II FSK 232/25

II FSK 232/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-06-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-17
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dumas /przewodniczący sprawozdawca/
Andrzej Melezini
Aleksandra Wrzesińska- Nowacka /zdanie odrebne/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Inne
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1304/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-09-18
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 14b par. 3, art. 14g par. 1, art. 14h, art. 169 par. 1 i 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2020 poz 1526
art. 551 par. 5, art. 584(2)
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia WSA (del.) Andrzej Melezini, po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 września 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1304/24 w sprawie ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 kwietnia 2024 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.927.2023.3.BS.LS w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla w całości zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 kwietnia 2024 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.927.2023.3.BS.LS, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M. K. kwotę 540 (słownie: pięćset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. CVS
Uzasadnienie
1.1. Wyrokiem z 18 września 2024 r. (sygn. akt III SA/Wa 1304/24) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. K. – nazywanego dalej "Skarżącym", na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2024 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.927.2023.3.BS.LS) w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
1.2. Przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że Skarżący złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłaty zysków osiągniętych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Wypłata ta miałaby nastąpić po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przy czym przed przekształceniem Skarżący miałby ów zysk przeksięgować w bilansie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej na zobowiązania.
Organ, powziął wątpliwości co do podstawy prawnej powstania zobowiązania Skarżącego, jako wspólnika i właściciela przedsiębiorstwa wobec siebie, tj. wątpliwości w zakresie podstawy prawnej czynności, w wyniku której środki staną się zobowiązaniami spółki/przedsiębiorstwa przekształconego w stosunku do właściciela i z tego powodu wezwał stronę do uzupełnienia wniosku.
Skarżący udzielił organowi następującej odpowiedzi: "z chwilą powstania spółki z o.o. w ramach przekształcenia po stronie spółki z o.o. figuruje zobowiązanie względem przekształcanego przedsiębiorcy, które ma wymiar bilansowy jak i cywilnoprawny, a źródłem jego powstania jest decyzja, która została podjęta przez przekształcanego przedsiębiorcę o wycofaniu części zysków wypracowanych i opodatkowanych w działalności jednoosobowej. Zobowiązanie w wymiarze cywilnoprawnym (spółki z o.o. względem wnioskodawcy) powstało z chwilą przekształcenia. Spółka z o.o. nie przejmuje zobowiązania cywilnoprawnego, lecz zobowiązanie to powstało z chwilą wpisu spółki do rejestru. Uprawnienie wnioskodawcy do uzyskania opisanych wypłat ma wynikać wyłącznie z faktu uprzedniego prowadzenia przez wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej (w ramach której wypracował »zysk« opodatkowany, a niewypłacony do majątku prywatnego) i podjęcia decyzji o wycofaniu części zysków z przedsiębiorstwa na moment przekształcenia i przeznaczeniu ich do wypłaty. Podejmując decyzję o przekształceniu, gdyby przedsiębiorca nie podjął takiej decyzji i nie ujął takich kwot w zobowiązaniach w sprawozdaniu finansowym będącym załącznikiem do planu przekształcenia, to wartość majątku przedsiębiorcy przekształcanego, a tym samym wartość kapitału własnego spółki przekształconej, byłaby odpowiednio wyższa. Z uwagi na wykazanie w bilansie otwarcia spółki z o.o. wyżej wskazanego zobowiązania, spółka już z chwilą powstania ma kapitał własny niższy niż wynikałoby to z wartości majątku wniesionego przez przedsiębiorcę przekształcanego, bowiem już z chwilą powstania, spółka posiada zobowiązanie względem wnioskodawcy. Spłata tego zobowiązania będzie dokonywana tytułem wypłat dokonywanych ze spółki."
Z uwagi na to, że zdaniem organu powyższa odpowiedź nie pozwalała na wydanie interpretacji indywidualnej, organ wydał wspomniane na wstępie postanowienie.
2.1. W skardze wywiedzionej od powyższego postanowienia Skarżący zawarł zarzuty naruszenia:
- art. 14g § 1 i art. 14b § 3 w zw. z art. 14h i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej jako "O.p.") przez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie stanowiska przedstawionego w postanowieniu z 17 stycznia 2024 r. polegającego na przyjęciu, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów formalnych, ponieważ opis zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku pozostaje niepełny pomimo uzupełnienia jego braków i budzi wątpliwości, a w konsekwencji pozostawienie przez organ wniosku bez rozpatrzenia, podczas gdy przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wraz z uzupełnieniem braków w odpowiedzi na wezwanie organu stanowią dane wystarczające do wydania w sprawie orzeczenia merytorycznego, tj. interpretacji indywidualnej;
- art. 14h w zw. z art. 121 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez wydanie postanowienia z naruszeniem zasady nakazującej jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w związku z brakiem merytorycznego rozpatrzenia wniosku skarżącego, pomimo że uprzednio organ wydawał interpretacje indywidualne w analogicznych stanach faktycznych i prawnych;
- art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p. przez przerzucenie ciężaru interpretacyjnego na skarżącego, a następnie przyjęcie przez organ, że skarżący ciężarowi temu nie podołał, podczas gdy organ powinien odnieść się do opisu zdarzenia przedstawionego przez skarżącego, bowiem całokształt okoliczności przedstawionych przez skarżącego nie budzi wątpliwości co do zasadności podjętych czynności, tj. że są one dozwolone w przepisach dotyczących przekształceń przedsiębiorców jednoosobowych w spółki kapitałowe i wynikają ze specyfiki tych zdarzeń, a jedynie organ nie chce albo nie jest w stanie zaakceptować jego elementów i rozstrzygnąć sprawy merytorycznie, mimo że z treści postanowienia można wywieść, że organ sprzeciwia się możliwości przeprowadzenia takich czynności, co w istocie stanowi merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy;
- art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p. przez przyjęcie, że opis zdarzenia przyszłego jest niepełny i budzi wątpliwości podczas gdy z postanowienia, zarówno z 17 stycznia 2024 r., jak i z 4 kwietnia 2024 r., wprost wynika, że organ w pełni rozumie opis zdarzenia przyszłego i nie ma wątpliwości co do opisanych tam faktów, a jedynie polemizuje z możliwością wystąpienia takiego zdarzenia.
2.2. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z 17 stycznia 2024 r., jak również o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
2.3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując przy tym swoją dotychczasową argumentację.
3.1. Sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wyjaśnił, że pytania skierowane przez organ do Skarżącego były konkretne i wymagały od niego wskazania podstawy normatywnej, z której wywodził on swoje prawo do wypłat. Tymczasem odpowiedź Skarżącego ograniczyła się do twierdzeń o ogólnym, opisowym charakterze, tj. wskazywała na powstanie zobowiązania "w wymiarze cywilnoprawnym", jak też "bilansowym" "z chwilą przekształcenia". W konsekwencji, zdaniem Sądu pierwszej instancji, opis czynności oraz ich równie opisowa ocena przedstawiona w uzupełnieniu wniosku z 9 stycznia 2024 r. nie czyniła zadość zakreślonemu przez organ wezwaniu.
Na poparcie swojej oceny Sąd pierwszej instancji przywołał wypowiedź Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt II FSK 1473/22, zgodnie z którą przekształcenie przedsiębiorcy jednoosobowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wymaga "uwzględnienia szeregu przepisów zamieszczonych w ustawach podatkowych, ustawie o rachunkowości oraz Kodeksie spółek handlowych. Zwracając się zatem z pytaniem o opodatkowanie określonej czynności stanowiącej element, bądź dalsze następstwo, takiego przedsięwzięcia, należało przy pomocy adekwatnych do zamierzonego działania pojęć prawnych przedstawić w sposób precyzyjny i jasny opis zamierzonego przedsięwzięcia." Stąd też skoro pytanie dotyczy "opodatkowania określonej transakcji (czynności prawnej) dokonywanej pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami prawnymi, to organ interpretacyjny ma prawo zwrócić się do wnioskodawcy o określenie charakteru prawnego tej czynności prawej".
4.1. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku przez Skarżącego pełnomocnik strony sformułował zarzuty naruszenia:
- art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a.") w zw. z art. 14g § 1 i art. 14b § 3 w zw. z art. 14h i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez oddalenie skargi i przyjęcie, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zasadnie utrzymał w mocy postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej z powodu nieprecyzyjnego, niepełnego i ogólnego opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku oraz w odpowiedzi na wezwanie organu, co miało uniemożliwić wydanie interpretacji, podczas gdy zdaniem Skarżącego opis zawarty we wniosku, jak i treść odpowiedzi na wezwanie, zawierały dane wystarczające do wydania w sprawie orzeczenia merytorycznego;
- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. i art. 169 § 4 O.p. poprzez oddalenie skargi i przyjęcie, że nie doszło do przerzucenia ciężaru interpretacyjnego na Skarżącego, wezwanie organu było zasadne, tak jak i zasadne było postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia wobec niewystarczającego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego, podczas gdy zdaniem Skarżącego wezwanie Organu przerzucało ciężar interpretacyjny na Skarżącego, który miał odpowiedzieć na pytania, należące do meritum sprawy, a przy prawidłowym procedowaniu wniosku, na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego byłoby możliwe wydanie orzeczenia merytorycznego w tej sprawie.
4.2. Pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny, a w konsekwencji uchylenie postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2024 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.927.2023.3.BS.LS) oraz poprzedzającego je postanowienia tego organu z 17 stycznia 2024 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.927.2023.2.BS). W skardze kasacyjnej znalazł się również wniosek o zasądzenie na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
5.1. Skarga kasacyjna miała usprawiedliwione podstawy, dlatego została uwzględniona.
5.2. Z treści zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej wynika, że w centrum sporu leży kwestia właściwego wyjaśnienia przez stronę skarżącą podstawy prawnej opisanych przezeń wypłat. Wypłaty te miałyby być realizowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą na skutek przekształcenia z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego, a ich źródłem miał być zysk wypracowany przez Skarżącego jeszcze przed przekształceniem, tj. w trakcie osobistego prowadzenia działalności.
W wezwaniu z 21 grudnia 2023 r. organ zobowiązał Skarżącego do wskazania "podstawy prawnej powstania zobowiązania wspólnika (właściciela przedsiębiorstwa) wobec siebie, tj. wskazali Państwo podstawę prawną czynności, w wyniku której »środki staną się zobowiązaniami spółki/przedsiębiorstwa przekształconego w stosunku do właściciela«?". W odpowiedzi na powyższe pytanie pełnomocnik Skarżącego nie wymienił konkretnych przepisów, które miałby stanowić podstawę prawną dla opisywanych czynności. Zamiast tego wyjaśnił między innymi, że "z chwilą powstania Spółki z o.o. w ramach przekształcenia, po stronie Spółki z o.o. figuruje zobowiązanie względem przekształcanego przedsiębiorcy, które ma wymiar bilansowy jak i cywilnoprawny, a źródłem jego powstania jest decyzja, która została podjęta przez przekształcanego przedsiębiorcę o wycofaniu części zysków wypracowanych i opodatkowanych w działalności jednoosobowej."
W konsekwencji organ przyjął, że Skarżący nie udzielił adekwatnej odpowiedzi względem zadanego pytania. Stąd też, kierując się art. 14g § 1 O.p. w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 i 4 O.p., wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku Skarżącego bez rozpatrzenia. Zdaniem organu, bez wskazania jednoznacznej podstawy prawnej planowanych czynności, odpowiedź na pytanie, czy spółka z o.o., wypłacając na rzecz Skarżącego niewypłacone dotąd zyski wypracowane przezeń w toku jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem i przeznaczone do wypłaty jeszcze przed przekształceniem, będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków – była niemożliwa. Sąd pierwszej instancji podzielił zapatrywanie organu i zgodził się z nim, że Skarżący nie przedstawił wszystkich istotnych w sprawie elementów stanu faktycznego sprawy – tj. nie sprecyzował normatywnej podstawy opisanych czynności polegających na wypłacie wspomnianego wcześniej zysku.
5.3. Naczelny Sąd Administracyjny oceny tej nie podziela.
Przede wszystkim już z treści samego wniosku wynika, że podstawą dla przekształcenia jednoosobowej działalności Skarżącego w spółkę prawa handlowego był art. 551 § 5 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2022 r., poz. 1467 ze zm.; dalej jako "k.s.h."). Dodatkowo we wniosku strona wskazała, że podstawy prawnej dla wypłaty zysku należy szukać w art. 5842 § 1 k.s.h. Ostatni z tych przepisów przewiduje kontynuowanie działalności podmiotu przekształcanego przez podmiot przekształcony i opiera się na fikcji prawnej tożsamości obu tych podmiotów.
Z tego też przepisu strona wywodziła, uzasadniając własne stanowisko w sprawie, że "osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji). Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę, czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego nastąpi przed przekształceniem. Tak jak ma to miejsce w sprawie niniejszej, w której środki przeznaczone do wypłaty przedsiębiorcy przekształcanemu przedstawione zostaną w sprawozdaniu finansowym stanowiącym załącznik do planu przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do wspólnika (Wnioskodawcy). W związku z przekształceniem w skład przejmowanych przez Spółkę z o.o. obowiązków wejdą również wszelkie zobowiązania, które istniały po stronie przedsiębiorcy przekształcanego w dniu przekształcenia. Bezsprzecznie zaliczyć do nich należy także wskazane wyżej zobowiązanie wypłaty zysku wypracowanego, ale niewypłaconego dotychczas w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy." Przywołana powyżej wypowiedź strony jasno wskazuje, że wywodzi ona swoje uprawnienie do wypłaty zysku przez spółkę prawa handlowego z instytucji przekształcenia oraz kontynuacji działalności, której zasadniczym założeniem jest swoista tożsamość podmiotowa podmiotu przekształconego z podmiotem przekształcanym. Samo zaś przesunięcie środków na pozycję zobowiązań jest następstwem operacji księgowej związanej z koniecznością przygotowania planu przekształcenia w ramach, którego precyzuje się, jakie konkretnie części majątku przedsiębiorcy (osoby fizycznej) przejdą na spółkę, w jakich pozycjach bilansowych zostaną one umieszczone, precyzując przy tym, czy zostaną one przypisane do wyszczególnionych kategorii kapitałów spółki, czy też znajdą się one po stronie środków na zapłatę zobowiązań.
Trudno jest w tym stanie rzeczy zgodzić się ze stwierdzeniem organu pierwszej instancji, gdy ten wywodzi, że "w odpowiedzi na powyższe pytanie opisał Pan w jaki sposób przedsiębiorstwo późniejsza spółka ujmowała zobowiązanie w swoich kapitałach, natomiast nie wskazał Pan podstawy prawnej samego zdarzenia gospodarczego, jakim jest powstanie zobowiązania wobec siebie, tj. podstawy prawnej czynności, w wyniku której środki stanowiące Pana zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej staną się zobowiązaniem długoterminowym – zobowiązaniem wobec Pana (obecnego właściciela) w prowadzonym przez Pana przedsiębiorstwie." (s. 3 postanowienia). Podstawą tą są przywołane powyżej przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych. Z motywów postanowienia wydanego w pierwszej instancji wynika, że organ nie podjął nawet próby ich wyłożenia, o czym świadczy schematyczność i pobieżność przywołanej wypowiedzi.
Lektura uzasadnienia postanowienia wydanego na skutek zażalenia strony skarżącej prowadzi do podobnych wniosków. Istota wypowiedzi organu sprowadza się do tego, że – jak to ujął sam organ – miał on "wątpliwości, co do podstawy prawnej powstania zobowiązania Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (właściciela przedsiębiorstwa) wobec siebie, tj. wątpliwości w zakresie podstawy prawnej czynności, w wyniku której »środki staną się zobowiązaniami w stosunku do właściciela«." (s. 8). W żadnym miejscu organ nie rozważył nawet, czy jego wątpliwości można usunąć sięgając do wskazanych przez stronę przepisów Kodeksu spółek handlowych.
Jakiekolwiek szersze rozważania w tym zakresie pojawiają się w sprawie dopiero w odpowiedzi organu na skargę skierowaną do WSA w Warszawie, gdy organ podnosi, że "w okresie przed powstaniem Spółki nie istnieje i nie może istnieć zatem żadne zobowiązanie, które uprawniałoby Skarżącego do wypłaty opisanych »zysków« i które mogłyby zostać objęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia. Takie zobowiązanie nie mogłoby powstać, bo Skarżący byłby zarówno jego dłużnikiem, jak i wierzycielem. Ponadto nie wiadomo również, w jaki sposób decyzja podjęta wobec samego siebie przed przekształceniem w spółkę z o.o. miałaby generować zobowiązanie cywilnoprawne, które miałoby w istocie powstać ze skutkiem »na przyszłość«, tj. z chwilą przekształcenia podmiotu i wpisu spółki do rejestru." (s. 5, k. 19 akt sądowych).
Sąd pierwszej instancji błąd ten powtórzył, mechanicznie powtarzając za organem, że Skarżący nie przedstawił podstawy prawnej dla powstania po stronie spółki zobowiązania wobec niego samego. Ta zaś, według strony skarżącej, wynikała właśnie z art. 551 § 1 k.s.h. oraz w art. 5842 § 1 tego aktu i tkwi w istocie instytucji przekształcenia działalności gospodarczej wykonywanej osobiście w formę spółki prawa handlowego oraz charakterze tej działalności. Wszak – tak jak zwrócił na to uwagę Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – o ile zobowiązanie przedsiębiorcy wobec samego siebie nie może powstać, ale przekształcenie wymaga wyodrębnienia z jego majątku części składowych przedsiębiorstwa w tym również wypracowanego zysku z działalności prowadzonej w formie jednoosobowej. Zysk ten, umieszczony w odpowiedniej pozycji bilansowej (jako zysk do wypłaty), po przekształceniu może stać się podstawą do jego wypłaty przez spółkę, jako jej zobowiązania wobec Skarżącego.
W konsekwencji powyższego Naczelny Sąd Administracyjny z aprobatą przyjmuje zarzuty skargi kasacyjnej, zgadzając się ze Skarżącym, że w sprawie Sąd pierwszej instancji powinien był uchylić zaskarżone postanowienie (oraz postanowienie je poprzedzające) ze względu na naruszenie przez organ art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. i art. 169 § 4 O.p. Treść wniosku była w spornym zakresie wystarczająco precyzyjnie sformułowana, a przez to spełniała wymogi określone w art. 14b § 3 O.p. co do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego.
5.4. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca przy tym uwagę, że w sprawach analogicznych co do stanu faktycznego (tj. wypłaty zysku z lat ubiegłych wypracowanego w toku działalności prowadzonej w formie jednoosobowej przez przekształconą spółkę) oraz co do powołanych przez strony podstaw prawnych dla spornych czynności (tj. art. 551 § 5 oraz art. 5842 § 1 k.s.h) – organy wydały szereg interpretacji indywidualnych, podejmując się w nich merytorycznej oceny stanowisk wnioskodawców. Ponadto interpretacje te zostały poddane kontroli sądowoadministracyjnej, w wyniku której Naczelny Sąd Administracyjny wydał następujące wyroki z: 10 października 2024 r., sygn. akt II FSK 722/24; 12 października 2023 r., sygn. akt II FSK 327/21; 30 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 252/21; 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21; 30 maja 2017 r., II FSK 1224/15; 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11.
Na tym tle należy stwierdzić, że przywołany przez organ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1473/22 jest odosobniony, a Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę kasacyjną nie podziela zakreślonego w nim stanowiska.
5.5. W związku z powyższym przyjmując, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz uwzględnił skargę, podzielając zawarty w niej zarzut naruszenia art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p.
5.6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną i w sposób merytoryczny rozpozna wniosek strony.
5.7. Sąd uchylił zaskarżony wyrok, jak w punkcie pierwszym sentencji, na podstawie art. 188 P.p.s.a. Skarga zaś została uwzględniona na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.
O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto zgodnie z art. 209, art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935 ze zm.).
Zdanie odrębne
Zdanie odrębne sędziego Aleksandry Wrzesińskiej-Nowackiej
Zgodnie z art.183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935) Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania. Jedną z przesłanek nieważności wymienionych w tym przepisie jest sprzeczność składu orzekającego z obowiązującymi przepisami (art.183 § 2 pkt 4 p.p.s.a.).
W składzie sądu, wydającego zaskarżony wyrok był sędzia WSA Konrad Aromiński. Sędzia ten został powołany na stanowisko sędziego WSA 3 listopada 2022 r. na podstawie postanowienia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej na wniosek (uchwała nr 672/22 z 13 lipca 2022 r.), Krajowej Rady Sądownictwa ukształtowanej na podstawie art. 9a ustawy z 12 maja 2011 r. o Krajowej Radzie Sądownictwa, w brzmieniu nadanym ustawą z 8 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o Krajowej Radzie Sądownictwa i niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz.3 ).
Przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej toczy się obecnie postępowanie w sprawie C-521/21 z pytania prejudycjalnego SR Poznań-Stare Miasto w Poznaniu. Sąd krajowy zapytał TSUE o następujące kwestie:
1. Czy art. 2 i 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej ("TUE") oraz art. 6 ust. 1-3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych ("KPP") należy rozumieć w ten sposób, że nie jest sądem ustanowionym na podstawie ustawy w rozumieniu prawa Unii sąd, w którego składzie zasiada osoba powołana na stanowisko sędziego w tym sądzie w procedurze, w której:
a) wyboru osoby wskazanej do nominacji sędziowskiej Prezydentowi RP dokonała obecna Krajowa Rada Sądownictwa, wybrana sprzecznie z polskimi przepisami konstytucyjnymi i ustawowymi, która nie jest organem niezależnym i nie zasiadają w niej przedstawiciele środowiska sędziowskiego powołani w jej skład niezależnie od władzy wykonawczej i ustawodawczej, a tym samym nie doszło do skutecznego złożenia wniosku o powołanie na urząd sędziego przewidzianego w prawie krajowym;
b) uczestnikom konkursu nominacyjnego nie przysługiwało odwołanie do sądu w rozumieniu art. 2 i 19 ust. 1 TUE oraz art. 6 ust. 1-3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych;
2. Czy art. 2 i art. 19 ust. 1 TUE w związku z art. 47 KPP należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji, gdy w składzie sądu zasiada osoba powołana w warunkach opisanych w punkcie 1:
a) stoją one na przeszkodzie stosowaniu przepisów prawa krajowego, które badanie zgodności z prawem powołania takiej osoby na urząd sędziego przekazują do wyłącznej właściwości izby Sądu Najwyższego, składającej się wyłącznie z osób powołanych na urząd sędziego w warunkach opisanych w punkcie 1, i które zarazem nakazują pozostawienie bez rozpoznania zarzutów dotyczących powołania na urząd sędziego, przy uwzględnieniu kontekstu instytucjonalnego oraz systemowego;
b) wymagają one, w celu zapewnienia skuteczności prawa europejskiego, takiej wykładni przepisów prawa krajowego, która umożliwi sądowi, również z urzędu, wyłączenie takiej osoby od rozpoznania sprawy na podstawie - stosowanych przez analogię - przepisów o wyłączeniu sędziego, który jest niezdolny do orzekania [iudex inhabilis];
c) wymagają one, aby sąd krajowy w celu zastosowania prawa unijnego i osiągnięcia effet utile pominął wyrok krajowego trybunał konstytucyjnego, o ile wyrok ten uznaje za niezgodne z prawem krajowym rozpoznanie wniosku o wyłączenie sędziego z powodu podniesienia okoliczności wadliwości powołania sędziego, które nie spełniało wymogów Unii Europejskiej dotyczących niezawisłego i bezstronnego sądu ustanowionego uprzednio na mocy ustawy w rozumieniu art. 19 ust. 1 TUE w związku z art. 47 KPP;
d) wymagają one, aby sąd krajowy w celu zastosowania prawa unijnego i osiągnięcia effet utile pominął wyrok krajowego trybunału konstytucyjnego, jeśli stoi on na przeszkodzie wykonaniu postanowienia Trybunału Sprawiedliwości UE w przedmiocie środków tymczasowych, które to postanowienie nakazuje zawieszenie stosowania przepisów krajowych uniemożliwiających badanie przez sądy krajowe spełnienia wymogów Unii Europejskiej dotyczących niezawisłego i bezstronnego sądu ustanowionego uprzednio na mocy ustawy w rozumieniu art. 19 ust. 1 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych.
Rozstrzygnięcie sprawy C-521/21 ma istotne znaczenie dla oceny, czy w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanka nieważności, wynikająca z faktu udziału w składzie orzekającym sędziego powołanego na wniosek wadliwie ukształtowanej Krajowej Rady Sądownictwa. Uważam zatem, że istnieją uzasadnione powody do zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie na podstawie art.125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. do czasu rozpoznania sprawy C-521/21. Istotne jest bowiem, aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł prawidłowo wywiązać się z obowiązku zbadania sprawy pod kątem wystąpienia przesłanek nieważności postępowania. Dopiero pewność co do istnienia lub nieistnienia tej przesłanki pozwala moim zdaniem na podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia co do zasadności skargi kasacyjnej.