II FSK 231/21
Podsumowanie
Przejdź do pełnego tekstuNaczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który uchylił interpretację indywidualną Dyrektora KIS dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Spór koncentrował się na momencie powstania przychodu podatkowego w związku z realizacją programów motywacyjnych opartych na Restricted Stock Units (RSU). Dyrektor KIS zarzucał sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, twierdząc m.in. że przychód powinien być rozpoznawany już w momencie objęcia akcji, a nie dopiero w momencie ich sprzedaży, co miałoby zapobiec rzekomemu wielokrotnemu opodatkowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, uznając, że przychód z tytułu realizacji RSU powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji. Sąd podkreślił, że objęcie akcji w ramach realizacji RSU, które są nieodpłatnie przyznawane, nie stanowi jeszcze przychodu podatkowego, a jedynie potencjalne przysporzenie. Dopiero sprzedaż akcji generuje przychód, który jest opodatkowany. NSA uznał również, że przepisy dotyczące programów motywacyjnych, w tym zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2018 r., mają charakter normatywny, a nie doprecyzowujący, jednakże nie wpłynęło to na prawidłowość rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji. Sąd wskazał, że błędne było stanowisko organu interpretującego co do momentu powstania przychodu i przypisania go do właściwego źródła w przypadku akcji objętych po 1 stycznia 2018 r. w realizacji RSU nabytych przed tą datą.
Przeanalizuj tę sprawę w pełnym kontekście orzecznictwa.
Analiza orzecznictwa · odpowiedzi na pytania · badanie przepisów · drafting pism.
Wartość praktyczna
Siła precedensu: WysokaPotwierdzenie momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu realizacji programów motywacyjnych opartych na RSU, interpretacja charakteru zmian przepisów podatkowych.
Dotyczy specyfiki programów motywacyjnych opartych na RSU i ich opodatkowania w kontekście zmian przepisów od 2018 r.
Zagadnienia prawne (3)
Kiedy powstaje przychód podatkowy z tytułu realizacji praw z Restricted Stock Units (RSU) w ramach programu motywacyjnego – w momencie objęcia akcji czy w momencie ich odpłatnego zbycia?Ratio decidendi
Odpowiedź sądu
Przychód podatkowy powstaje w momencie odpłatnego zbycia akcji, a nie w momencie ich objęcia w ramach realizacji RSU.
Uzasadnienie
Objęcie akcji w ramach realizacji RSU, które są nieodpłatnie przyznawane, stanowi jedynie potencjalne przysporzenie. Dopiero odpłatne zbycie akcji generuje przychód podatkowy, który jest opodatkowany. Przepisy dotyczące programów motywacyjnych, w tym zmiany z 2018 r., mają charakter normatywny i precyzują moment powstania przychodu.
Czy przepisy dotyczące programów motywacyjnych (art. 24 ust. 11-12b u.p.d.o.f.) oraz zmiany wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. (w tym art. 10 ust. 4 u.p.d.o.f.) mają charakter doprecyzowujący czy normatywny?Ratio decidendi
Odpowiedź sądu
Zmiany te mają charakter normatywny, a nie doprecyzowujący.
Uzasadnienie
Zmiany w przepisach dotyczące programów motywacyjnych oraz powiązane zmiany w innych artykułach (np. art. 10 ust. 4, art. 22 ust. 1db, 1dc) wprowadzają nowe regulacje i modyfikują istniejące, co świadczy o ich normatywnym charakterze, a nie jedynie o uściśleniu dotychczasowych przepisów.
Czy organ interpretujący indywidualnie prawidłowo ocenił stanowisko wnioskodawcy, uwzględniając różnice w stanach prawnych obowiązujących przed i po 1 stycznia 2018 r.?
Odpowiedź sądu
Nie, organ powinien był bardziej szczegółowo ocenić stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do poszczególnych stanów prawnych.
Uzasadnienie
Interpretacja indywidualna powinna zawierać wyczerpującą ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym, odzwierciedlającą wszystkie kwestie objęte wnioskiem, w tym różnice wynikające ze zmian stanu prawnego.
Przepisy (27)
Główne
u.p.d.o.f. art. 17 § ust. 1 pkt 10
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z tych instrumentów. Nie ma zastosowania art. 11 ust. 1 do określenia, co stanowi przychód.
u.p.d.o.f. art. 24 § ust. 11-12b
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy dotyczące programów motywacyjnych, które mają charakter normatywny i precyzują moment powstania przychodu.
ustawa zmieniająca art. 4
Ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
Określa datę wejścia w życie zmian dotyczących programów motywacyjnych (1 stycznia 2018 r.).
p.p.s.a. art. 184
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Podstawa do oddalenia skargi kasacyjnej.
Pomocnicze
u.p.d.o.f. art. 11 § ust. 1
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychodem jest również nieodpłatne świadczenie lub świadczenie w naturze. W przypadku realizacji RSU nie można określić wartości rynkowej świadczenia odwołując się do zasad określonych w art. 11 ust. 2 i 2a.
u.p.d.o.f. art. 17 § ust. 1b
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Za datę powstania przychodu z realizacji praw z instrumentów pochodnych uważa się moment realizacji tych praw.
u.p.d.o.f. art. 17 § ust. 2
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przy ustalaniu wartości przychodów z realizacji praw z instrumentów pochodnych stosuje się odpowiednio art. 19.
u.p.d.o.f. art. 23 § ust. 1 pkt 38
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Koszty nabycia akcji stają się kosztami uzyskania przychodów dopiero w chwili ich odpłatnego zbycia.
u.p.d.o.f. art. 19 § ust. 1
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określa się w wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W przypadku nieodpłatnego świadczenia, przepis ten ma zastosowanie w ograniczonym zakresie.
u.p.d.o.f. art. 10 § ust. 4
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Dotyczy przypisania do innego źródła przychodu przychodów z realizacji instrumentów pochodnych, gdy prawo zostało nabyte nieodpłatnie. Przepis ten ma zastosowanie do przychodów uzyskanych od 1 stycznia 2018 r.
u.p.d.o.f. art. 22 § ust. 1db i 1dc
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy dotyczące rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów, mające zastosowanie od 1 stycznia 2018 r.
p.p.s.a. art. 174 § pkt 1
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Podstawa do wniesienia skargi kasacyjnej z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego.
p.p.s.a. art. 174 § pkt 2
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Podstawa do wniesienia skargi kasacyjnej z powodu naruszenia przepisów postępowania.
p.p.s.a. art. 146 § § 1
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Skutki uwzględnienia skargi przez sąd administracyjny.
p.p.s.a. art. 145 § § 1 pkt 1 lit. a i c
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Podstawy do uwzględnienia skargi przez sąd administracyjny (naruszenie prawa materialnego lub postępowania).
o.p. art. 14c § § 1 i § 2
Ustawa - Ordynacja podatkowa
Treść interpretacji indywidualnej (opis stanu faktycznego, ocena stanowiska wnioskodawcy, uzasadnienie prawne).
p.p.s.a. art. 153
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Związanie sądu wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny.
p.p.s.a. art. 134 § § 1
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Zakres rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny.
p.p.s.a. art. 141 § § 4
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Wymogi uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego.
u.p.d.o.f. art. 17 § ust. 1 pkt 6 lit. a
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
u.p.d.o.f. art. 10 § ust. 1 pkt 9
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychody z innych źródeł.
u.p.d.o.f. art. 20 § ust. 1
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przychody z kapitałów pieniężnych.
u.p.d.o.f. art. 5a § pkt 13
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Definicja instrumentu pochodnego.
u.p.d.o.f. art. 24 § ust. 11b
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Definicja programu motywacyjnego.
u.p.d.o.f. art. 24 § ust. 12a
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Ograniczenie stosowania przepisu dotyczącego programów motywacyjnych.
p.p.s.a. art. 188
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Możliwość uchylenia zaskarżonego wyroku.
p.p.s.a. art. 185 § § 1
Ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Możliwość uchylenia wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.
Argumenty
Skuteczne argumenty
Przychód podatkowy z tytułu realizacji RSU powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, a nie ich objęcia. • Objęcie akcji w ramach realizacji RSU, które są nieodpłatnie przyznawane, stanowi jedynie potencjalne przysporzenie, a nie definitywny przychód. • Zmiany w przepisach dotyczące programów motywacyjnych od 1 stycznia 2018 r. mają charakter normatywny.
Odrzucone argumenty
Przychód podatkowy powinien być rozpoznawany już w momencie objęcia akcji. • Przepisy dotyczące programów motywacyjnych od 1 stycznia 2018 r. mają charakter doprecyzowujący. • Organ interpretujący prawidłowo ocenił stanowisko wnioskodawcy, mimo różnic w stanach prawnych.
Godne uwagi sformułowania
Przychód powstaje dopiero w dacie sprzedaży akcji (nie zaś wcześniej) • Zakaz wielokrotnego opodatkowania tego samego przychodu • Zmiana prawa ma charakter normatywny • Objęcie akcji co do zasady nie wiąże się z powstaniem przychodu podatkowego • Wartość rzeczywistego przychodu z akcji będzie można określić dopiero po ich zbyciu i dopiero wtedy powstanie obowiązek podatkowy
Skład orzekający
Jerzy Płusa
przewodniczący
Aleksandra Wrzesińska-Nowacka
sprawozdawca
Beata Cieloch
członek
Informacje dodatkowe
Wartość precedensowa
Siła: Wysoka
Powoływalne dla: "Potwierdzenie momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu realizacji programów motywacyjnych opartych na RSU, interpretacja charakteru zmian przepisów podatkowych."
Ograniczenia: Dotyczy specyfiki programów motywacyjnych opartych na RSU i ich opodatkowania w kontekście zmian przepisów od 2018 r.
Wartość merytoryczna
Ocena: 7/10
Sprawa dotyczy popularnych programów motywacyjnych w korporacjach i precyzuje moment powstania obowiązku podatkowego, co jest kluczowe dla wielu pracowników i pracodawców.
“Kiedy zapłacisz podatek od akcji z programu motywacyjnego? NSA rozstrzyga!”
Twój asystent do analizy prawnej.
Zadaj pytanie prawne, zleć analizę orzecznictwa i przepisów, lub poproś o projekt pisma — AI przeszuka 1,4 mln orzeczeń i aktualne akty prawne.
- Analiza orzecznictwa i przepisów
- Drafting pism i dokumentów
- Odpowiedzi na pytania prawne
- Pogłębiona analiza z doktryny
Pełny tekst orzeczenia
Oryginalna treść postanowienia (niezmieniona). Otwiera się jako osobna strona.