II FSK 1343/22

Naczelny Sąd Administracyjny2025-07-15

NSApodatkowensa

podatek dochodowyulga abolicyjnamarynarztransport międzynarodowyumowa o unikaniu podwójnego opodatkowaniaograniczenie poboru zaliczekpostępowanie podatkoweNSA

Podsumowanie

Przejdź do pełnego tekstu

NSA oddalił skargę kasacyjną marynarza, uznając, że postępowanie w sprawie ograniczenia poboru zaliczek na podatek nie wymaga pełnego postępowania dowodowego i nie może zastępować postępowania wymiarowego.

Skarżący, marynarz pracujący na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej, domagał się ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy, powołując się na prawo do ulgi abolicyjnej i naruszenie przepisów UE oraz prawa międzynarodowego. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, stwierdzając, że zarzuty nie dotyczyły podstawy prawnej decyzji (art. 22 § 2a Ordynacji podatkowej) i że postępowanie w sprawie ograniczenia poboru zaliczek ma charakter uproszczony, wymagający jedynie uprawdopodobnienia, a nie pełnego postępowania dowodowego.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną W. W. od wyroku WSA w Gdańsku, który oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej odmawiającą ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2021 r. Skarżący, będący marynarzem, twierdził, że przysługuje mu ulga abolicyjna i że organy naruszyły liczne przepisy prawa krajowego, unijnego i międzynarodowego, dyskryminując go ze względu na rodzaj statku i sposób wykonywania pracy. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wskazując, że jej autor nie zakwestionował kluczowego przepisu art. 22 § 2a Ordynacji podatkowej, który stanowił podstawę decyzji i wyroku WSA. Sąd podkreślił, że postępowanie w sprawie ograniczenia poboru zaliczek ma charakter uproszczony i służy jedynie uprawdopodobnieniu przesłanki, a nie zastępowaniu pełnego postępowania dowodowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W związku z tym, liczne zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, w tym przepisów UE, prawa międzynarodowego i Konstytucji, zostały uznane za niezasadne, ponieważ nie korespondowały z przedmiotem postępowania w sprawie ograniczenia poboru zaliczek.

Asystent AI do analizy prawnej

Przeanalizuj tę sprawę w kontekście orzecznictwa, przepisów i doktryny. Uzyskaj pogłębioną analizę, projekt pisma lub odpowiedź na pytanie prawne.

Analiza orzecznictwa Badanie przepisów Odpowiedzi na pytania Drafting pism

Wypróbuj Asystenta AI

Zagadnienia prawne (2)

Odpowiedź sądu

Nie, postępowanie to ma charakter uproszczony i służy jedynie uprawdopodobnieniu wystąpienia przesłanki określonej w art. 22 § 2a Ordynacji podatkowej, a nie zastępowaniu postępowania dowodowego prowadzonego w postępowaniu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Uzasadnienie

Sąd wskazał, że celem postępowania w trybie art. 22 § 2a O.p. jest uprawdopodobnienie, że zaliczki byłyby niewspółmiernie wysokie, a nie ustalenie ostatecznej wysokości zobowiązania podatkowego. Pełne postępowanie dowodowe byłoby sprzeczne z celem i terminowością takiego postępowania.

Przepisy (624)

Główne

O.p. art. 22 § § 2a

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa

Przepis ten stanowi podstawę do ograniczenia poboru zaliczek na podatek, jeżeli podatnik uprawdopodobni, że zaliczki obliczone według zasad ustawowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu przewidywanego na dany rok podatkowy. Postępowanie w tym trybie ma charakter uproszczony.

Pomocnicze

p.p.s.a. art. 145 § § 1 pkt 1 lit. a)

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

p.p.s.a. art. 151

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

p.p.s.a. art. 184

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

u.p.d.o.f. art. 4a

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

u.p.d.o.f. art. 27g § ust. 1 i 2

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

u.p.d.o.f. art. 27g § ust. 5

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

Konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu art. 14 § ust. 3

Konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Król

Skład orzekający

Maciej Jaśniewicz

przewodniczący

Jan Grzęda

sędzia

Renata Kantecka

sprawozdawca

Asystent AI dla prawników

Twój asystent do analizy prawnej

Zadaj pytanie prawne, zleć analizę orzecznictwa i przepisów, lub poproś o projekt pisma — AI przeszuka ponad 1,4 mln orzeczeń i aktualne akty prawne.

Analiza orzecznictwa i przepisów

Drafting pism i dokumentów

Odpowiedzi na pytania prawne

Pogłębiona analiza z doktryny

Wypróbuj Asystenta AI za darmo

Powiązane tematy

podatek dochodowy ulga abolicyjna marynarz transport międzynarodowy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania ograniczenie poboru zaliczek postępowanie podatkowe NSA

Pełny tekst orzeczenia

Oryginał, niezmieniony

II FSK 1343/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-07-15
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-11-03
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Grzęda
Maciej Jaśniewicz /przewodniczący/
Renata Kantecka /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
I SA/Gd 603/22 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2022-07-26
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 22 § 2a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia del. WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 603/22 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 marca 2021 r., nr 2201-IOD-3.4132.2.2022 w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2021 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z 26 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 603/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. W. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "organ") z 24 marca 2021 r. w przedmiocie odmowy ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2021 r. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia oraz innych powoływanych orzeczeń dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skargę kasacyjną od ww. wyroku wniósł, reprezentowany przez radcę prawnego, skarżący. Wyrok zaskarżył w całości i zarzucił:
I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 159, dalej: "p.p.s.a.") naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.:
1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 19 ust. 1 i 2 Traktatu o Unii Europejskiej w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej w zw. z art. 2 i w zw. z art. 6 Traktatu o Unii Europejskiej w zw. z art. 91 Konstytucji, tj. naruszenie zasad praworządności, prawa człowieka i demokracji oraz równości obywateli Unii Europejskiej wobec prawa oraz ochrony praw człowieka jako zasad ogólnych prawa europejskiego, które stanową główny fundament systemu prawa europejskiego poprzez dyskryminację osób fizycznych wykonujących pracę najemną na pokładzie statku poprzez rozróżnienie ich sytuacji prawnej wyłącznie ze względu na typ statku/jednostki pływającej wyłącznie w oparciu o bezpodstawną urzędniczą interpretację wykreowaną bez wyraźnej podstawy prawnej i wbrew oficjalnej definicji transportu międzynarodowego wynikającej z obowiązującej Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, tworząc tak zwaną pułapkę interpretacyjną, która wynika z pułapki normatywnej;
2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 19 TUE w zw. z art. 6 w zw. z art. 13 i 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, poprzez naruszenie przez organy w trakcie trwania postępowania prawa podatnika do rzetelnego postępowania, prawa do obrony swoich racji, prawa do postępowania
w rozsądnym terminie oraz prawa do uzyskania uzasadnionej decyzji, z której w sposób jasny i logiczny wynikają motywy działania decydenta, przejawiające się między innymi w niejednolitości orzecznictwa i praktyki administracyjnej (tworzenia prawa urzędniczego), które prowadzą do naruszenia prawa do rzetelnego postępowania, które ma gwarantować każdemu obywatelowi Unii zakaz dyskryminacji;
3. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, poprzez różnicowanie przez organy podatkowe praw i obowiązków oraz sytuacji podatkowej marynarzy (obywateli UE) wykonujących pracę na statkach przeznaczonych ściśle do przewozu towarów lub pasażerów z sytuacją marynarzy wykonujących pracę na innych rodzajach statków (definiowanych jako other cargo ship) całkowicie zdatnych do żeglugi międzynarodowej, a których to zadania polegają stricte na wykonywaniu działalności wspomagającej transport morski, która w oparciu o definicje międzynarodowego zwyczaju oraz międzynarodowych konwencji stanowi transport międzynarodowy, przez co narusza ogólne zasady Unii Europejskiej oraz narusza prawa człowieka i podstawowe jego wolności;
4. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 41 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej w zw. z art. 6 Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, poprzez podjęcie przez organy podatkowe działań sprzecznych z prawem do dobrej administracji polegających na bezzasadnym różnicowaniu praw i obowiązków marynarzy (obywateli UE) wykonujących pracę na statkach przeznaczonych ściśle do przewozu towarów lub pasażerów, z sytuacją marynarzy wykonujących pracę na innych rodzajach statków całkowicie zdatnych do żeglugi międzynarodowej i uczestniczących w transporcie międzynarodowym;
5. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 26
w zw. z art. 27 i w zw. z art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów w zw. z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, poprzez niestosowanie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie ustalenia definicji legalnych dotyczących między innymi transportu międzynarodowego (art. 3 ust. 1 lit. g umowy) oraz arbitralne tworzenie przez organy definicji w oparciu
o pozanormatywne źródła (np. Słownik języka polskiego) co skutkuje naruszeniem przez organy zasady przestrzegania zawartych przez strony i wiążących ich umów, interpretowania ich postanowień w dobrej wierze oraz powszechnego zakazu powoływania się na postanowienia swojego prawa wewnętrznego dla usprawiedliwienia niewykonywania przez stronę traktatu;
6. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 19 TUE w zw. z art. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 391/2009 z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie wspólnych reguł i norm dotyczących organizacji dokonujących inspekcji i przeglądów na statkach w zw.
z postanowieniami Konwencji SOLAS, MEPC, w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, poprzez wskazanie, że statek nie jest przeznaczony do przewozu ładunku, pomimo iż statkiem cargo jest statek o kadłubie wielopokładowym lub jednopokładowym, przeznaczony głównie do przewozu ładunków - other cargo ship przewozi ładunki nazwane jako specjalne (został wskazany wprost MEPC.1/Circ.681 Annex), a przepisy te mają na celu bezpieczeństwo statku w zakresie zaopatrzenia ładunku i załogi, co wprost potwierdza wykonywanie przez ten statek transportu
i przewozu ładunku, co znajduje potwierdzenie w postanowieniach Konwencji SOLAS;
7. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 1 protokołu 1 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka
i Podstawowych Wolności w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, polegający na odebraniu podatnikowi możliwości skorzystania z przysługującego mu prawa podmiotowego, tj. ulgi abolicyjnej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego
w sposób jednostronny, kierunkowy, nieproporcjonalny i w efekcie zmierzający tylko do wymierzenia podatku bez podstawy prawnej, a tym samym uszczuplenia majątku podatnika, naruszając tym samym przepisy UE, przepisy prawa międzynarodowego oraz przepisy krajowe;
8. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 2 w zw. z art. 7,
w zw. z art. 32 ust. 2 oraz w zw. z art. 83 w zw. z art. 84 w zw. z art. 87 ust. 1 i art. 91 Konstytucji RP poprzez niejednolite i nierówne traktowanie podatników, niejednolite, nierzetelne i niespójne odniesienie się do wniosku podatnika, działanie organu
w oparciu o własne stanowisko wypracowane na skutek zastosowania tzw. partykularyzmu interpretacyjnego w zakresie ustalenia sytuacji podatkowej podatnika, dopuszczenie się przez organ dyskryminacji i nierównego traktowania podatnika ze względu na wykonywany przez niego zawód oraz naruszenie przez organ obowiązku przestrzegania prawa poprzez niezastosowanie się przez organ do dyspozycji powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. hierarchii źródeł prawa obowiązujących w Polsce, w tym przepisów bilateralnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, przepisów Karty Praw Podstawowych, Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, przepisów prawa Unii Europejskiej, które stosowane są wprost oraz zwyczaju międzynarodowego, który stanowi jedno ze źródeł prawa UE;
9. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 217 Konstytucji RP, poprzez rozpoznanie sprawy w sposób zmierzający do niezgodnego z prawem nałożenia na podatnika obciążeń podatkowych;
10. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z naruszeniem art. 26 w zw. z art. 27 i w zw. z art. 31 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów
w związku z postanowieniami Konwencji między Rzeczpospolitą Polską
a Królestwem Norwegii w zw. z art. 2 TUE i art. 91 Konstytucji RP, poprzez niestosowanie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie ustalenia definicji legalnych dotyczących między innymi transportu międzynarodowego (art. 3 ust. 1 lit. g Konwencji), co skutkuje naruszeniem przez organy zasady przestrzegania zawartych przez strony i wiążących ich umów, interpretowania ich postanowień w dobrej wierze oraz powszechnego zakazu powoływania się na postanowienia swojego prawa wewnętrznego dla usprawiedliwienia niewykonywania przez stronę traktatu;
11. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."), poprzez niezastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania;
12. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 14 ust. 3 oraz art. 22 ust. 2 lit. d) Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu, zmienioną protokołem z 5 lipca 2012 r. (Dz. U. z 2013 r., poz.680), tj. poprzez uznanie, że nie znajduje ona zastosowania w sprawie z uwagi na nieuprawdopodobnienie przez skarżącego wykonywania pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Norwegii, pomimo dostarczenia przez skarżącego kompletu dokumentów;
13. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 27g ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. poprzez brak przyznania skarżącemu prawa do ulgi abolicyjnej pomimo spełnienia przez niego wszystkich przewidzianych prawem przesłanek warunkujących jej przyznanie;
14. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 27g ust. 5 u.p.d.o.f., poprzez pominięcie w wydanym orzeczeniu ww. przepisu i błędne uznanie, że marynarz wykonujący pracę poza terytorium lądowym państw nie może korzystać z ulgi abolicyjnej;
II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (w konsekwencji powodujące błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy), tj.:
1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie pomimo spełnienia przez skarżącego wszystkich przesłanek warunkujących ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2021 roku;
2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz.1540 ze zm., dalej: "O.p.") w zw.
z art. 4a u.p.d.o.f. w zw. z art. 14 ust. 3 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu poprzez utrzymanie w mocy przez sąd I instancji decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, wydanej w wyniku błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji zastosowanie błędnej podstawy prawnej decyzji;
3. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 235 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 i w zw. z art. 127 O.p., poprzez brak wyczerpującego zebrania oraz niewłaściwą ocenę zebranego
w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji brak całkowitego i rzetelnego rozpoznania i rozpatrzenia sprawy rozstrzygniętej wyrokiem sądu I instancji;
4. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 235 w zw. z art. 122 O.p., poprzez nieustalenie, że statek jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo
z miejscem faktycznego zarządu w Norwegii;
5. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 235 w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez rozstrzygnięcie na niekorzyść skarżącego wszystkich niejasności oraz stosowanie wykładni przepisów prawa krzywdzącej dla skarżącego;
6. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez przerzucenie ciężaru dowodu na skarżącego.
Skarżący wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, a także o rozpoznanie skargi na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ (reprezentowany przez radcę prawnego) wniósł o jej oddalenie, zasądzenie od skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa.
Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje:
Skarga kasacyjna jako niezawierająca usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.
Skarżący wystąpił do organu podatkowego o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2021 r. Wskazał, że jest marynarzem wykonującym pracę na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Norwegii i dlatego przysługuje mu prawo do tzw. ulgi abolicyjnej, która jest określona w przepisach art. 27g ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 u.p.d.o.f.
Oceniając zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny miał na uwadze, że podstawą do wydania zaskarżonej do sądu pierwszej instancji decyzji był przepis art. 22 § 2a O.p. Sąd pierwszej instancji w wyroku zawarł ocenę prawną, w której uznał, że decyzja nie została wydana z naruszeniem tego przepisu. W tym stanie rzeczy, skuteczne zakwestionowanie prawidłowości oceny prawnej zawartej w zaskarżonym wyroku wymagało podniesienia w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 22 § 2a O.p.
Analiza sformalizowanego pisma procesowego pełnomocnika jakim jest skarga kasacyjna w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, wskazuje, że jej autor upatruje skuteczności tego środka odwoławczego w ilości sformułowanych zarzutów oraz ilości aktów prawnych, wymienionych jako naruszone. W postępowaniu, którego przedmiotem jest ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pełnomocnik skarżącego wymienił następujące akty prawne, jako naruszone przez sąd pierwszej instancji:
- Konstytucję RP,
- Traktat o Unii Europejskiej,
- Kartę Praw Podstawowych Unii Europejskiej,
- Europejską Konwencję o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności,
- rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 391/2009 z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie wspólnych reguł i norm dotyczących organizacji dokonujących inspekcji i przeglądów na statkach,
- konwencje: SOLAS, MEPC,
- Konwencję z 9 września 2009 r. zawartą między Rzeczpospolitą Polską
a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2010 r. nr 134, poz. 899),
- Konwencję wiedeńską,
- Kodeks Dobrej Praktyki Administracyjnej,
- u.p.d.o.f. (art. 4a i art. 27g ust. 1 i 2),
- p.p.s.a. (m.in. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i art. 151),
- O.p. (art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 233 § 1 pkt 1, art. 235).
W skardze kasacyjnej nie został jednak sformułowany zarzut podstawowy, związany z naruszeniem art. 22 § 2a O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, ogranicza pobór zaliczek na podatek, jeżeli podatnik uprawdopodobni, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu lub zysku przewidywanego na dany rok podatkowy. Przepis ten wskazuje zatem na przesłankę, spełnienie której powoduje, że organ podatkowy ogranicza pobór zaliczek na podatek. Brak jego wskazania w skardze kasacyjnej powoduje, że jest ona nieuprawniona.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, chociaż w skardze kasacyjnej zawarto wiele zarzutów oraz powołano wiele aktów prawnych, to konfrontacja zarzutów skargi kasacyjnej z brzmieniem cytowanego przepisu art. 22 § 2a O.p. świadczy o ich niezasadności. Nie korespondują one bowiem z przedmiotem postępowania. Mogłyby one ewentualnie być rozważane w postępowaniu odnoszącym się do prawidłowości rozliczenia rocznego skarżącego. Ustosunkowywanie się do nich w postępowaniu w sprawie ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy jest nieuzasadnione. Należy mieć bowiem na uwadze, że rozstrzygnięcie dotyczące ograniczenia poboru zaliczek nie przesądza o rozliczeniu rocznym skarżącego, w przypadku ewentualnego sporu w tym zakresie.
Nadto w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem złożonym na podstawie art. 22 § 2a O.p. organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego. Byłoby to sprzeczne z jego celem i niejednokrotnie prowadziłoby do sytuacji, w której decyzja byłaby wydawana już po zakończeniu roku podatkowego. Nie jest to postępowanie wymiarowe, w którym konieczne jest prowadzenie postępowania dowodowego, dokonywanie subsumcji, czyli podciągnięcia ustalonego stanu faktycznego pod stosowaną normę prawną. Podatnik, składając wniosek w trybie art. 22 § 2a O.p., inicjuje postępowanie, w którym powinien uprawdopodobnić, że zaliczki obliczone według regulacji określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu przewidywanego za dany rok podatkowy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego szczegółowe ustosunkowywanie się przez organy podatkowe, a następnie przez sąd pierwszej instancji do wszystkich formułowanych zarzutów nie było w sprawie konieczne. Należy jednak pozytywnie ocenić postępowanie organów i sądu pierwszej instancji, które w sposób szczegółowy odniosły się do podnoszonej przez skarżącego argumentacji zawartej w składanych pismach procesowych.
Nadto pełnomocnik skarżącego podniósł w skardze kasacyjnej zarzuty odnoszące się do postępowania dowodowego. Zaprzecza zatem istocie postępowania w przedmiocie ograniczenia poboru zaliczek, którego nie można traktować jako prejudykatu w stosunku do rozstrzygnięcia wymiarowego.
Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, że mające uproszczony charakter postępowanie, którego celem jest uprawdopodobnienie wystąpienia przesłanki określonej w art. 22 § 2a O.p. nie może, a do tego zmierza argumentacja skarżącego, zastępować postępowania dowodowego prowadzonego w postępowaniu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.
Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro skarżący nie zakwestionował przepisu stanowiącego podstawę prawną decyzji, a także wyroku sądu pierwszej instancji, to uprawnione jest stwierdzenie, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Brak jest tym samym podstaw do szczegółowego ustosunkowywania się przez Naczelny Sąd Administracyjny do poszczególnych zarzutów skargi kasacyjnej, gdyż z powołanych względów należało je uznać za nieuprawnione.
Analogiczna argumentacja jak wyżej została przedstawiona w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 22 listopada 2022 r. sygn. akt II FSK 907/21, z 23 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 2303/20, z 4 lipca 2023 r. sygn. akt II FSK 251/21, z 18 stycznia 2024 r. sygn. akt II FSK 982/22, z 26 stycznia 2024r. sygn. akt II FSK 555/21, z 26 stycznia 2024 r. sygn. akt II FSK 530/21, z 19 marca 2024 r. sygn. akt II FSK 749/21, z 19 marca 2024 r. sygn. akt II FSK 749/21, z 19 kwietnia 2024 r. II FSK 597/23, którą skład orzekający w sprawie w pełni podziela i w związku z tym posłużył się nią w niezbędnym do rozpoznania sprawy zakresie.
W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Zasądzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego obejmuje koszty zastępstwa radcy prawnego organu ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Asystent AI przeanalizuje Twoje pytanie w oparciu o orzecznictwo, przepisy i doktrynę — jak rozmowa z ekspertem.

Zadaj pytanie Asystentowi AI