II FSK 2020/09

II FSK 2020/09 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2011-03-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2009-11-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Beata Cieloch
Grzegorz Borkowski /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Wolf- Kalamala
Symbol z opisem
6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne
Podatek od spadków i darowizn
Sygn. powiązane
III SA/Wa 471/09 - Wyrok WSA w Warszawie z 2009-08-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
art. 4a ust. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.
Publikacja w u.z.o.
ONSAiWSA z 2012 r. nr 2 poz. 28
Tezy
Wpłata na rzecz obdarowanego należności pieniężnej na konto bankowe jego wierzyciela spełnia wymóg, o kótyrm mowa w art 4a ust 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Małgorzata Wolf- Mendecka, WSA (del.) Beata Cieloch, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 471/09 w sprawie ze skargi R. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 9 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 23.09. 2008r. Nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. T. kwotę 1.645 (jeden tysiąc sześćset czterdzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
I. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco:
1. R.T. w dniu 7 kwietnia 2008 r. złożył do Urzędu Skarbowego zgłoszenie o nabyciu tytułem darowizny od swojej matki kwoty pieniężnej w wysokości 95.000 zł. Do zgłoszenia podatnik dołączył kserokopię potwierdzenia dokonania przez darczyńcę przelewu ww. kwoty. Z treści dołączonego przelewu wynikało, że powyższa kwota w dniu 10 marca 2008 r. została przekazana bezpośrednio na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego tytułem zaległego podatku VAT i ZUS.
2. Postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia Skarżącemu podatku od darowizny i decyzją z dnia 23 września 2008 r. ustalił Skarżącemu wysokość podatku w kwocie 5359 zł przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 95.000 zł. W uzasadnieniu wskazał, że z uwagi na niespełnienie przez Skarżącego warunku określonego w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm., dalej u.p.s.d.), tj. braku dowodu w postaci przekazania kwoty darowizny na jego rachunek bankowy albo rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.
3. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o jej uchylenie w całości i zarzucając naruszenie art. 121 § 1–2, art. 122 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) i art. 4a u.p.s.d. oraz błędne ustalenie stanu faktycznego.
4. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał m.in., że przekazanie przez darczyńcę środków na rachunek wierzyciela obdarowanego, skutkuje pozbawieniem możliwości skorzystania przez odwołującego ze zwolnienia podatkowego i obciążenie podatkiem. W sytuacji nieposiadania rachunku bankowego, w celu skorzystania ze zwolnienia, można się posłużyć przekazem pocztowym. Natomiast cel darowizny jest nieistotny z punktu widzenia przesłanek do zastosowania zwolnienia.
5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji. Zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 4a u.p.s.d. oraz naruszenie przepisu postępowania, tj. art. 210 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi podkreślił, że uzasadnienie nowelizacji przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, jasno określa cel ww. regulacji. Według ustawodawcy reforma podatku od spadków i darowizn miała zapewnić możliwość przekazywania – nieuszczuplonego o kwotę podatku na rzecz państwa – majątku. Celem nowelizacji było zwolnienie osób z I grupy podatkowej (do której zalicza się matka skarżącego) od ww. daniny publicznej. Wobec powyższego zdaniem Skarżącego oczywistym jest, że organ II instancji stosując prawo nie wziął pod uwagę intencji ustawodawcy. Kwota darowizny została przeznaczona na uiszczenie należności podatkowych zatem trudno jest mówić o tym, że była to czynność pozorna. W jego ocenie istotne w przedmiotowej sprawie jest, że darowizna została faktycznie dokonana, a jej otrzymanie zostało udokumentowane w sposób niebudzący wątpliwości. Dokonująca darowizny przekazała środki pieniężne bezpośrednio na rachunek Urzędu Skarbowego aby uregulować zaległe zobowiązania podatkowe ciążące na skarżącym.
6. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, dalej p.p.s.a.) oddalił ją.
Zdaniem Sądu zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż przy wykładni przepisów o ulgach i zwolnieniach podatkowych pierwszeństwo powinna znaleźć wykładnia gramatyczna. Wykładnia tego rodzaju przepisów nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca zakres zastosowania ulgi (zwolnienia).
Skoro darczyńca przekazał kwotę darowizny na inny rachunek niż obdarowanego, to tym samym warunki zwolnienia nie zostały spełnione. Pieniądze otrzymał urząd skarbowy a nie obdarowany. Obowiązek spełnienia przesłanek ustawowych dotyczy każdego kto chce z darowizny skorzystać, bez względu na to jakimi intencjami kierował się prawodawca warunki te ustanawiając. Bez znaczenia też pozostaje okoliczność, iż obdarowany nie posiadał rachunku bankowego lub to że strony umowy musiały się śpieszyć z wpłatą, bowiem takich wyjątków nie przewiduje art. 4a u.p.s.d. Z tych wszystkich względów dalsze rozważania co do konieczności badania przez organy podatkowe motywów jakimi kierowały się strony umowy dokonujące transakcji, tj. dlaczego przyjęły taki a nie inny sposób rozliczenia są bezprzedmiotowe a w konsekwencji również zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia przepisów art. 121 § 1–2, art. 122 i 210 § 4 O.p. Umowa cywilnoprawna zawarta między Stronami nie zmienia warunków ustawowych przewidzianych przez przepisy prawa dla osób korzystających ze zwolnień i ulg podatkowych, bowiem są to przepisy bez względnie obowiązujące, mające pierwszeństwo przed postanowieniami zawieranych umów.
7. Skargę kasacyjną wniósł R.T. Wyrok zaskarżył w całości zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj.
– art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. poprzez błędną wykładnię polegającą na pominięciu w procesie interpretacji normy wykładni celowościowej i funkcjonalnej,
– art. 4a ust. 3 u.p.s.d. poprzez niewłaściwe zastosowanie – w przedmiotowym stanie faktycznym skarżący winien podlegać zwolnieniu z obowiązku podatkowego, a zatem przepis ten nie ma do niego zastosowania.
Wskazując na powyższe podstawy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.
1. Trafne w istocie rzeczy rozważania Sądu (s. 6 uzasadnienia wyroku) co do sposobu interpretacji przepisu, racjonalności ustawodawcy oraz celu "wymogów dokumentacyjnych" nie doprowadziły jednak do adekwatnego do nich wniosku końcowego. Już w wyroku z dnia 17 kwietnia 2010 r. II FSK 1952/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał do jak paradoksalnych sytuacji prowadzi rekonstruowanie treści art. 4a jedynie przy zastosowaniu wykładni językowej. Prowadzić ona może do przyjęcia, że przez "rachunek bankowy obdarowanego" należy rozumieć wyłącznie rachunek prowadzony na jego nazwisko. Tymczasem cel, dla którego ten warunek wprowadzono, stanowiło zapobieżenie fikcyjnym umowom darowizny sporządzanym m.in. dla zmniejszenia obciążeń podatkowych. Dlatego też w cyt. wyżej wyroku NSA wyrażono pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, że cel ten jest osiągnięty także w sytuacji, gdy środki pieniężne zostaną przekazane przez darczyńcę na rachunek innego niż obdarowany – podmiotu ale na jego rzecz.
Z zamieszczonego w uzasadnieniu wyroku stwierdzenia, że "pieniądze otrzymał urząd skarbowy a nie obdarowany" wcale nie wynika, że darowizna nie miała miejsca. Może ona bowiem polegać po stronie obdarowanego na zmniejszeniu jego pasywów poprzez zwolnienie z ciążącego na nim zobowiązania (por. M. Safjan w Komentarzu do Kodeksu cywilnego, wyd. C.H. Beck, Warszawa 1988, teza do art. 888, s. 536).
Zatem wpłata na rzecz obdarowanego należności pieniężnej na konto bankowe jego wierzyciela spełnia wymóg, o którym mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d.
2. Naruszenie jedynie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 4a ust. 1, przy braku uchybień procesowych umożliwia nie tylko uchylenie wyroku ale i rozpoznanie skargi (art. 188 p.p.s.a.). Z przyczyn podanych wyżej (pkt 1) zasługiwała ona na uwzględnienie.
3. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w zw. z art. 193 p.p.s.a. Na sumę kosztów składa się wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego oraz uiszczone wpisy sądowe i opłaty.