrzyganiu istoty sprawy podatkowej, lecz wyłącznie eliminowaniu z obrotu aktów prawnych dotkniętych najcięższymi wadami prawnymi.
W tym kontekście Sąd zwrócił uwagę, że decyzja Prezydenta z dnia 21 lipca 2023 r. została wydana w oparciu o art. 258 § 1 pkt 1 O.p., tj. w celu stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, która zdaniem organu stała się bezprzedmiotowa wobec faktu, że obejmowała grunty niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jak podkreślił WSA w Szczecinie, zastosowanie wskazanego przepisu nie może być utożsamiane z rażącym naruszeniem prawa, bowiem przesłanka bezprzedmiotowości decyzji ma charakter niedookreślony i wymaga każdorazowej interpretacji w świetle konkretnych okoliczności sprawy. Dalej Sąd zauważył, że stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym decyzja Prezydenta z 21 lipca 2023 r. miała charakter rażąco sprzeczny z prawem, nie zostało należycie uzasadnione. Organ nie wykazał bowiem, że decyzja ta pozostawała w oczywistej sprzeczności z normami prawa materialnego, a tym samym nie przedstawił przesłanek pozwalających na zastosowanie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Wręcz przeciwnie, organ sam potwierdził, że pierwotna decyzja z dnia 4 stycznia 2021 r. objęła opodatkowaniem grunty, które nie powinny być podatkiem obciążone, co samo w sobie przemawiało za koniecznością podjęcia działań zmierzających do usunięcia takiej wadliwej decyzji z obrotu prawnego.
Mając na uwadze przedstawione argumenty Sąd uznał, że organ odwoławczy błędnie stwierdził nieważność decyzji Prezydenta z dnia 21 lipca 2023 r., gdyż w sprawie nie ziściły się przesłanki rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. W konsekwencji WSA w Szczecinie stwierdził, że decyzja organu odwoławczego oraz utrzymana nią w mocy decyzja z 31 stycznia 2024 r. zostały wydane z naruszeniem prawa i nie mogą się ostać w obrocie prawnym. W dalszym postępowaniu SKO w Szczecinie zostało przez Sąd zobowiązane do uwzględnienia stanowiska prawnego Sądu i ponownego rozpoznania sprawy zgodnie z przedstawionymi wskazaniami. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).
Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną złożył pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie, który zaskarżył wyrok w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 oraz art. 258 § 1 pkt 1 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uwzględnieniu skargi Podatników na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 16 kwietnia 2024 r. znak: SKO/WA/400/868/2024, co w efekcie doprowadziło do zaakceptowania przez WSA w Szczecinie, że w obrocie prawnym pozostała decyzja Prezydenta Miasta S. z dnia 21 lipca 2023 r. znak: WPiOL-III.3120.5.165.2023.EB wydana z rażącym naruszeniem przepisu art. 258 O.p. i zarazem obciążona kwalifikowaną wadą prawną w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., a w szczególności:
– art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez uznanie, że nie stanowi rażącego naruszenia prawa wydanie przez Prezydenta Miasta S. w trybie art. 258 O.p. decyzji z dnia 21 lipca 2023 r. znak: WPiOL-III.3120.5.165.2023.EB. wygaszającej decyzję ostateczną Prezydenta Miasta S. z dnia 4 stycznia 2021 r. znak: WPiOL-III.3120.094909.2021 ustalającej J. D. i M. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2021 gdyż, jak wywiódł WSA w Szczecinie, rozstrzygnięcie kwestii, czy organ I instancji prawidłowo rozpoznał bezprzedmiotowość decyzji z dnia 4 stycznia 2021 r. w sprawie podatku od nieruchomości i adekwatnie zastosował przesłankę z art 258 § 1 pkt 1 O.p. wymaga zabiegów interpretacyjnych dotyczących pojęcia: "decyzji, która stała się bezprzedmiotowa". Wobec tego stanowiska Prezydenta instancji zaprezentowanego w decyzji z dnia 21 lipca 2023 r. nie można rozpatrywać w kategoriach rażącego naruszenia prawa - nie zważając, że istotą trybu uregulowanego w art. 258 O.p. jest zbadanie w konkretnej sprawie zaistnienia przesłanek wymienionych w tym przepisie i dopiero rzeczywiste wystąpienie jednej z przesłanek stypizowanych w art. 258 O.p. będzie stanowiło o podstawie prawnej do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ostatecznej ustalającej zobowiązanie podatkowe. Natomiast wydanie decyzji w trybie art. 258 O.p. przy braku zaktualizowania się przesłanek warunkujących stwierdzenie wygaśnięcia decyzji stanowić będzie, że decyzja taka jest obarczona wadą rażącego naruszeniem prawa,
– art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez przyjęcie - że zagadnienie, czy stanowisko organu I instancji przyjęte w decyzji z dnia 21 lipca 2023 r. jest zgodne z prawem, bazuje na prawidłowej wykładni art. 258 § 1 pkt 1 O.p. i prawdzie materialnej, nie może podlegać badaniu i ocenie w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, bo ta nadzwyczajna procedura nie służy ponownemu rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu istoty sprawy podatkowej, zarazem zaakceptował niezgodne z prawem działanie Prezydenta Miasta S., który wykorzystując instytucję stwierdzenia wygaśnięcia decyzji merytorycznie rozpatrzył sprawę zakończoną decyzją ostateczną z dnia 4 stycznia 2021 r. znak: WPiOL-111.3120.094909.2021 ustalającą p. J. D. i M. D. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2021 w ten sposób, że wygasił decyzję podatkową, mimo braku przesłanek upoważniających do takiego działania, natomiast ocena decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie stwierdzającej nieważność decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 21 lipca 2023 r., z tego powodu, że jej wydanie nastąpiło poza ramami przesłanek z art. 258 O.p., wbrew stwierdzeniu Sądu I instancji, nie wiąże się z rozstrzygnięciem istoty sprawy podatkowej, która to istota należy do normy art. 2 ust 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707) w związku ze zgłoszeniem przez Podatników informacją podatkową w podatku od nieruchomości działki nr [...] jako związanej z działalnością gospodarczą, a następnie korygowaną i winna zostać rozstrzygnięta we wszczętym przez Prezydenta Miasta S. postępowaniu wznowieniowym w trybie art. 240 O.p.,
– art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez przyjęcie, że dla rozstrzygnięcia skargi Podatników i kwestii nieważności decyzji, miało znaczenie, że Kolegium: nie podważało ustalenia organu I instancji, że decyzja z dnia 4 stycznia 2021 r., w sprawie podatku od nieruchomości obejmowała grunty, które nie stanowiły przedmiotu opodatkowania tym podatkiem oraz ... że stwierdzając nieważność decyzji organu I instancji z dnia 21 lipca 2023 r. organ nie podjął jakiejkolwiek próby wykazania, że decyzja Prezydenta z 4 stycznia 2021 objęła wyłącznie przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości - gdy tymczasem decyzja Prezydenta Miasta S. z dnia 21 lipca 2023 r. została wydana w trybie art. 258 O.p., a zatem w trybie w którym nie ocenia się prawidłowości działania organu podatkowego z punktu widzenia trafności stosowania prawa materialnego dla ustalenia zobowiązania podatkowego, jak również nie bada się prawidłowości samej decyzji wymiarowej. Podobnie, procedując w trybie art. 247 O.p. nad decyzją wydaną na podstawie art. 258 O.p. organ nie rozstrzyga istoty sprawy podatkowej, a więc kwestii opodatkowania działki nr [...], zaś specjalnie dedykowanym, do zbadania prawidłowości zgłoszenia i opodatkowania działki nr [...] wedle stawki na działalność gospodarczą w podatku od nieruchomości, jest postępowanie uregulowane w rozdz. 17 O.p. "Wznowienie postępowania",
– art. 258 § 1 pkt 1 O.p poprzez przyjęcie, że ustawodawca nie skonkretyzował kiedy przesłanka bezprzedmiotowości decyzji ma wystąpić, i tym samym nie może podlegać badaniu i ocenie w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, gdy tymczasem ustawodawca w przepisie tym posłużył się w stosunku do decyzji jednoznacznym określeniem – "stała się bezprzedmiotowa", a więc nie była bezprzedmiotową, a dopiero wskutek zaistnienia pewnych zdarzeń stała się bezprzedmiotową, co oznacza, że dyspozycją art. 258 § 1 pkt 1 O.p. nie może zostać objęta decyzja z dnia 4 stycznia 2021 r. ustalająca wymiar podatku od nieruchomości, który organ, w związku z oświadczeniem Podatnika, uznał, że nie powinien mieć miejsca. Wskazać przy tym należy, że w zasadzie każdy przepis podlega wykładni i że proces wykładni zaczyna się od dyrektyw językowych, co nie oznacza, że przepis poddany takiej wykładni, a zatem art. 258 § 1 pkt 1 O.p., jest niejednoznaczny,
– art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez przyjęcie, że nawiązanie przez Kolegium w decyzji z dnia 16 kwietnia 2024 r. znak: SKO/WA/400/868/2024 do dorobku orzecznictwa sądowego wyklucza rozpoznanie przesłanki rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przy stosowaniu art. 258 § 1 pkt 1 O.p, podczas gdy zabieg przywołania tez wyroków sądowych w zaskarżonej decyzji SKO w Szczecinie, miał na celu podkreślenie, że dyspozycją art. 258 § 1 pkt 1 O.p. nie może zostać objęta decyzja z dnia 4 stycznia 2021 r. i że nie istnieje żadna rozbieżność co do wykładni przepisu art. 258 § 1 pkt 1 O.p. w tym zakresie,
– art. 151 p.p.s.a., w zw. z art. 120 O.p. poprzez jego niezastosowanie i nie oddalenie wniesionej przez Podatników skargi, w sytuacji gdy wskutek uchylenia decyzji SKO w Szczecinie w obrocie prawnym pozostała decyzja Prezydenta Miasta S. z dnia 21 lipca 2023 r. znak: WPiOL-III.3120.5.165.2023.EB w wyniku którego powstają skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia praworządności, gdyż treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią art. 258 O.p.
Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Szczecinie oraz zasądzenie od Skarżących na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie kosztów postępowania kasacyjnego, z wyodrębnieniem w sentencji lub uzasadnieniu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto oświadczył, że organ zrzeka się rozpoznania sprawy na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wnieśli o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania przed NSA, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna organu jest zasadna.
Biorąc pod uwagę analogiczne zarzuty przedstawione w tożsamych sprawach o sygn. akt III FSK 1488/24, III FSK 1489/24 i III FSK 1490/24, Naczelny Sąd Administracyjny posłuży się w tym zakresie argumentacją przedstawioną w wyrokach z 4 czerwca 2025 r., którą w pełni podziela.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W złożonej w sprawie skardze kasacyjnej organ podnosi szereg zarzutów naruszenia przepisów postępowania mających wpływ na wynika sprawy, związanych z błędnym rozumieniem przez sąd pierwszej instancji przesłanki rażącego naruszenia prawa, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w powiązaniu z bezprzedmiotowością decyzji w przypadku jej wygaśnięcia na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 O.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane w skardze kasacyjnej zarzuty zasługują na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności wskazać należy, że stwierdzanie nieważności decyzji ostatecznej jest środkiem nadzorczym umożliwiającym z urzędu lub na żądanie strony eliminowanie z obiegu prawnego ostatecznych orzeczeń obciążonych kwalifikowanymi wadami wymienionymi w ośmiu punktach art. 247 § 1 O.p. Z uwagi na wyjątkowy charakter zastosowanie przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 O.p. wymaga ich ścisłej wykładni. Najczęściej stosowaną przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest wydanie takiego orzeczenia z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.). W niniejszej sprawie sąd pierwszej instancji niezasadnie uznał, że w przyjętych okolicznościach faktycznych nie jest możliwe uznanie, że mamy do czynienia z rażącym naruszeniem prawa, bowiem zastosowany przez Prezydenta Miasta S. art. 258 § 1 pkt 1) O.p. wymagał dokonania przez organ interpretacji. W takiej sytuacji, zdaniem sądu pierwszej instancji, nawet jeśli interpretacja ta jest błędna, to nie można przyjąć, że jest to oczywista sprzeczność, która pozwala na stwierdzenie rażącego naruszenia prawa. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego naruszenie prawa nawet wymagające interpretacji może być uznane za rażące w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., jeżeli interpretacja ta jest sprzeczna z wykładnią językową, a jej przyjęcie powoduje nieakceptowalne skutki, tj. wywołuje stan, gdy wadliwość ustalonego decyzją konstytutywną zobowiązania podatkowego jest eliminowana wadliwą decyzją – wydaną w trybie art. 258 O.p. mimo niespełnienia się żadnej z przesłanek warunkujących wydanie takiej decyzji.
Zgodzić należy się z Samorządowym Kolegium Odwoławczym, że treść art. 258 § 1 pkt 1 O.p jest jasna. Sąd pierwszej instancji nie wskazuje również na rozbieżności orzecznicze co do tego przepisu, w którym jako pierwszą przyczynę nakazującą stwierdzenie wygaśnięcia decyzji wymieniono okoliczność, że stała się ona bezprzedmiotowa. W piśmiennictwie podnosi się, że bezprzedmiotowość decyzji zachodzi wówczas, gdy przestał istnieć jeden z elementów stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji, a zatem podmiot lub przedmiot tego stosunku, albo gdy nastąpiła zasadnicza zmiana sytuacji faktycznej lub prawnej (tak m.in. T. Woś, Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji administracyjnej jako bezprzedmiotowej (art. 162 k.p.a.), PiP 1992/7, s. 51–55). Bezprzedmiotowość decyzji, będąca niezbędną przesłanką jej wygaśnięcia, wynika z ustania prawnego bytu elementu stosunku materialnoprawnego nawiązanego na podstawie decyzji administracyjnej – z powodu ustania bytu podmiotu, zniszczenia lub przekształcenia rzeczy, rezygnacji z uprawnień przez stronę, a także z powodu zmiany stanu faktycznego uniemożliwiającej wykonanie decyzji lub zmiany w stanie prawnym w przypadku, gdy powoduje ona taki skutek (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 116/11).
Bezprzedmiotowość decyzji powstaje więc po jej wydaniu jako stan prawny spowodowany odpadnięciem elementu stosunku materialnoprawnego. W postępowaniu prowadzonym w trybie art. 258 O.p. nie jest weryfikowana prawidłowość działania organu podatkowego z punktu widzenia trafności stosowania prawa materialnego dla ustalania zobowiązania podatkowego, czy też prowadzonego postępowania dowodowego poprzedzającego wydanie decyzji, jak również nie bada się prawidłowości samej decyzji. W jego trakcie ocenie nie podlegają okoliczności istniejące w dacie wydania decyzji, lecz takie które nastąpiły dopiero później, czyniąc ją bezprzedmiotową. W orzecznictwie wskazuje się bowiem, że stwierdzenie wygaśnięcia decyzji z uwagi na bezprzedmiotowość dotyczy decyzji niewadliwych, które dopiero później stały się bezprzedmiotowe. Decyzje wadliwe mogą być weryfikowane w trybie zwykłym, w trybie wznowienia postępowania, lub w trybie stwierdzenia nieważności i Prezydent Miasta S. takie postępowanie wszczął, w aktach sprawy znajduje się bowiem postanowienie z 13 czerwca 2023 r. o wznowieniu postępowania wymiarowego za lata 2018-2023. Zatem decyzja wydana na podstawie art. 258 O.p. nie znajduje uzasadnienia. Tym bardziej w sytuacji, gdy organ stwierdzając bezprzedmiotowość decyzji w decyzji z 21 lipca 2023 r., jednocześnie wydał nową decyzje 15 września 2023 r. ustalającą podatek od tej nieruchomości, tyle, że w innej wysokości. Nie można więc przyjąć, że pierwotna decyzja była bezprzedmiotowa. Dodatkowo, należy wskazać, że wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji, niezasadne jest uznanie, że o braku możliwości stwierdzenia nieważności decyzji z 21 lipca 2023 r. świadczy okoliczność, iż wyeliminowanie tej decyzji będzie skutkowało pozostawieniem w obrocie decyzji oczywiście sprzecznej z reżimem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu znane są poglądy orzecznictwa, zgodnie z którymi sam oczywisty charakter naruszenia prawa nie wystarcza do uznania, że naruszenie to ma charakter rażący. Wskazuje się, że konieczne jest spełnienie dodatkowych przesłanek, w szczególności ocena skutków społecznych i gospodarczych danego naruszenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 870/12 oraz z 15 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1345/11). W orzeczeniach tych podkreślono, iż rażące naruszenie prawa łączy się z trzema elementami: oczywistością naruszenia, charakterem naruszonego przepisu oraz skutkami gospodarczymi lub społecznymi decyzji, które czynią ją nieakceptowalną z punktu widzenia zasad praworządności. Stanowiska tego jednak nie podziela skład orzekający w niniejszej sprawie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego obowiązujące przepisy nie uzależniają stwierdzenia nieważności decyzji od oceny skutków społecznych lub gospodarczych naruszenia. Trafnie wskazuje się w drugim nurcie orzecznictwa, że wada decyzji z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. nie może być oceniana wyłącznie przez pryzmat jej skutków (m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 2543/20 oraz z 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1465/12). Przepisy te należy interpretować ściśle — stwierdzenie nieważności decyzji może opierać się jedynie na przesłankach w nich wymienionych. Jeżeli decyzja w sposób oczywisty zaprzecza treści przepisu prawa, nie może pozostać w obrocie prawnym i podlega unieważnieniu.
Reasumując, z omówionych wyżej powodów zasadna okazała się skarga kasacyjna organu, toteż Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, a uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. O kosztach postępowania sądowego w pkt 3 wyroku na wniosek organu rozstrzygnięto w oparciu o art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty te (w sumie 460 zł) złożyły się: wpis od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika reprezentującego SKO (360 zł).
s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Stanisław Bogucki s. Paweł Borszowski