I SA/Łd 12/15

I SA/Łd 12/15 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2015-03-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2015-01-08
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Bogusław Klimowicz
Joanna Grzegorczyk-Drozda /przewodniczący/
Paweł Kowalski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 2118/15 - Wyrok NSA z 2017-08-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
art. 55 ust. 2 ust.7
Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.
Dz.U. 2012 poz 361
art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b ust. 6d ust. 7
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Pomocnik sekretarza Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2015 r. sprawy ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia [...]., określającą J. R. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010.
Z akt sprawy wynika, że w dniu 29 lipca 2011 r. podatnik złożył zeznanie podatkowe PIT - 36 za rok 2010, przedkładając wydruki komputerowe, potwierdzające dokonanie przelewów darowizn na rachunek bankowy Parafii A w W., kolejno w dniach 2 i 29 listopada oraz 7 grudnia 2010 r. (łącznie w kwocie 85 000 zł), tytułem "darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą", zaś w dniu 31 grudnia 2000 r. 20 000 zł, tytułem "darowizny na cele kultu religijnego". Podatnik przedłożył także zaświadczenie wystawione przez Parafię potwierdzające odbiór darowizn na cel charytatywno - opiekuńczy oraz "sprawozdanie finansowe wykorzystania darowizn w łącznej kwocie 85 000 zł przekazanych w 2010 r.
Sprawozdanie to nie zostało opatrzone żadną datą, ani jego sporządzenia, ani otrzymania sprawozdania przez darczyńcę, co w ocenie organu uniemożliwiło potwierdzenie czy zostało ono przedłożone podatnikowi w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny, stosownie do treści art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 29, poz. 154 ze zm.).
Zgodnie z treścią sprawozdania Parafia wydatkowała kwotę 85 000 zł, na następujące cele 2011 r.:
1. dofinansowanie biednym dzieciom wyjazdu zimowego – 15 000 zł;
2. pomoc finansowa rodzinom dysfunkcyjnym – 9 000 zł;
3. dożywianie dzieci – 8 000,00 zł;
4. pomoc dla matek samotnie wychowujących dzieci – 7 000 zł;
5. dofinansowanie letnich obozów formacyjnych młodzieży 12 000 zł.
W roku 2012 były to:
1. dofinansowanie letnich obozów formacyjnych młodzieży 12 000 zł.
2. dożywianie dzieci – 7 000,00 zł;
3. pomoc finansowa rodzinom dysfunkcyjnym – 9 000 zł;
4. pomoc dla matek samotnie wychowujących dzieci – 8000 zł;
W piśmie strony z dnia 17 lipca 2014 r. do którego załączono ,,uzupełnienie sprawozdania finansowego z wykorzystania darowizny pieniężnej na kościelną działalność charytatywna — opiekuńczą", wyjaśniono, że sprawozdanie zostało wystawione i wydane J. R. w dniu [...]. i taką datą (odręcznie) opatrzony został drugi egzemplarz/kopia wydanego sprawozdania, znajdujący się posiadaniu Parafii. Brak daty na egzemplarzu przekazanym podatnikowi był zwykłym niedopatrzeniem, pozostającym bez znaczenia dla całej sprawy. Ponadto załączono uszczegółowioną listę wskazanych wcześniej celów zrealizowanych w latach 2011 i 2012 z darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą, przekazanej w roku 2010. Dodano, że Parafia z uwagi na formę niesionej pomocy, jej charakter oraz okoliczności niejednokrotnie nie ma fizycznej możliwości ustalenia personaliów osób obdarowanych, a brak imiennych list beneficjentów nie jest wyrazem złej woli Parafii, czy J. R., a wynika jedynie z faktu nieprecyzyjnie sformułowanych przepisów, na podstawie których organy podatkowe ustalają warunki możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego, które to warunki w owych regulacjach nie zostały zapisane. W takim przypadku istotne znaczenie ma bowiem jedynie okoliczność, że w danym okresie kościelna osoba prawna wskazane działania faktycznie prowadziła.
Konsekwencją powyższego była decyzja Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B. z dnia [...], określająca przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009.
Odwołanie złożył J. R., wnosząc o uchylenie powyższej decyzji w całości. Zarzucił naruszenie:
- art. 120, w związku z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez ich niezastosowanie;
- art. 26 ust. 6b, ust. 6d, ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej, poprzez ich błędną wykładnię.
W uzasadnieniu podatnik wyjaśnił, że spełnił wymogi nałożone art. 55 ust. 7 wskazanej ustawy, a kościelna osoba prawna przedstawiła darczyńcy pokwitowanie odbioru darowizny oraz sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno - opiekuńczą. Dodał, że we wskazanej regulacji nie zostało określone, jakie warunki powinno spełniać owo sprawozdanie, zaś złożony do akt dokument, wystawiony przez Parafię spełnia warunki określone tym przepisem.
W uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że przedłożony przez Parafię Rzymskokatolicką A w W. dokument nie tylko nie zawiera daty jego sporządzenia, czy przedłożenia darczyńcy, ale także nie zawiera na tyle dokładnego opisu zdarzeń, aby organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów ze wskazaniem dat, osób czy miejsc. Z dokumentu tego nie wynika także (w każdym punkcie) w sposób jednoznaczny, by środki darowizny przeznaczone zostały przez obdarowaną kościelną osobę prawną na prowadzoną przez nią pomoc adresowaną do nieokreślonej imiennie grupy osób, ze wskazaniem konkretnej formy tej pomocy, miejsca i czasu jej świadczenia. Z takich sformułowań, jak: "dofinansowanie biednym dzieciom wyjazdu zimowego", "dożywianie dzieci", "pomoc dla matek samotnie wychowujących dzieci", "pomoc finansową rodzinom dysfunkcyjnym", "dofinansowanie letnich obozów formacyjnych dla młodzieży" nie wynika, kto w istocie jest adresatem (beneficjentem) pomocy, komu konkretnie przekazano środki finansowe i w jakiej jednostkowej wysokości, komu przekazano środki rzeczowe i w jakiej ilości oraz tak jednostkowej, jak i sumarycznej wartości. Nie podano precyzyjnych informacji na temat rodzaju, ilości, daty zakupów produktów spożywczych, nazw placówek, którym przekazywana była "pomoc", jej rodzaj, wskazanie placówek w których dożywiano dzieci z ubogich rodzin, jakichkolwiek danych dotyczących organizowanych zimowych czy letnich wyjazdów dla młodzieży/dzieci. Nie wskazano też jakichkolwiek dokumentów w zakresie tych wydatków.
Przedmiotowy dokument stanowi zatem jedynie ogólnikowe przedstawienie celów rozdysponowania środków z podziałem na poszczególne rodzaje pomocy i ogólne kwoty tej pomocy, nie stwarzając możliwości odczytania, a tym bardziej sprawdzenia, czy rzeczywiście pomoc ta została zrealizowana z tych środków w określonym miejscu i czasie.
W konkluzji organ stwierdził, że wobec nie spełnienia przez podatnika przesłanek wynikających z treści art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, tj. nie wykazania przedłożenia stronie przez kościelną osobę prawną w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny sprawozdania o jej przeznaczeniu na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, a nade wszystko wobec przedłożenia jako sprawozdania dokumentu nie spełniającego wymogów art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, a więc nie będącego w istocie sprawozdaniem z wydatkowania środków z otrzymanej darowizny na realizację działań charytatywno-opiekuńczych, podatnik nie był uprawniony do skorzystania z ulgi podatkowej w formie odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą w wysokości 85 000 zł.
Powyższą decyzję J. R. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie:
- art. 120, w związku z art. 121 § 1, art. 122 o.p., poprzez ich niezastosowanie; - art. 26 ust. 6b, ust. 6d, ust. 7 u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię;
- art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez jego błędną wykładnię.
W treści skargi wyjaśnił, że spełnił wymogi nałożone art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej by móc skorzystać z wyłączenia z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Kościelna osoba prawna przedstawiła mu pokwitowanie odbioru darowizny oraz sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą, które to dokumenty organowi podatkowemu. Podkreślił, że ustawodawca nie określił, jakie warunki powinno spełnić sprawozdanie. Skoro więc przepisy nie wskazują co powinno zawierać sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy to organ nie mógł w sposób dowolny i arbitralny ustalić jaka treść sprawozdania umożliwi podatnikowi skorzystanie z ulgi wynikającej z przytoczonego przepisu.
Dodał, że sprawozdanie finansowe z wykorzystania darowizny pieniężnej na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą przekazanej w 2010 roku zostało wystawione i wydane skarżącemu w dniu 2 września 2012 r., a jego uzupełnienie stanowiło załącznik do pisma złożonego do organu w trakcie postępowania.
Odnosząc się natomiast do żądania przedstawienia danych osobowych osób obdarowanych przez Parafię wskazał, że takie dane nie były od nich pobierane w czasie przekazywania pomocy, gdyż nie było to konieczne do jej udzielenia, zaś zarówno działalność skarżącego, jak i Parafii nie wypełniała przesłanek z art. 23 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1998 r. o ochronie danych osobowych (Dz. U. z 2002 r., nr 101, poz. 926 ze zm.), zatem pobieranie danych osobowych od beneficjentów pomocy nie było uzasadnione.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu, który uzasadniałby jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.
W rozpoznanej sprawie spór dotyczy możliwości skorzystania przez skarżącego z ulgi przewidzianej w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, w odniesieniu do darowizny przekazanej w 2010 r. na rzecz Parafii A w W.
Zgodnie z dyspozycją art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność.
Sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7, składane przez kościelną osobę prawną, o ile ma wywołać skutki prawne, powinno zawierać oświadczenie obdarowanego o przeznaczeniu otrzymanych środków finansowych na określony cel, tj. na działalność charytatywno-opiekuńczą prowadzoną przez kościelną osobę prawną, przy założeniu, iż cel ten faktycznie został zrealizowany. Tym samym sprawozdanie takie powinno zawierać dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w późniejszym (ewentualnym) postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie i zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą, w tym ustalenie ostatecznych beneficjentów pomocy udzielonej przez kościelną osobę prawną z uzyskanej darowizny. Jeżeli w analizowanym przepisie mowa jest o przedstawieniu darczyńcy sprawozdania – i to w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - to uznać należy, że takie sprawozdanie powinno mieć formę pisemną, z datą zawierającą się w przedziale czasowym zakreślonym przez ustawodawcę.
Sąd w tym składzie orzekającym uznał, że w sprawozdaniu, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, musi być określony cel i co najmniej grupa beneficjentów pomocy charytatywnej, np. otrzymujący żywność, odzież i inne datki. Znaczenie ma też to w jakim okresie kościelna osoba prawna takie działania faktycznie prowadziła oraz jakie ściśle określone wydatki poniosła na zakup środków pomocowych. Kościelna osoba prawna powinna nie tylko wykazać, ale udokumentować fakt prowadzenia działalności charytatywno-opiekuńczej na rzecz określonej grupy społecznej, ze szczególnym uwzględnieniem (rozliczeniem) środków poniesionych na ten cel. Zakup towarów pomocowych powinien być udokumentowany odpowiednimi rachunkami, które powinny być uwzględnione w sprawozdaniu przekazanym darczyńcy.
Na przeszkodzie sporządzeniu przez obdarowaną kościelną osobę prawną sprawozdania zawierającego wskazane wyżej informacje, umożliwiające weryfikację przeznaczenia darowizny, nie stoi art. 55 ust. 2 ustawy kościelnej, zgodnie z którym kościelne osoby prawne są zwolnione od opodatkowania z tytułu przychodów ze swojej działalności niegospodarczej i w tym zakresie nie mają one obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy o zobowiązaniach podatkowych. Okoliczność, że kościelne osoby prawne nie mają prawnego obowiązku prowadzenia dokumentacji dla celów podatkowych w związku z ich działalnością niegospodarczą, nie wyłącza możliwości umownego zobowiązania takiej osoby do przedstawienia właściwego rozliczenia sposobu spożytkowania uzyskanej darowizny. W świetle bowiem art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej rozliczenie takie (sprawozdanie) ma wpływ wyłącznie na zakres obowiązku podatkowego darczyńcy, a nie obdarowanej kościelnej osoby prawnej. O ograniczonym zakresie zastosowania art. 55 ust. 2 ustawy kościelnej świadczy również art. 18 ust. 1f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do którego "podatnicy otrzymujący darowizny, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 7 oraz w art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy nie składają zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, są obowiązani (...) przekazać urzędowi skarbowemu informacje o kwocie ogółem otrzymanych darowizn ze wskazaniem celu jej przeznaczenia zgodnie ze sferą działalności pożytku publicznego (...) wraz z wyszczególnieniem darowizn pochodzących od osób prawnych z podaniem nazwy i adresu darczyńcy, jeżeli jednorazowa kwota darowizny przekracza 15 000 zł lub jeżeli suma wszystkich darowizn otrzymanych w danym roku podatkowym od jednego darczyńcy przekracza 35 000 zł; w terminie składania zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, udostępnić do publicznej wiadomości, poprzez publikacje w Internecie, środkach masowego przekazu lub wyłożenie dla zainteresowanych w pomieszczeniach ogólnie dostępnych, informacje, o których mowa w pkt 1, i w formie pisemnej zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Z obowiązku tego zwolnione są podmioty, których dochód za dany rok podatkowy nie przekracza kwoty 20 000 zł".
Brak obowiązku prowadzenia dokumentacji podatkowej nie oznacza, że kościelne osoby prawne nie mogą dokumentować wydatków ponoszonych na działalność charytatywno-opiekuńczą w innych celach, chociażby właśnie po to, aby sporządzić stosowne sprawozdanie i przekazać je darczyńcy oraz umożliwić weryfikację tego sprawozdania, a w rezultacie potwierdzić prawo darczyńcy do skorzystania z ulgi podatkowej.
Sąd w tym składzie orzekającym podzielił pogląd organów podatkowych, zgodnie z którym załączone do akt sprawozdanie Parafii A w W. nie spełniało wymogów, jakim winien odpowiadać taki dokument, aby skarżący mógł skorzystać z ulgi podatkowej określonej w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Sprawozdanie to nie zawiera jakiejkolwiek daty, opisu zdarzeń na tyle dokładnego, aby organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów.
W sprawozdaniu wskazano jedynie ogólnikowy opis celów, na jakie wydatkowana została darowizna oraz przypisane tym celom kwoty, a brak było danych odnoszących się do opisu przebiegu poszczególnych zdarzeń oraz do dowodów indywidualizujących podmioty bezpośrednio obdarowane ze środków pochodzących z darowizny. Nie istniały też dokumenty z dokonanego podziału środków na poszczególne cele działalności charytatywno-opiekuńczych Parafii, ani też jakiekolwiek inne dowody (ewidencje rodzin ubogich, dzieci korzystających z dotowanych wyjazdów, pokwitowania odbioru paczek, zestawienia zakupów na poszczególne cele). Zgodzić należy się z organami podatkowymi, że takie ogólne sformułowania zawarte w sprawozdaniu, bez wskazania jakichkolwiek informacji dotyczących dat, czy też miejsc, w których realizowane były poszczególne działania, uniemożliwia weryfikację, czy faktycznie były one realizowane ze środków pochodzących z darowizny i w zakresie podanym przez Parafię. Tego rodzaju informacje nie poddają się weryfikacji, skoro nie wskazano nawet gdzie dokonywano zakupów towarów, które były wykorzystane w akcjach charytatywnych.
Wymóg złożenia w odpowiednim terminie sprawozdania z wykorzystania podarowanych środków, przy czym sprawozdanie to musi być na tyle rzeczowe i szczegółowe, ażeby możliwa była kontrola jego prawdziwości. Podkreślił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2011 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 891/10, wskazując, że sprawozdanie z przeznaczenia darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą musi wskazywać na jaką działalność darowizna została przeznaczona oraz określać osobę (podmiot), który był jej ostatecznym beneficjentem.
Końcowo podkreślić, należy że art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie pozwala na konwalidowanie treści wadliwego sprawozdania po upływie dwuletniego okresu, o którym mowa w tym przepisie. Nawet jednak przyjmując, że uzupełnienie sprawozdania po tym okresie jest dopuszczalne, to pismo Parafii z dnia 16 lipca 2014r. i tak nie wyczerpuje przesłanek prawidłowo sporządzonego sprawozdania, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, gdyż z jego treści nadal nie wynika jakie konkretnie osoby (podmioty), był ostatecznym beneficjentem przedmiotowej darowizny.
Sąd nie znalazł więc podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego. Brak było również podstaw do stwierdzenia podniesionych w skardze zarzutów naruszenia fundamentalnych zasad postępowania podatkowego, w szczególności wyrażonych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcia dokonano na podstawie wewnętrznego przekonania, zgodnego z zasadami logiki i wiedzy, a zatem nie doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej. Organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, nie naruszyły zatem zasady legalizmu. Nie uchybiły również zasadzie zaufania, gdyż nie stanowi o tym przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy materiał dowodowy został prawidłowo zebrany, organy wskazały i wyjaśniły zastosowaną podstawę prawną oraz zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.
Z uwagi na powyższe, należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
dc.