II FSK 131/23

II FSK 131/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-01-26
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Beata Cieloch /sprawozdawca/
Jan Grzęda /przewodniczący/
Maciej Jaśniewicz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Sygn. powiązane
I SA/Łd 351/22 - Wyrok WSA w Łodzi z 2022-11-08
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2016 poz 1888
art. 16 ust. 1 pkt 25b
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 16 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 351/22 w sprawie ze skargi i. sp. z o.o. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2022 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.76.2018.12.ANK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz i. sp. z o.o. z siedzibą w L. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z 8 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 351/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględnił skargę i. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: "spółka", "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2022 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl).
W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów prawa materialnego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu przez WSA w Łodzi (zwany dalej: "Sąd pierwszej instancji"), że ustawa z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2016 r., poz. 1528 z późn. zm., dalej: "u.k.k.") jest "odrębną ustawą" regulującą zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych uprawnionych do udzielania kredytów (pożyczek) w rozumieniu ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r., ponieważ reguluje w szczególności zasady ustrojowe funkcjonowania podmiotów udzielających kredyty (pożyczki) oraz zasady prowadzenia działalności przez te podmioty, natomiast skoro skarżąca jest instytucją pożyczkową, o której mowa w art. 5 ust. 2a u.k.k. to spełniony został podstawowy warunek określony w ww. przepisie, a w konsekwencji tego jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności pożyczkowych (kapitału pożyczki), co dodatkowo potwierdza nowelizacja art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. wprowadzona od dnia 1 stycznia 2018 r. ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), która dopiero od tej daty wyłączyła z katalogu podmiotów uprawnionych do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne takie podmioty jak skarżąca, podczas gdy właściwa - według organu - wykładnia ww. przepisu prowadzi do odmiennego wniosku, a mianowicie, że ustawa o kredycie konsumenckim nie jest jedną z ustaw regulujących zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych uprawnionych do udzielania kredytów (pożyczek), bowiem jej regulacje nie statuują zasad funkcjonowania podmiotów udzielających pożyczek oraz nie konstytuują swoją mocą nowej instytucji jaką jest instytucja pożyczkowa, która na mocy ww. ustawy uprawniona jest do udzielania kredytów (pożyczek), a tym samym ustawa ta nie nadaje skarżącej statusu jednostki organizacyjnej uprawnionej na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania do udzielania kredytów (pożyczek), a co za tym idzie skarżąca nie będzie mogła uznać na podstawie tego przepisu kwoty wymagalnych, a nieściągalnych należności z tytułu udzielonych pożyczek za koszty uzyskania przychodów, co oznacza że ww. zmiana przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p., która weszła w życie 1 stycznia 2018 r. miała charakter wyłącznie porządkujący, doprecyzowując jedynie dotychczasowe w tym zakresie intencje ustawodawcy;
- art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania polegającą na przyjęciu przez WSA w Łodzi, że w odniesieniu do spółki i posiadanych przez nią wymagalnych, a nieściągalnych pożyczek znajdzie zastosowanie wyjątek przewidziany w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. pozwalający-zaliczyć wierzytelności odpisane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji gdy - według organu - nie można podzielić stanowiska, że w okresie od 11 października 2015 r. do 21 lipca 2017 r. oraz od 22 lipca 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. będzie miał zastosowanie do spółki ww. przepis;
- art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a) w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji nieprawidłową ocenę co do zastosowania ww. przepisów w niniejszej sprawie, polegające na przyjęciu przez WSA w Łodzi, że skarżąca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności w postaci wymagalnych pożyczek (kredytów), których nieściągalność została uprawdopodobniona, podczas gdy - według organu - tylko banki mogą korzystać z tego uprawnienia, a spółka nie podlega regulacjom art. 16 ust. 1 pkt 26 u.p.d.o.p. ze względu na brzmienie art. 16 ust. 3 u.p.d.o.p. i art. 16 ust. 1 pkt 27 u.p.d.o.p.; a w konsekwencji tego rezerwy tworzone na podstawie ustawy o rachunkowości związane z działalnością spółki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
W związku z powyższymi zarzutami pełnomocnik Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, zasądzenie od skarżącej zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz przeprowadzenie rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.
Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że zgodnie art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a.
W złożonej w niniejszej sprawie skardze kasacyjnej sformułowano jedynie zarzuty naruszenia prawa materialnego, a spór pomiędzy skarżącą a organem sprowadza się do ustalenia, czy spółka posiada status jednostki organizacyjnej uprawnionej do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania, uprawniający ją do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) i b) u.p.d.o.p.
Powyższy problem był już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 8 października 2021 r. sygn. akt II FSK 85/19, z dnia 11 czerwca 2021 r. sygn. akt II FSK 3504/18, z dnia 27 lipca 2020 r. sygn. akt II FSK 945/18, z dnia 25 lipca 2019 r. sygn. akt II FSK 579/18 czy z dnia 12 stycznia 2022 r., sygn. akt II FSK 1047/19. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela rozważania zawarte w powołanych orzeczeniach i posłuży się nimi w niezbędnym zakresie.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.
Podkreślić należy, że w kontekście problematyki związanej z zaliczeniem wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz wykładnią i stosowaniem art. 15 i 16 u.p.d.o.p., w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. Podkreśla się także, że w świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 22 czerwca 2015 r., II FPS 3/15, i powołane tam orzecznictwo; dostępna na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). W judykaturze i piśmiennictwie zwraca się także uwagę, że odstąpienie od wyników wykładni literalnej dopuszczalne jest, gdy są one oceniane jako nieracjonalne lub gdy naruszają one wartości konstytucyjne. Odrzucenie wyników wykładni gramatycznej możliwe jest także w sytuacji, gdy wyniki wykładni gramatycznej kolidują z powszechnie respektowanymi wartościami i mogą być oceniane jako niesprawiedliwe, niesłuszne czy też krzywdzące (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 marca 2014 r., I SA/Kr 133/14, i powołane tam piśmiennictwo; CBOSA).
Art. 16 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog kosztów nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, co oznacza, że przy ustalaniu stanowiącego podstawę opodatkowania dochodu podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Jednakże z uwagi na konstrukcję tego unormowania, po spełnieniu określonych warunków zawartych np. w treści tych wyłączeń lub też w ramach konkretnie ustalonych limitów, podatnik może niektóre z nich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. O ile w przypadku art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. za kierunkowe kryterium wykładni przyjmuje się kryterium celu poniesionego kosztu, o tyle w przypadku kosztów (wydatków) wymienionych w art. 16 tej ustawy, cel ich poniesienia jest bez znaczenia dla możliwości zaliczenia ich albo nie do kosztów uzyskania przychodów, zaś decydujące znaczenie ma jednoznaczne wskazanie ustawodawcy, czy dany koszt jest kosztem uzyskania przychodu, czy też nie. Przepisy art. 16 u.p.d.o.p. stanowiące samodzielną podstawę zaliczania określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, są jednocześnie przepisami o charakterze wyjątkowym. Warunkuje to jednocześnie określony sposób ich wykładni. Przede wszystkim nie można ich interpretować w sposób rozszerzający. Zgodnie z ogólnie przyjętymi dyrektywami wykładni nie jest dopuszczalne interpretowanie ich poprzez wnioskowania prawnicze (wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., II FSK 702/11; CBOSA).
Przechodząc do rozważań dotyczących naruszeń prawa materialnego, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej należy wskazać, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) - wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.
Jak wynika z przytoczonej wyżej regulacji możliwość rozpoznania nieściągalnych wierzytelności w kosztach uzyskania przychodów była uzależniona od spełnienia przesłanki podmiotowej opisanej w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p., która przyznawała to prawo tylko takim podmiotom, które były uprawnione do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw oraz odrębne ustawy regulowały zasady ich (tj. podmiotów udzielających kredyty bądź pożyczki) funkcjonowania. Fundamentalne znaczenie dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu ma zatem właściwa interpretacja użytego w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. pojęcia "odrębnych ustaw".
W przywołanych wcześniej orzeczeniach wskazuje się, że "odrębną ustawą" powinna być przede wszystkim ustawa wyodrębniona dla danego rodzaju podmiotu, jak na przykład Prawo bankowe, ustawa z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 1896 ze zm.), czy też ustawa z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz.U. z 2016 r., poz. 359), których przepisy wprost przewidują możliwość udzielania pożyczek przez instytucje w nich uregulowane (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 670/12).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrot "odrębna ustawa", o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p., nie oznacza, że wyodrębnienie danego rodzaju podmiotów powinno być dokonane w sposób zupełny i autonomiczny w zakresie wszystkich kwestii związanych z ich formą prawno-organizacyjną, albowiem również inne przepisy (np. k.s.h.) mogły obejmować swoim zakresem zasady ich funkcjonowania, tj. pełnić w stosunku do nich funkcję komplementarną. Należy przy tym zauważyć, że we wskazanych wcześniej orzeczeniach za "odrębną ustawę" regulującą zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych uprawnionych do udzielania kredytów (pożyczek) uznano również ustawę o kredycie konsumenckim.
W judykatach tych wskazywano, że od 11 października 2015 r. w związku ze zmianami do tej ustawy wprowadzonymi ustawą z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy o nadzorze nad rynkiem finansowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1357 ze zm.) działalność instytucji pożyczkowych jest regulowana. Oznacza to, że podmioty działające na podstawie przepisów tej ustawy są instytucjami pożyczkowymi w rozumieniu art. 5 pkt 2a oraz 59a-59c ustawy, na podstawie których prowadzą swoją działalność. Podkreślono, że ustawa o kredycie konsumenckim stanowi akt prawny rangi ustawowej regulujący zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych (tj. instytucji pożyczkowych) upoważnionych do udzielania przede wszystkim pożyczek. Wskazano, że status instytucji pożyczkowych, jako jednostek organizacyjnych upoważnionych do udzielania kredytów lub pożyczek, uległ znacznej formalizacji od wejścia w życie ww. ustawy nowelizującej, nakładając na instytucje pożyczkowe szereg dodatkowych warunków i wymogów, które mają one obowiązek spełniać (w tym zgodnie z art. 59a). Tym samym, nie można oceniać statusu instytucji pożyczkowych w oderwaniu od zmian, jakie zostały wprowadzone wraz z wejściem w życie ustawy nowelizującej.
W omawianych orzeczeniach zauważono, że podstawowa forma działalności instytucji pożyczkowych została uregulowana w art. 5 ust. 2a ustawy o kredycie konsumenckim, a w dalszych artykułach określono również szczegółowe wymogi do prowadzenia działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich, jak: prowadzenie działalności wyłącznie w formie spółki z o.o. albo spółki akcyjnej (art. 59a ust. 1); wymagania co do kapitału zakładowego (art. 59a ust. 2, art. 59a ust. 3); określenie kto może być członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej lub prokurentem instytucji pożyczkowej (art. 59a ust. 4). Analogiczne uregulowania do ustawy o kredycie konsumenckim przewiduje Prawo bankowe, które niewątpliwie jest źródłem uprawnienia banków do udzielania kredytów (pożyczek), a tym samym reguluje zasady ich funkcjonowania. Prawo bankowe zawiera szczegółowe postanowienia dotyczące formy i sposobu działania banków (które są bardzo podobne jak dla instytucji pożyczkowej w ustawie o kredycie konsumenckim, do których należy m.in.: wyłączna forma spółki akcyjnej (art. 21 Prawa bankowego), wymagania co do kapitału zakładowego (art. 32 Prawa bankowego), określenie kto może być członkiem zarządu banku (art. 138 ust. 4 Prawa bankowego).
Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdza również cel ustawy nowelizującej, wprowadzającej zasady funkcjonowania instytucji pożyczkowych, którym, zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy, była właśnie profesjonalizacja pozabankowego rynku kredytów (pożyczek) konsumenckich i postawienie dodatkowych wymagań podmiotom prowadzącym działalność w tym zakresie (por. Sejm RP VII kadencji, nr druku: 3460).
Za prawidłowością zaprezentowanego wyżej stanowiska przemawia również wykładnia historyczna.
Z dniem 1 stycznia 2018 r., na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), z art. 16 ust. 1 pkt 26 wykreślono zwrot: "w jednostkach organizacyjnych, o których mowa w pkt 25 lit. b". Treść art. 16 ust. 3 u.p.d.o.p. nie została zmieniona. Oznacza to, że dopiero od dnia 1 stycznia 2018 r. regulacja ta dotyczy wyłącznie banków. W konsekwencji, skoro na mocy nowelizacji ustawy wykluczono z art. 16 ust.1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p. podmioty takie jak skarżąca, oznacza to, że były one zaliczone uprzednio do grupy podmiotów mogących zaliczać w koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.
Podsumowując należy wskazać, że art. 16 ust. 3 u.p.d.o.p. nie jest przepisem, który ogranicza lub wyłącza możliwość zaliczenia przez skarżącą - jako jednostkę organizacyjną uprawnioną na mocy ustawy o usługach płatniczych, regulującej zasady jej działania do udzielania pożyczek (kredytów) - rezerw utworzonych zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 26 u.p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów.
Skoro skarżąca jest instytucją pożyczkową, o której mowa w art. 5 ust. 2a u.k.k., to w ocenie Sądu został spełniony podstawowy warunek, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p.
W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że Sąd pierwszej instancji przy wydaniu zaskarżonego wyroku nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, przez przyjęcie, że w opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych znajdzie zastosowanie przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) u.p.d.o.p.
Mając na uwadze powyższe i uznając, że wyrok Sądu pierwszej instancji nie narusza prawa w zarzucanym mu w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zakresie, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 tej ustawy.