II FSK 1206/05

II FSK 1206/05 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2006-10-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-09-09
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Grzegorz Borkowski /sprawozdawca/
Krystyna Chustecka
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Gl 623/04 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2005-04-25
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270
art. 135
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
art. 68 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31
art. 6 ust. 3, art. 6 ust. 6
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Tezy
Przepis art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy skarga zostanie uwzględniona na podstawie art. 145-148 tej ustawy. Nie ma natomiast zastosowania w przypadku, gdy Sąd oddala skargę. Podatnik podatku od nieruchomości nie ma obowiązku złożenia właściwemu organowi gminy wykazu nieruchomości, o których mowa w art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ za kolejny rok podatkowy z tej tylko przyczyny, że w poprzednim roku kalendarzowym zobowiązanie podatkowe ustalono na podstawie innych niż wynikające z uprzednio złożonego przez podatnika wykazu danych. Obowiązek ten powstaje tylko wówczas, gdy w ciągu roku podatkowego wystąpi zmiana, o której mowa w art. 6 ust. 3 tej ustawy.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 31 października 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Mirosława i Małgorzaty F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 kwietnia 2005 r. I SA/Gl 623/04 w sprawie ze skargi Małgorzaty i Mirosława F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 1999 r. - uchyla zaskarżony wyrok w całości oraz decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 marca 2004 r. i utrzymaną nią w mocy decyzję Wójta Gminy P. z dnia 20 stycznia 2004 r. (...); (...).
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Małgorzaty i Mirosława F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w przedmiocie podatku od nieruchomości.
Decyzją z dnia 20 stycznia 2004 r. Wójt Gminy P. ustalił skarżącym wysokość podatku od nieruchomości na 1999 r. Decyzję tę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy podkreślając, że podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./. Organ odwoławczy drugiej instancji wskazał, że w złożonym przez Mirosława F. w dniu 12 marca 1997 r. wykazie nieruchomości wykazano budynki mieszkalne o pow. 323 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 3.741 m2, grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o pow. 7.823 m2, przy czym nie wykazano budynków pozostałych o pow. 854,40 m2 oraz zaniżono powierzchnię budynków związanych z prowadzoną działalności gospodarczą o 45,40 m2. Kolegium zwróciło uwagę, iż nowego wykazu nieruchomości nie złożono, a sporządzony w dniu 15 marca 1999 r. przez Księgowego Zakładu Marcina S. nie mógł stanowić podstawy wymiaru podatku.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, iż stosownie do treści art. 21 par. 5 Ordynacji podatkowej, w przypadku gdy przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarżący nie wykazali, że wskazana decyzja narusza prawo i na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił wniesioną skargę. Wskazał, że w niniejszej sprawie nie może być wątpliwości co do tego, iż nowy wykaz nieruchomości odzwierciedlający stan faktyczny nieruchomości na rok 1999, nie został przez podatników złożony, a informacja nadesłana przez księgowego Zakładu Drzewnego, będącego nieuprawnionym podmiotem, nie mogła stanowić podstawy podatku. W tej sytuacji, organ podatkowy, który stwierdził w toku postępowania, że podatnik nie zapłacił w części podatku, gdyż nie złożył wykazu nieruchomości na kontrolowany rok podatkowy, a wcześniejsza deklaracja /złożona w dniu 12 marca 1997 r./ nie odzwierciedlała rzeczywistego stanu faktycznego nieruchomości - miał pełne prawo do wydania decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w trybie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej.
W tej sytuacji, wbrew twierdzeniu strony skarżącej, bieg terminu przedawnienia określony został w przepisie art. 68 par. 2 Ordynacji podatkowej, a zatem decyzja wymiarowa Wójta Gminy P. doręczona została stronie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W skardze kasacyjnej skarżący działając przez pełnomocnika, będącego adwokatem, zaskarżyli powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 68 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisów postępowania, w szczególności art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez uchylenie się przez sąd pierwszej instancji od podjęcia środków określonych w tym przepisie.
Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz dokonanie oceny legalności decyzji wymiarowej Wójta Gminy P. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że skoro treść ustawy podatkowej nie stanowi wprost, że informacja ma być zgłoszona organowi gminy na formularzu według ustalonego wzoru, a ustawodawca nie określił dokładnie w jakiej innej formie ta informacja ma być przez podatnika udzielona, to nie ma żadnych racjonalnych podstaw kwestionować, iż powołany na dowód protokół z kontroli podatkowej w dniu 12 listopada 1998 r. nie spełniał tych przesłanek.
Ponadto wskazano, że w okresie pomiędzy datą spisania protokołu w dniu 12 listopada 1998 r., a powstaniem obowiązku podatkowego z dniem 1 stycznia 1999 r. nie zaistniały żadne zmiany w stanie nieruchomości, a zatem organ podatkowy dysponował wszystkimi informacjami o stanie nieruchomości, niezbędnymi dla prawidłowego ustalenia należnego za 1999 r. podatku od nieruchomości.
Skoro więc organ podatkowy uzyskał na podstawie protokołu z kontroli niezbędne informacje o stanie nieruchomości, to nie można zarzucić, że skarżący nie złożyli wykazu nieruchomości odzwierciedlającego jej rzeczywisty stan na rok podatkowy 1999 i przez to nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 1999 r.
Bezpodstawnym i nieprawdziwym jest stanowisko Sądu I instancji, że podatnik nie zapłacił w części podatku, gdyż nie złożył wykazu na kontrolowany rok podatkowy, a wcześniejsza deklaracja nie odzwierciedlała rzeczywistego stanu faktycznego nieruchomości. Powyższe dowodzi, iż sąd I instancji nie uwzględnił lub opacznie ocenił argumentację skarżących, że kontrolowanym rokiem podatkowym był 1999 r., a nie rok 1998 r. Wskazano także, że organ podatkowy nigdy nie kierował korespondencji bezpośrednio do podatników na ich adresy właściwe do doręczeń. Całą korespondencję kierował wyłącznie do podmiotu gospodarczego - firmy osoby fizycznej
Podkreślono także, że decyzja Wójta była jedyną decyzją wymiarową ustalającą główne zobowiązanie podatkowe za 1999 r. Nie określała żadnego zobowiązania akcesoryjnego, dlatego też powinna być bezwzględnie przez organ podatkowy wydana i doręczona podatnikom, zgodnie z art. 68 par. 1 Ordynacji podatkowej, w nieprzekraczalnym terminie do dnia 31 grudnia 2002 r. Ponieważ w przedmiotowym przypadku, zobowiązanie podatkowe mogło powstać zgodnie z treścią art. 21 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej dopiero po doręczeniu podatnikom decyzji Wójta Gminy, a więc najwcześniej dnia 26 stycznia 2004 r. to świadczy, że decyzja ta bezsprzecznie ma charakter konstytutywny i została doręczona podatnikom już po upływie okresu 4 lat, licząc od końca 1999 r. którego dotyczyła. Gdyby zaś przyjąć, że zgodnie z praktyką stosowaną przez organ podatkowy w poprzednich latach, decyzje wymiarowe doręczane były każdorazowo najpóźniej do dnia 15 lutego, to wynika, że decyzja za 1999 rok doręczona została jeszcze później, bo po upływie ponad 5-ciu lat.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani wniosku co do sposobu jej rozstrzygnięcia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga kasacyjna okazała się uzasadniona, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty były trafne. Chybionym w szczególności był zarzut naruszenia przez Sąd art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten obliguje Sąd do stosowania przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Przepis ten może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy skarga zostanie uwzględniona na podstawie art. 145-148 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie ma natomiast zastosowanie w przypadku, gdy Sąd oddala skargę. Trudno sobie wyobrazić, by Sąd uznając decyzję organu odwoławczego za zgodną z prawem mógł wyeliminować decyzję organu I instancji.
Natomiast za trafny należało uznać zarzut naruszenia art. 68 par. 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6 ust. 3 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten /par. 1/ nie miałby zastosowania, gdyby podatnik nie złożył w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego deklaracji, bądź też w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego /par. 2 pkt 1 i 2/. Druga z tych sytuacji miała miejsce w roku 1997 co znalazło swój wyraz w protokole kontroli podatkowej z dnia 12 listopada 1998 r. Dane zawarte w tym protokole - odmienne od zamieszczonych w deklaracji podatników z roku poprzedniego - stanowiły podstawę do ustalenia podatku od nieruchomości za 1998 rok.
Sąd przyjął za organami podatkowymi, że podatnicy mieli obowiązek złożenia wykazu nieruchomości odzwierciedlającego jej stan faktyczny na rok 1999. Z jakiego przepisu ten obowiązek wyprowadzono - Sąd nie wskazał. Wobec niezapłacenia w części /?/ podatku, przy braku wykazu na kontrolowany rok podatkowy i niezgodnej ze stanem rzeczywistości deklaracji z 12 marca 1997 r. organ podatkowy miał prawo - zdaniem Sądu I instancji - wydać decyzję określającą prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w trybie art. 21 par. 2 Ordynacji podatkowej.
Ten tryb, co uszło uwadze Sądu, dotyczy wyłącznie zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa /par. 1 pkt 1 cyt. artykułu/. W przypadku podatników będących osobami fizycznymi zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej /a nie określającej/ zobowiązanie podatkowe /art. 21 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/. Podstawę formalnoprawną takiej decyzji stanowi art. 21 par. 5 Ordynacji podatkowej.
Wbrew wyrażonemu w skardze kasacyjnej poglądowi wykaz nieruchomości, o którym mowa w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest również deklaracją /por. art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej/. Deklaracja ta korzysta z domniemania prawdziwości zawartych w niej danych, jednakże podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu poprzedzającym ustalenie zobowiązania. Decyzja wydana w trybie art. 21 par. 5 Ordynacji podatkowej w zależności od wyniku badania rzetelności deklaracji /wykazu/ przyjmuje jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia bądź wynikające z niej dane bądź ustalenia dokonane przez organ podatkowy. Ta ostatnia sytuacja miała miejsce w roku podatkowym 1998, w którym za podstawę wymiaru podatku przyjęto ustalenia zawarte w protokole kontroli. Zarówno organy podatkowe jak i Sąd I instancji reprezentują pogląd, że zakwestionowanie danych zawartych w złożonym w 1997 roku wykazie nieruchomości zobowiązywało podatników do złożenia nowego wykazu dotyczącego 1999 r. Pogląd ten nie ma oparcia w ustawie.
Obowiązek złożenia takiego wykazu, stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powstaje gdy:
- wystąpią okoliczności uzasadniające powstanie obowiązku podatkowego /co nie dotyczy rozpatrywanej sprawy/,
- nastąpią - w ciągu roku podatkowego /podkr. Sądu/ zmiany sposobu wykorzystywania budynku albo gruntu mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku /ust. 3/.
Jest to informacja dla organu podatkowego, że podstawa opodatkowania jest inna niż w poprzednim roku podatkowym i tylko w tej sytuacji złożenie nowego wykazu nieruchomości według ustalonego wzoru, jest obowiązkiem podatnika.
Natomiast podatnik podatku od nieruchomości nie ma obowiązku złożenia właściwemu organowi gminy wykazu nieruchomości, o którym mowa w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za kolejny rok podatkowy z tej tylko przyczyny, że w poprzednim roku podatkowym zobowiązanie podatkowe ustalono na podstawie innych niż wynikające z uprzednio złożonego przez podatnika wykazu - danych. Obowiązek ten powstaje tylko wówczas, gdy w ciągu roku podatkowego wystąpi zmiana, o której mowa w art. 3 cyt. przepisu.
Niespornym w sprawie było, że w 1999 r. na nieruchomości skarżących taka zmiana nie miała miejsca. Organ podatkowy posiadał wszelkie informacje niezbędne do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Nie wystąpiła zatem żadna z sytuacji przewidzianych w art. 68 par. 2 Ordynacji podatkowej, która uzasadniałaby powstanie zobowiązania podatkowego z chwilą doręczenia decyzji po upływie trzech, a przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zatem - stosownie do par. 1 cyt. artykułu doręczenie decyzji dotyczącej podatku za 1999 rok po dniu 31 grudnia 2002 r. nie spowodowało powstania zobowiązania podatkowego.
Naruszenie jedynie prawa materialnego, przy braku uchybień natury procesowej uprawnia Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania skargi, mimo że skarżący o to nie wnosili /art. 188 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.
W rozpatrywanej sytuacji dla końcowego załatwienia sprawy niezbędne było również uchylenie decyzji organu I instancji /art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.
Uwzględnienie przez NSA, po uchyleniu zaskarżonego wyroku również skargi uzasadnia zasądzenie kosztów postępowania za obie instancje /art. 203 pkt 1 i art. 200 w zw. z art. 193 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.
Na sumę kosztów składa się wynagrodzenie pełnomocnika oraz uiszczone przez skarżących wpisy i opłaty sądowe.