II FSK 1895/16

II FSK 1895/16 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2018-07-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2016-06-28
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Krzysztof Winiarski /sprawozdawca/
Mirosław Surma
Tomasz Zborzyński /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Sygn. powiązane
I SA/Go 455/15 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 2016-03-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2015 poz 613
art. 67a par. 1 pkt 3, art. 67 b par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Mirosław Surma, Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 455/15 w sprawie ze skargi P.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 3 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do listopada 2009 r. oraz za marzec i kwiecień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Go 455/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę P.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 3 września 2015 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do listopada 2009 r. oraz za marzec i kwiecień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przytoczone w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: www.nsa.orzeczenia.gov.pl.
Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.
Dyrektor Izby Skarbowej pismem z 5 grudnia 2014 r. przekazał Naczelnikowi Urzędu Skarbowego wniesione przez pełnomocnika skarżącej, pismo z 21 października 2014 r. dotyczące między innymi rozłożenia na raty zapłaty egzekwowanej zaległości podatkowej. Pełnomocnik, w kolejnych pismach (z 5 i 18 marca 2015 r. zmienił zakres żądania i doprecyzowując wniosek wskazał, że dotyczy on pomocy de minimis w formie udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2009 r. oraz za marzec i kwiecień 2010 r.
W motywach wyjaśnił, że organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu dokonał sprzedaży maszyn służących do wykonywania usług leśnych, jednak z uzyskanej kwoty w większości zaspokojone zostały koszty postępowania egzekucyjnego. Podniósł, że strona została pozbawiona możliwości świadczenia usług i uzyskiwania dochodów z tego tytułu, z których miałaby możliwość spłaty zadłużenia. W wyniku powyższego mąż skarżącej został zmuszony do podjęcia innej pracy, z której dochód nie jest wystarczający na utrzymanie 5 osobowej rodziny.
Naczelnik US, decyzją z 23 kwietnia 2015 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2009 r. i od marca do kwietnia 2010 r. w łącznej kwocie 28.450,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości w łącznej wysokości 16.218,00 zł. W uzasadnieniu wskazał, że wniosek jest kolejnym dotyczącym ubiegania się o ulgę w spłacie wskazanych zaległości podatkowych. Dnia 4 listopada 2010r. strona wystąpiła o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT oraz podatku dochodowego za lata 2008-2009. Wniosła o raty w wysokości 2.500 zł miesięcznie, płatne do 15 dnia każdego miesiąca. W motywach wniosku podała, że zależy jej na dalszym prowadzeniu działalności gospodarczej, a w obecnej sytuacji jest to niemożliwe. Oświadczyła, że nie ma innych dochodów, na wychowaniu ma dwoje dzieci, a przez egzekucję firma nie może funkcjonować.
Przeprowadzone wówczas postępowanie zakończyło się decyzją Naczelnika US z 21 grudnia 2010 r. odmawiającą stronie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych i VAT, gdyż uznano, że okoliczności powstania zaległości jak i sytuacja finansowa rodziny nie pozwalała na pozytywne rozpatrzenie jej prośby.
Ustalono bowiem, że zaległości podatkowe powstały w wyniku przeprowadzonej przez organ kontroli podatkowej dotyczącej działalności gospodarczej prowadzonej przez stronę w zakresie usług leśnych za lata 2008-2010. Kontrola wykazała nieprawidłowości i uchybienia. Po jej zakończeniu skarżąca złożyła korekty zeznań podatkowych w zakresie podatku dochodowego za lata 2008-2009 oraz korekty deklaracji podatkowych i w zakresie podatku VAT za lata 2008-2010. Łącznie zaległości podatkowe strony wynosiły ok. 150.000 zł plus odsetki za zwłokę. W toku kontroli ustalono, że strona prowadziła działalność gospodarczą od 15 stycznia 2008r. w zakresie pozyskiwania i zrywki drewna. Wszystkie usługi wykonywane były własnym sprzętem specjalistycznym stanowiącym środki trwałe firmy. Ze względu na specyfikę pracy maszyny i urządzenia wykorzystywane były niejednokrotnie w ekstremalnych warunkach, wobec czego większość nakładów finansowych przeznaczana była na niezliczoną ilość napraw i remontów, ponadto ze względu na rozległy teren wykonywanych usług nabywała dużą ilość paliwa. Usługi w zakresie napraw ciągników leśnych wykonywała dla skarżącej inna firma (koszty tych napraw opiewały w 2008r. na kwotę 177.581,49 zł brutto, zaś w 2009r. na 269.404,06 zł brutto). Strona jednak nie potrafiła ani udokumentować, ani potwierdzić, że usługi wykonywane przez ww. firmę zostały wykonane. Nadto, na podstawie informacji pozyskanej z Urzędu Skarbowego w C. ustalono, że numer NIP ww. firmy został wygenerowany dla innej firmy, a jej właściciel nie figuruje w bazie podatników urzędu. Ostatecznie, ponieważ wykonywanie przedmiotowych usług nie zostało w żaden sposób uprawdopodobnione, strona złożyła korekty deklaracji i zeznań podatkowych.
Kolejny wniosek strona złożyła 11 czerwca 2012 r. Również ubiegała się o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowych z tyt. podatku dochodowego i od towarów i usług. Ponieważ nie uzupełniła go w zakresie pomocy publicznej w wyznaczonym jej terminie, w związku z czym organ postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2012 r. pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.
W dalszej kolejności Naczelnik US, po przeanalizowaniu wszystkich okoliczności sprawy stwierdził, że w jego ocenie, mimo że obecnie skarżąca nie ma środków finansowych na zapłatę zaległego podatku, nie można wykluczyć, że w przyszłości również nie będzie miała możliwości uregulowania przedmiotowych zaległości. Ma bowiem możliwość zbycia majątku, podjęcia prowadzonej działalności lub podjęcia pracy, a co za tym idzie osiągania dochodów pozwalających na spłatę zaległości podatkowych, na przykład w formie układu ratalnego. Mimo zatem, że jej obecna sytuacja jest trudna i może świadczyć o jej ważnym interesie w uzyskaniu ulgi w spłacie zaległego podatku, nie ma podstaw do pozytywnego rozpatrzenia złożonego przez nią wniosku. Podkreślił, że trudna sytuacja strony nie stanowi wyjątkowych okoliczności, spowodowanych działaniami niezależnymi od jej postępowania, nadzwyczajnymi, nie dającymi się przewidzieć, a wynika z podejmowanych przez nią działań i decyzji. Nie stanowi zatem przesłanki do udzielenie wnioskowanej ulgi, a tym samym nie potwierdza przesłanki ważnego interesu podatnika.
Zwracając uwagę na okoliczności powstania zaległości podatkowych, podkreślił, że podobnie jak poprzednio i w niniejszym postępowaniu strona nie wniosła w tym zakresie nowych wyjaśnień.
Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 3 września 2015 r. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy podkreślił, że pismem z 18 czerwca 2015 r., wezwał skarżącą do przedłożenia dowodów lub oświadczeń potwierdzających: podjęcie zatrudnienia lub wznowienia działalności gospodarczej oraz wysokość osiąganych z tego tytułu dochodów, otrzymywaną ze strony rodziny pomoc materialną lub niematerialną, a także innych dochodów potwierdzających sytuację materialną, rodzinną i zdrowotną, które nie zostały przedłożone w postępowaniu przed organem I instancji, a w jej ocenie uzasadniają przyznanie wnioskowanej ulgi.
W odpowiedzi strona poinformowała, że działalność nie została zaprzestana jak i nie została zawieszona. Załączyła karty z księgi przychodów i rozchodów za miesiące kwiecień i maj 2015 r. z zerowymi wpisami. Oświadczyła, że jej małżonek w dalszym ciągu jest zatrudniony z wynagrodzeniem 1.464,51 zł netto oraz, że nie otrzymują pomocy ze strony rodziny.
W kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika, Dyrektor IS stwierdził, że obecna trudna sytuacja finansowa strony nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Aktualny brak dochodów dostatecznych do zrealizowania przez stronę zobowiązania podatkowego nie przesądza jeszcze w wystarczającym stopniu o trwałej niemożności uregulowania przedmiotowych należności w przyszłości. Rodzina dysponuje stałym dochodem w wysokości 1.464 zł. Dochód ten nie jest co prawda wysoki, ale biorąc pod uwagę fakt, że skarżąca jak i jej małżonek są osobami młodymi, nie utracili możliwości zarobkowania, posiadają doświadczenie zawodowe, nie mają innych zaległości stwierdzono, że w sprawie nie występuje zagrożenie egzystencji. Rodzina pomimo dokonania przez Naczelnika US na nieruchomości wpisu na hipotece, ma w dalszym ciągu zapewnione warunki mieszkaniowe.
Organ podkreślił, że umorzenie zaległości podatkowej stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, dlatego też udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowej uzasadnione jest w przypadkach, które wystąpiły niezależnie od sposobu postępowania podatnika. W jego ocenie, znaczenie mają - uwzględnione przez organ I instancji — przyczyny powstania zaległości podatkowej. Dyrektor IS podkreślił, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Tym samym, w rozważanej sprawie nie stwierdzono ważnego interesu podatnika. Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie nie zachodzi również interes publiczny przemawiający za udzieleniem wnioskowanej ulgi. W tym zakresie wskazał na konieczność respektowania ogólnych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej oraz sprawność działania aparatu państwowego. Stwierdził, że w analizowanym stanie faktycznym interes publiczny nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. Przychylenie się do wniosku strony prowadziłoby w tej konkretnej sprawie do zanegowania zasady mającej swoje źródło w przepisie art. 84 Konstytucji RP, zgodnie z którym "Każdy obowiązany jest do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie". Według Dyrektora IS, istotny dla oceny interesu publicznego jest również fakt zabezpieczenia należności hipoteką ustanowioną na nieruchomości. Organ II instancji podkreślił też, że prowadzona dotychczas egzekucja zaległości podatkowej w istocie nie doprowadziła do konieczności korzystania przez stronę z opieki społecznej i realnie nie zagroziła jej egzystencji.
W skardze na powyższe orzeczenie pełnomocnik strony zarzucił błędne ustalenia i ocenę faktów, wyraźne poplecznictwo zawodowe, ukierunkowanie działań mających na celu odebranie nie słusznie i bezprawnie naliczonego podatku, co jest naruszeniem art. 32 pkt 1 i pkt 2, art. 47 oraz art. 64 pkt 2 Konstytucji RP.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalając skargę wskazał, że analiza procesu decyzyjnego organów podatkowych wskazuje, że nie narusza on zasadniczych reguł postępowania sformułowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."), w tym między innymi w treści art. 122 i art. 187 § 1. Wskazano, że organy podatkowe prawidłowo w toku postępowania organ zbadały sytuację strony pod kątem wystąpienia znamion ubóstwa, czy zagrożenie egzystencji.
Sąd pierwszej instancji uznał, że nie bez znaczenia dla oceny zasadności podjętego przez organy rozstrzygnięcia pozostają okoliczności powstania przedmiotowych zaległości podatkowych. To w wyniku przeprowadzonej u skarżącej kontroli podatkowej dotyczącej jej działalności gospodarczej ujawniono nieprawidłowości i uchybienia. W konsekwencji tych ustaleń złożyła ona korekty deklaracji i zeznań podatkowych. Należy podkreślić, że strona nie potrafiła udokumentować, jak i potwierdzić wykonania usług naprawczych. Za istotny uznano także fakt, że skarżąca nie okazała się żadnym dowodem potwierdzającym, że podjęła jakiekolwiek kroki prawne do wykazania, że padła, jak twierdzi, ofiarą oszustwa. Analiza informacji dotyczących przyczyn powstania zaległości podatkowych, przebiegu współpracy skarżącej z w/w firma nie potwierdza wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych, czy też okoliczności niezależnych od działań skarżącej. W ocenie sądu pierwszej instancji analiza zgromadzonego materiału dowodowego i wynikających z niego okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że do powstania trudnej sytuacji materialnej przyczyniła się strona.
Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik strony Skarżącej zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji odmowa umorzenia zaległości podatkowych skarżącej za okres objęty wnioskiem, mimo że jej sytuacja materialna w pełni przemawia zastosowaniem w sprawie w/w instytucji.
W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.:
- art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 6, 7, 10 k.p.a. poprzez nieuchylenie decyzji administracyjnej pomimo jej wadliwości;
- art. 7 k.p.a. w zw. z art. 8 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez ich niezastosowanie i brak wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego w zakresie dotyczącym zasadności decyzji odmownej wydanej w sprawie w sytuacji, gdy sytuacja materialna skarżącej w zupełności przemawia za tym, by udzielić jej ulgi podatkowej za wskazany okres;
- art. 8 i 77 § 1 oraz 80 k.p.a., poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na materiale niekompletnym, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów i brak rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wnikliwy, prawidłowy i wyczerpujący, a wyrażającego się w braku obiektywnego podejścia do sprawy i oparcia decyzji na niekompletnym rozpoznaniu sytuacji materialnej skarżącej.
Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości wraz z poprzedzającymi ją decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 03 września 2015 r. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 23 kwietnia 2015 r., a także przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz przyznanie kosztów reprezentowania skarżącej z urzędu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługiwała na uwzględnienie.
Przedmiotem niniejszej sprawy jest ocena sposobu rozpatrzenia wniosku podatniczki o umorzenie zaległości podatkowej w trybie tzw. pomocy de minimis. Ogólne zasady przyznawania tej pomocy reguluje art. 67b § 1 pkt 2 O.p., stanowiąc że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.
WSA w Gorzowie Wielkopolskim przyjął, że sądowa kontrola decyzji wydanych w omawianym trybie wymaga oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.
Z uwagi na brak w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących relacji między unormowaniami zawartymi w art. 67b § 1 pkt 2 i art. 67a § 1 O.p., kwestia ta pozostaje poza kontrolą Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Przypomnieć w tym miejscu wypada, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem według art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, z przytoczeniem konkretnych jednostek redakcyjnych (paragrafu, punktu, litery). Z treści art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. wynika, że oprócz przytoczenia podstaw kasacyjnych, skarga kasacyjna winna również zawierać ich uzasadnienie, przez co należy rozumieć precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja przepisów prawa materialnego, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Formułując zarzuty należy oczywiście wskazać regulacje, które w postępowaniu podatkowym były zastosowane.
Tymczasem w podstawach skargi kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenia art. 67a O.p. przez jego niezastosowanie. Wytknięto również naruszenie licznych unormowań zawartych w kodeksie postępowania administracyjnego (art. 138 § 2, art. 6, 7, 8, 10, a także art. 77 § 1 i 80 k.p.a.).
Pomijając okoliczność, że zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego został wadliwie sformułowany (zarzucono ogólnie naruszenie art. 67a O.p., podczas, gdy prawidłowo winien zostać wskazany art. 67a § 1 pkt 3 O.p.), nie zasługuje on na uwzględnienie również z innych powodów. Zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest zatem istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Ustalenie, że obie te przesłanki nie wystąpiły wyklucza możliwość zastosowania ulgi podatkowej na podstawie przytoczonego przepisu.
Strona nie kwestionuje wykładni wymienionej regulacji, lecz zarzuca jej niezastosowanie. Nie został zatem podważony sposób zdefiniowania przez Sąd pierwszej instancji przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". W uzasadnieniu środka zaskarżenia pełnomocnik Skarżącej wskazuje jedynie na brak zawinienia podatniczki w powstaniu zadłużenia podatkowego (miała ona być ofiarą oszustwa), uniemożliwienie ("w znacznym stopniu") prowadzenia działalności gospodarczej, zawyżenie możliwości zapewnienia środków na utrzymanie gospodarstwa domowego. W ocenie Autora skargi kasacyjnej świadczy to o zaistnieniu wszelkich przesłanek do zastosowania art. 67a O.p. Ma to znajdować oparcie w stanie faktycznym sprawy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak wskazane zarzuty oraz argumentacja uzasadnienia skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie.
Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że kryteriom, wynikającym z zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji poglądów prawnych, powinno być także podporządkowane postępowanie dowodowe, zwłaszcza w odniesieniu do zakresu i charakteru dowodów niezbędnych do zbudowania właściwej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, pozwalającej na prawidłowe zastosowanie normy prawa materialnego, jaką w rozpatrywanej sprawie jest art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zdaniem NSA konstatacja Sądu pierwszej instancji, że przepis ten nie znajduje zastosowania, stanowi konsekwencję analizy całego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania podatkowego oraz jego oceny, a zatem należy do sfery ustaleń faktycznych. Podważenie wobec tego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji za podstawę orzekania stanu faktycznego wymagałoby sformułowania w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia chociażby takich przepisów procesowych, jak art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, w powiązaniu z odpowiednimi regulacjami p.p.s.a. Wymogu wskazania właściwych dla postępowania podatkowego norm procesowych nie może zastąpić odwoływanie się do regulacji kodeksu postępowania administracyjnego, których organy podatkowe nie stosowały, a w konsekwencji nie mogły ich naruszyć. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku (podobnie jak wcześniej Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji odwoławczej) w sposób szczegółowy wskazał i ocenił wszystkie okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym przytaczane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W efekcie nie do podważenia jest wniosek WSA w Gorzowie Wielkopolskim, że organy prawidłowo oceniły, iż w przedmiotowej sprawie umorzenie zaległości podatkowej nie jest zasadne zarówno ze względu na ważny interes strony jak i na interes publiczny (brak istnienia tych przesłanek stwierdził już organ odwoławczy). Ogólnikowe uwagi uzasadnienia skargi kasacyjnej, że strona nie ponosi odpowiedzialności za powstanie zadłużenia podatkowego, o braku możliwości kontynuowania działalności gospodarczej oraz, że dochód męża podatniczki nie pozwoli na utrzymanie pięcioosobowej rodziny, bez rzeczowej polemiki z obszerną argumentacją uzasadnienia zaskarżonego wyroku (negującą te tezy), żadną miarą nie może stanowić o naruszeniu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Skoro wobec tego nie zostało przez stronę podważone twierdzenie o nieistnieniu zarówno przesłanki "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego", zastosowanie indywidualnej ulgi podatkowej z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie znajdowało w sprawie prawnego oparcia.
Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.