II FSK 177/05

II FSK 177/05 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2006-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-02-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Antoni Hanusz /przewodniczący/
Krystyna Nowak /sprawozdawca/
Marian Jaździński
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
art. 233 par. 1
Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie NSA Marian Jaździński, Krystyna Nowak (spr.), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ireny S. i Bernarda S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 września 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 2012-2013/03 w sprawie ze skargi Ireny S. i Bernarda S. na decyzje Izby Skarbowej w K. z dnia 27 sierpnia 2002 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 17 września 2004 r. I SA/Ka 2012-2013/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Ireny i Bernarda S. na decyzje Izby Skarbowej w K. z 27 sierpnia 2002 r. (...) w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. i odsetek od zaległości w tym podatku.
Z uzasadnienia wyroku wynikało, że przedmiotem sporu między podatnikami a organami podatkowymi było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów zakładu masarskiego prowadzonego przez podatnika wydatków związanych z trzema umowami leasingu. W ocenie organów czynności cywilnoprawne nazwane przez strony leasingiem w istocie były umową kupna - na raty - środków trwałych, których dotyczyły.
Zatem poniesione wydatki nie mogły być wprost zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Sąd podzielił ten pogląd wskazując, iż:
W rozstrzyganej sprawie organy podatkowe w ramach swych kompetencji i obowiązków dokonały oceny wydatków poniesionych przez skarżących z tytułu umów najmu, nazywanych w toku postępowania umowami leasingu, pod kątem możliwości zaliczenia wynikających z nich rat do kosztów uzyskania przychodów. W wyniku tej oceny uznały, że zaliczenie rat do kosztów naruszało przepisy prawa materialnego, gdyż wydatki te były w istocie poniesione na nabycie środka trwałego. Zarzuty strony skarżącej w tej sprawie sprowadzały się do twierdzenia, że sporne umowy były umowami, o jakich mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. W konsekwencji strona skarżąca domagała się przyjęcia, że podstawą prawną rozstrzygnięcia winien być przepis art. 23 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z przepisami rozporządzenia. Swoje stanowisko generalnie opierała na twierdzeniu, że organy podatkowe wadliwie ustaliły rzeczywistą treść umów z dnia 27 listopada 1996 r., 4 czerwca 1996 r. i 20 marca 1997 r.
Odnosząc się do tego zarzutu Sąd stwierdził, że skoro organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentują skarżący, nie świadczy to jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Okoliczności dotyczące sporządzenia i wykonania spornych umów zostały dostatecznie wyjaśnione i obszernie omówione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. Omówienie tych materiałów było wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko wyjaśniając, o jaki rodzaj wydatków chodzi w sprawie. Podkreślił przede wszystkim, że umowy zostały zawarte na okresy krótsze od okresu ekonomicznego zużycia środka trwałego /dwukrotnie na 24 miesiące, a trzecim razem na 18 miesięcy/, co nie było kwestionowane. W tym czasie podatnicy uiścili w ratach kwoty, która znacznie przewyższały wartość przedmiotów umów /wartość środka 39.000 zł - suma rat leasingowych: 56.076,96 zł, wartość środka 33.570 zł - suma rat: 47.797,07 zł, wartość środka 22.816 zł - suma rat leasingowych: 31.539,68 zł. Istotnym było też, że urządzenia będące przedmiotem umów po ich zakończeniu zostały nabyte za kwoty znacznie odbiegające od cen rynkowych /tj. odpowiednio za 5.15%, 14% i 10% wartości tych środków/. Sprzedaż nie nastąpiła w trybie przetargowym, jak również oferta nie została skierowana do innych podmiotów.
W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe przyjęły, że w sprawie miało miejsce nabycie przedmiotów umów w sposób zbliżony do sprzedaży na raty, a ukształtowanie ich treści w sposób odpowiadający par. 2 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów zmierzało w istocie do obejścia przepisu art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Strona skarżąca zawarła bowiem umowę, zgodnie z którą raty leasingowe miały być zaliczone w koszty uzyskania przychodów, w sytuacji gdy raty te w istocie stanowiły wydatek na nabycie środków trwałych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił też trafności zarzutów skargi odnoszących się do nieprawidłowego - zdaniem strony skarżącej - przeprowadzenia postępowania dowodowego w sprawie. Skarżący nie wskazali jakie dowody pominięto ustalając stan faktyczny sprawy.
W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Irena i Bernard S. wnieśli o jego uchylenie w całości zarzucając, iż Sąd w swej ocenie pominął istotne okoliczności sprawy opierając wyrok jedynie na części materiału dowodowego. Nie dotrzymany został tym samym jednoznaczny i nie uwzględniający wyjątków nakaz, aby przysługująca Sądowi z mocy art. 233 par. 1 Kpc - ocena wyrażona została po uwzględnieniu wszystkich dowodów.
Nie ustosunkowując się do tych okoliczności mających, zdaniem skarżących, istotne znaczenie dla oceny prawnej sprawy, Sąd naruszył art. 385 Kpc i w konsekwencji bezpodstawnie oddalił skargę.
Sąd w zaskarżonym wyroku pominął następujące fakty:
- brak dowodów, które w pełni i należycie wykazałyby zamiar stron zawarcia umów sprzedaży a nie umów leasingowych,
- braku w kwestionowanych umowach leasingowych uznanych przez organy podatkowe za umowy sprzedaży aktu przeniesienia własności,
- istnienie w spornych umowach klauzul dotyczących konieczności zwrotu leasingodawcy przedmiotu umów po zakończeniu umowy,
- dokonanie zwrotu przedmiotów leasingu co potwierdzają protokoły zdawczo-odbiorcze sporządzone po zakończeniu trwania umów.
Odpowiadając na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Wskazał, iż - w jego ocenie - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest prawidłowy i nie narusza prawa. Są prawidłowo przyjął, iż organy podatkowe mają prawo i obowiązek badania umów cywilnoprawnych pod kątem skutków, jakie wywołują one w sferze obowiązków podatkowych. Prawidłowo zatem dokonały oceny wydatków poniesionych przez skarżących z tytułu umów najmu, zwanych umowami leasingu.
Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania i dowolnej oceny dowodów. Ustalenia dokonane w prowadzonym postępowaniu dowodowym przez organy podatkowe znalazły podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. W toku prowadzonego postępowania organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy i prawidłowo dokonały jego oceny.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna Ireny i Bernarda małż. S. nie zasługiwała na uwzględnienie.
Postępowanie sądowoadministracyjne od dnia 1 stycznia 2004 r. reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.
Zgodnie z jej art. 174 skargę kasacyjną można było oprzeć na dwu podstawach:
- naruszeniu /wyrokiem WSA/ prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/,
- naruszeniu /wyrokiem WSA/ przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.
Art. 176 zaś wymagał, aby skarga kasacyjna czyniła zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierała oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Skarga kasacyjna Ireny i Bernarda S. dalece tym wymaganiom nie odpowiadała, przez co uchylała się spod merytorycznej oceny Sądu. Nie zawiera bowiem "przytoczenie podstaw kasacyjnych" co siłą rzeczy pociągało za sobą brak uzasadnienia.
Sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy /art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu .../. Powołany w skardze kasacyjnej art. 233 par. 1 Kodeksu postępowania cywilnego ma zastosowanie wyłącznie w sytuacjach wymienionych w art. 106 par. 3 w zw. z par. 5 Prawa o postępowaniu ... tj. wtedy kiedy Sąd z urzędu lub na wniosek strony prowadzi dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Skarżący zarzucając Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu naruszenie art. 233 par. 1 Kpc nie wskazali, iżby takie postępowanie w ogóle w ich sprawie było prowadzone; nie powołali dokumentu który, poza aktami administracyjnymi sprawy, miałby być przez nich przedłożony Sądowi. Okoliczność ta nie wynikała również z akt sądowych sprawy.
Nie było analogii miedzy dwuinstancyjnym postępowanie podatkowym a dwuinstancyjnym postępowaniem sądowoadministracyjnym. W tym pierwszym aczkolwiek podatnik ma obowiązek wskazania zarzutów przeciwko decyzji /art. 222 Ordynacji podatkowej - Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926 ze zm./ to tylko w wypadku nie wskazania tych zarzutów na wezwanie organu odwołanie pozostawia się bez rozpatrzenia.
Natomiast przy prawidłowo sformułowanym odwołaniu organ odwoławczy ponownie rozpoznaje sprawę podatkową w jej całokształcie, o czym świadczy treść art. 233 Ordynacji. Natomiast w postępowaniu sądowoadministracyjnym Sąd związany jest granicami kasacyjnymi /art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu .../. Granice te zakreśla autor skargi. Sąd nie ma uprawnień do "interpretowania" skarg czy uzupełnienia ich braków przez domyślanie się intencji skarżącego. Z urzędu Sąd bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione są w art. 183 par. 2 ustawy. Żadna z nich w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła.
Art. 385 Kpc stanowiący, że "Sąd drugiej instancji oddala apelację, jeżeli jest ona bezzasadna" nie ma zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym; środki prawne w tym postępowaniu to skarga i skarga kasacyjna /art. 50-62 i 173-193 Prawa.../, a nie apelacja.
Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.