II FSK 1106/06

II FSK 1106/06 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2007-01-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-07-31
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Grzegorz Krzymień /przewodniczący/
Krystyna Nowak
Małgorzata Długosz- Szyjko /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Gl 1303/05 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2006-03-06
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
art. 1 par. 1-2
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 3 par. 2, art. 133 par. 1, art. 141 par. 4,art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 122-123, art. 187 par. 1-2, art. 197 par. 1-2, art. 200 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
art. 7 ust. 2 pkt 4
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
Dz.U. 1997 nr 123 poz 776
art. 31 ust. 1 pkt 1
Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędzia WSA del. Małgorzata Długosz – Szyjko (sprawozdawca), Protokolant Magdalena Gródecka, po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Krzysztofa O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 marca 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 1303/05 w sprawie ze skargi Krzysztofa O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 8 czerwca 2005 r., (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2005 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 6 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach I SA/Gl 1303/05 oddalił skargę Krzysztofa O. - PTH "I." na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 8 czerwca 2005 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2005 r.
Z ustaleń Sądu wynikało, że Burmistrz Miasta U. decyzją z dnia 23 lutego 2005 r. określił Krzysztofowi O. - prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą PTH "I.", posiadającemu status zakładu pracy chronionej - wysokość podatku od nieruchomości na 2005 rok w łącznej kwocie 72.763,40 zł. Organ podatkowy I instancji uznał, iż w przypadku wynajęcia posiadaczowi zależnemu niebędącemu zakładem pracy chronionej części nieruchomości budynkowej /garaże oraz hotel bez kawiarni oraz mieszkania/, przysługujące dotąd Skarżącemu zwolnienie od podatku od nieruchomości wynikające z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych /Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm. - zwanej dalej "u.zpchr"/ oraz art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /t.j. Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm. - zwanej dalej w tekście "u.p.l."/ nie ma zastosowania do powierzchni wynajętej. W toku postępowania ustalono, że tylko część z podlegających obowiązkowi podatkowemu nieruchomości służyła w 2005 r. działalności zakładu pracy chronionej, natomiast pozostała wynajęta powierzchnia budynku podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Z tym stanowiskiem Skarżący nie zgodził się. Złożył odwołanie, w którym podkreślał, że spełnia wszystkie przesłanki zwolnienia określone w art. 7 ust. 2 pkt 4 u.p.l. Posiada nadal status zakładu pracy chronionej, a poprzez wynajęcie części nieruchomości nie doszło do zerwania związku pomiędzy działalnością zakładu i przedmiotową nieruchomością. Zachowano istniejąca wcześniej strukturę organizacyjną i zasady funkcjonowania zakładu pracy. Wskazywał, że w wynajętym hotelu nadal pracowali jego pracownicy, a jedynie ryzyko gospodarcze rozłożono na obie strony umowy najmu.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. zaskarżoną decyzję utrzymało w mocy. Zdaniem kolegium związek pomiędzy zakładem pracy chronionej, a nieruchomością zostaje zerwany, gdy nieruchomość oddaje się do korzystania /np. na podstawie umowy najmu/ innym podmiotom nie posiadającym statusu zakładu pracy chronionej. Organ II instancji wyjaśnił przy tym, że wobec biernej postawy Skarżącego w prowadzonym postępowaniu dowodowym, do ustalenie powierzchni wynajmowanych pomieszczeń doszło na podstawie dowodów, w posiadaniu których był organ podatkowy - umów najmu oraz dokumentów dotyczących działalności prowadzonej przez najemców pomieszczeń.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podniósł zarzuty jak w odwołaniu od decyzji Burmistrza, a ponadto zarzut naruszenia art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 200 poz. 1683/ poprzez nieuwzględnienie przez organy podatkowe, iż do Skarżącego nie miał zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 4 u.p.l. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. Zdaniem pełnomocnika Skarżący po 1 stycznia 2003 r. korzystał ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na zasadach określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1 u.zpchr. Pełnomocnik wywodził, że zwolnienie na dotychczasowych zasadach przysługuje Krzysztofowi O. do końca 2005 r., bowiem art. 9 ww. ustawy w odniesieniu do zakładów pracy chronionej, które uzyskały tenże status przed dniem 1 stycznia 2003 r. przewidywał stosowanie zasad dotychczasowych do upływu terminu 3 letniego wynikającego z decyzji o przyznaniu statusu zakładu pracy chronionej. Pełnomocnik przyznał, że decyzja Skarżącego o nadaniu statusu zakładu pracy chronionej wydana została na czas nieokreślony, jednakże stwierdził, iż w odniesieniu do osób posiadających bezterminowe decyzje winno się stosować takie same okresy ochronne. W skardze podniesiono także zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 ordynacji poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia tj. rzeczywistych stosunków łączących strony umowy najmu. Jego zdaniem organ podatkowy nie ustosunkował się do faktu zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych w hotelu oraz nie wykazał jaka część nieruchomości byłą częścią nie wynajętą, w której rzekomo byliby oni zatrudnieni.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę uznając, że zaskarżona decyzja nie zawiera uchybień uzasadniających jej uchylenie. Wskazał na art. 31 u.zpchr, z którego wynika, że prowadzący zakład pracy chronionej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatku od nieruchomości na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Oznacza to -zdaniem Sądu I instancji - że ustawa o zpchr odsyła w zakresie zwolnienia z podatku od nieruchomości do przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a konkretnie art. 7 ust. 2 pkt 4 tej ustawy. Z treści tego przepisu Sąd wyinterpretował, że zwolnienie z podatku od nieruchomości obwarowane zostało zarówno pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym, a dodatkowo uzależnione zostało od spełnienia przez prowadzącego zakład wymogów formalnych związanych ze zgłoszeniem nieruchomości przeznaczonych do prowadzenia zakładu wojewodzie i uzyskaniem potwierdzenia tego faktu w formie decyzji lub zaświadczenia. Z treści tego przepisu - art. 7 ust. 2 pkt 4 in fine ustawy - wynika też, zdaniem Sądu I instancji, że ze zwolnienia nie korzystają nieruchomości stanowiące własność prowadzącego zakład pracy chronionej w przypadku, gdy zostaną udostępnione innemu podmiotowi niebędącemu zakładem pracy chronionej na zasadzie posiadania zależnego.
Sąd wskazał, że skarżący w dniu 9 grudnia 2002 r. zawarł z fundacją "A." umowę najmu, zgodnie z którą oddał najemcy do odpłatnego używania nieruchomość położoną w U., przy ul. S. 15 /Hotel "M."/ z wyłączeniem kawiarenki, trzech pomieszczeń w części gospodarczej i dwóch pomieszczeń w części hotelowej /pkt 1.2 ppkt c umowy/. Umowa ta została zawarta na okres 20 lat z dniem 1 stycznia 2003 r. Oprócz wynajmu części budynku wynajmujący zobowiązal się do świadczeń dodatkowych wymienionych w pkt 4.2 umowy, za które wynajmujący zobowiązał się świadczyć wynagrodzenie obejmujące koszty zwiększone o 10% z tytułu kosztów obsługi.
Analiza treści zawartej umowy bezspornie - według Sądu - wykazuje, że budynek Hotelu "M." - poza niektórymi pomieszczeniami - został wynajęty Fundacji "A." dla celów prowadzenia działalności gospodarczej związanej z prowadzeniem działalności hotelarskiej. Obowiązki stron umowy zostały sformułowane w sposób wyczerpujący, przy czym wynajmujący zobowiązany był do regulowania czynszu z tytułu wynajmu nieruchomości, a także do wynagrodzenia za świadczenia dodatkowe, a dotyczące m.in. dozoru i ochrony budynków, wywozu śmieci, utrzymania porządku wokół budynku oraz zapewnienie dostaw mediów, w tym energii elektrycznej, wody, energii cieplnej i gazu. Sąd wskazał, że Fundacja "A." nie posiadała statusu zakładu pracy chronionej, ani aktywności zawodowej - co wynikało z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 6 kwietnia 2005 r. Zasadnie zatem - zdaniem składu orzekającego - organy podatkowe uznały, że budynek Hotelu "M." podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Ustosunkowując się do argumentów skargi dotyczących prowadzenia zakładu pracy chronionej w Hotelu "M.", Sąd zauważył, że w tej części która nie została wynajęta Fundacji "A." organy podatkowe uznały, że skarżącemu przysługuje prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości i nie uwzględniły jej określając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. Zdaniem Sądu I instancji, nie można podzielić poglądu zaprezentowanego w skardze, że fakt świadczenia pracy przez pracowników zakładu pracy chronionej w wynajętym hotelu przesądza o prawie do zwolnienia wynikającego z treści art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd wskazał, że wykonywanie tych czynności wynikało z podpisanej umowy, a postanowienia umów nie mogą zmienić regulacji ustawowych dotyczących podatku od nieruchomości, z której jednoznacznie wynika, że nieruchomości oddane w posiadanie zależne podmiotowi nie będącemu zakładem pracy chronionej nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy.
Sąd nie podzielił stanowiska zawartego w skardze, iż w rozpatrywanej sprawie korzystanie z części przedmiotowej przez najemcę nie stanowiło posiadania zależnego. Wskazał na treść art. 336 Kc, zgodnie z którym posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel /posiadacz samoistny/, jak i ten kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Sąd zauważył, że osoba która otrzymała rzecz w posiadania zależne jest w zakresie prawa własności dzierżycielem, a w zakresie innego prawa niż własność - posiadaczem. Wynajem zdaniem Sądu jest zatem formą posiadania zależnego, co wynika wprost z zacytowanego art. 336 Kc.
Za nietrafny uznał też Sąd zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 9 ustawy o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie innych ustaw. Podniósł, że na dotychczasowych, a więc obowiązujących do dnia 31 grudnia 2002 r. zasadach podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości te zakłady pracy chronionej, które łącznie spełniały dwie przesłanki tj.:
a/ status zakładu pracy chronionej uzyskały przed dniem 1 stycznia 2003 r.,
b/ nie minął trzyletni okres od dnia wydania decyzji, w sprawie przyznania tego statusu zakładowi.
Za taką interpretacją przemawia w ocenie Sądu gramatyczna wykładnia przepisu, którą należy stosować w odniesieniu do zwolnień podatkowych. z uwagi na zasadę powszechności opodatkowania. Zdaniem Sądu z treści cyt. art. 9 w sposób jednoznaczny wynika, że na dotychczasowych zasadach zwolnienie z podatku od nieruchomości, stosuje się nie dłużej niż do upływu trzyletniego terminu wynikającego z decyzji wydanej przed dniem 1 stycznia 2003 r. przyznającej status zakładu pracy chronionej. W rozpatrywanej sprawie spełniona została zatem tylko jedna przesłanka, tj. posiadanie decyzji wydanej przed dniem 1 stycznia 2003 r., nie została jednak spełniona druga, bowiem decyzję w sprawie statusu zakładu pracy chronionej skarżący uzyskał w dniu 28 października 1993 r., Według Sądu, wyłącza to Skarżącego z możliwości skorzystania ze zwolnienia na dotychczasowych zasadach, obowiązujących do dnia 31 grudnia 2002 r.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, a zwłaszcza art. 122 Ordynacji podatkowej, Sąd zauważył, że dla określenia powierzchni Hotelu "M." wynajmowanego Fundacji "A." Burmistrz Miasta U. powołał biegłego. Skarżący został o tym fakcie powiadomiony. Został również poinformowany o prawie strony do udziału w oględzinach oraz zadawania pytań i składania wyjaśnień. Sąd ustalił, że poinformowano stronę i jej pełnomocnika o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Przed wydaniem decyzji organ zgromadził niezbędne dowody do określenia stanu faktycznego sprawy, skarżący zaś - co wynika z załączonych dokumentów - wielokrotnie odmawiał jakiejkolwiek współpracy z organem.
Sąd wskazał, że zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe podejmą wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zauważył, że organ odwoławczy dokonał oceny przedstawionych przez skarżącego na etapie postępowania odwoławczego dowodów, jednakże uznał, że dowody te nie miały wpływu na opodatkowanie wynajętej nieruchomości podatkiem od nieruchomości. Prawny warunek zwolnienia podatkowego w stosunku do zakładu zerwany bowiem został poprzez udostępnienie go innemu podmiotowi nie będącemu zakładem pracy chronionej ani aktywności zawodowej. Sąd uznal, że materiał dowodowy jest zupełny, a jego ocena dokonana zgodnie z zasadą określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej.
Sąd ocenił także uzasadnienie zaskarżonej decyzji i stwierdził jego zgodność z przepisami prawa.
Pełnomocnik Skarżącego w dniu 4 maja 2006 r. /data stempla pocztowego/ wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, w której zaskarżył wyrok w całości żądając jego uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Orzeczeniu Sądu I instancji zarzucił naruszenie:
1. art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ - dalej powoływana jako "p.u.s.a." i art. 3 par. 2 oraz art. 141 par. 4 i 133 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270, ze. zm./ - dalej powoływana jako "p.p.s.a." oraz art. 187 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne i niezgodne ze stanem rzeczywistym przedstawienie stanu sprawy, a w szczególności przyjęcie na podstawie opinii biegłego przeprowadzonej w postępowaniu dotyczącym innego roku podatkowego /2002/, iż Skarżący w 2005 r. wynajmował 4.632,54 m2 powierzchni hotelu;
2. art. 1 par. 1 i 2 p.u.s.a. i art. 3 par. 2 oraz art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 187 par. 1 i 2 oraz art. 197 par. 1 i 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji organu podatkowego pomimo, że wydana ona została w oparciu o dowód z opinii biegłego przeprowadzony w innym postępowaniu, który nie został dopuszczony w postępowaniu dotyczącym 2005 r. w sposób określony w art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto w postanowieniu o powołaniu biegłego wydanym w innym postępowaniu nie zamieszczono wszystkich danych wynikających z art. 187 par. 2 w zw. z art. 197 par. 1 Ordynacji podatkowej, a treść opinii wykracza poza przedmiot wynikający z postanowienia;
3. art. 1 par. 1 i 2 p.u.s.a. i art. 3 par. 2 p.p.s.a. poprzez dokonanie wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji z powodu pominięcia błędów postępowania podatkowego polegających na naruszeniu art. 123 par. 1 i art. 200 Ordynacji podatkowej i niezapewnieniu Skarżącemu prawa do czynnego udziału w sprawie.
Uzasadnienie zarzutów wobec zaskarżonego wyroku pełnomocnik skarżącego przedstawił dodatkowo w piśmie z dnia 15 stycznia 2007 r. wskazując między innymi na naruszenie przez Sąd I instancji art. 141 par. 4 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Stosownie do art. 183 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - cytowanej dalej w skrócie "p.p.s.a." - Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej zakreślonymi przez jej autora, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z tego też względu przytoczenie podstaw kasacyjnych musi być precyzyjne, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest bowiem władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów /por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2004 r., FSK 20/04; wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 148/04; wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 13/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 15; wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., FSK 86/04 - ONSAiWSA 2004 nr 2 poz. 37/. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają między innymi wskazane w niej podstawy. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym adresatem zarzutu naruszenia prawa, zarówno materialnego, jak i przepisów postępowania, może być tylko Sąd I instancji /por. wyrok NSA z dnia 19 maja 2004 r., FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 12/.
Pełnomocnik Skarżącego jako zarzuty wobec zaskarżonego wyroku powołał przepisy prawa procesowego, a więc oparł skargę kasacyjną na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Należy jednakże pamiętać, że nie każde naruszenie przepisów postępowania sądowego może stanowić skuteczny zarzut kasacyjny, ale tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest zatem wykazanie, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania nie doszło, wyrok sądu I instancji byłby inny.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej Sąd I instancji naruszył art. 1 par. 1 i 2 p.u.s.a.i art. 3 par. 2 p.p.s.a. poprzez - jak wynika z petitum skargi - dokonanie wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji administracyjnej z pominięciem błędów proceduralnych organów podatkowych mających istotny wpływ na wynik sprawy. Tak sformułowany zarzut nie pozwala na skuteczne skontrolowanie wyroku z dnia 6 marca 2006 r. w zakresie żądanym przez autora skargi kasacyjnej. Są to bowiem przepisy o charakterze ogólnym: jeden - ustrojowym, drugi - kompetencyjnym. Zgodnie z art. 1 par. 1 p.u.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest, jak wskazuje par. 2 powołanego przepisu, pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 3 par. 2 p.p.s.a. wskazuje natomiast w sprawach jakich skarg orzekają sądy administracyjne, m.in. - jak wynika z par. 2 pkt 1 powołanego przepisu - w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W niniejszej sprawie sąd wojewódzki cytowanych przepisów nie naruszył, bowiem kontrolował zgodność z prawem decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. Zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 1 par. 1 p.u.s.a i art. 3 par. 2 p.p.s.a. bez powiązania ich z innymi konkretnymi przepisami uznać zatem należy za nieuzasadniony.
Ponadto, w ocenie Skarżącego, wyrok z dnia 6 marca 2006 r. narusza art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu sprawy niezgodne z rzeczywistym stanem faktycznym. Tak sformułowanego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnić nie może. Powołany przepis wskazuje bowiem jakie obowiązkowe elementy składowe powinno zawierać uzasadnienie orzeczenia sądowego tj.: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Przepis ten nie służy jednak, wbrew intencji autora niniejszej skargi kasacyjnej, do podważania ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę orzekania /por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2006 r., II FSK 867/05 - nie publ./. Obowiązku Sądu należytego uzasadnienia wyroku wynikającego z powołanego art. 141 par. 4 p.p.s.a. nie należy utożsamiać z normą prawną nakazującą prawidłowo, wszechstronnie wyjaśnić sprawę i przyjąć stan faktyczny zgodny z rzeczywistością /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2006 r., II FSK 1262/05 - nie publ./.
Za niezasadny uznać należy również zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 133 par. 1 p.p.s.a. W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd przepis ten naruszył, poprzez błędne i niezgodne ze stanem rzeczywistym przedstawienie stanu sprawy, a w szczególności przyjęcie na podstawie opinii biegłego przeprowadzonej w postępowaniu dotyczącym innego roku podatkowego /2002/, iż Skarżący w 2005 r. wynajmował 4.291,76 m2 powierzchni hotelu. Art. 133 par. 1 p.p.s.a. stanowi, że Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Dalsza treść cytowanego przepisu dotyczy okoliczności, które w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły /tj. nieprzekazanie skargi sądowi w terminie, wydanie wyroku na posiedzeniu niejawnym/. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tych aktach. Omawiany przepis zostałby więc naruszony, gdyby np. sąd przesłuchał świadków albo strony. Innym przykładem naruszenia tego przepisu mogłoby być przyjęcie przez Sąd jakiegoś faktu nieznajdującego żadnego odzwierciedlenia w aktach sprawy /por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2005 r., FSK 1381/04 - ONSAiWSA 2006 nr 1 poz. 14/. Zarzut ten należy uznać za bezzasadny, bowiem z akt sprawy wynika w jaki sposób ustalono wielkość wynajmowanych powierzchni, a Skarżący nie wykazał, by w 2005 r. powierzchnia wynajmowanej nieruchomości była inna niż wynikająca z zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń organu podatkowego. Nie wskazał, by zmieniono umowę najmu z 9.12.2002 r. i że w 2005 r. powierzchnia wynajęta Fundacji "A." była inna niż w 2002 r. Nie wykazał zatem, by Sąd zaakceptował braki w ustaleniach faktycznych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W skardze kasacyjnej zawarto również zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 122 i 187 par. 1 i 2 oraz 197 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo niewyjaśnienia przez organ istotnych dla sprawy okoliczności, a w szczególności kwestii wielkości wynajmowanych przez Skarżącego w 2005 r. powierzchni. Przy najbardziej liberalnej i jednocześnie zgodnej z art. 183 p.p.s.a. interpretacji powołanej podstawy kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może badać, czy Sąd I instancji właściwie ocenił zastosowanie przez organy podatkowe art. 122 i 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, iż kontrola ta ogranicza się do okoliczności podniesionych w skardze kasacyjnej. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, natomiast w myśl art. 187 par. 1 powołanej ustawy organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Skarżącego w sprawie naruszono cytowane zasady postępowania podatkowego, bowiem "organy podatkowe nie wyjaśniły dokładnie stanu faktycznego sprawy - nie ustaliły powierzchni wynajmowanej w 2005 r.".
Z akt sprawy wynika, iż Skarżący od momentu wszczęcia postępowania nie współpracował w tym zakresie z organami podatkowymi, m.in. nie chciał ujawnić danych dotyczących powierzchni wynajmowanych w 2005 r. Organy podatkowe ustaliły więc powyższe okoliczności z urzędu: na podstawie uzyskanych z Urzędu Skarbowego w C. kopii umów najmu oraz - wobec niejasnych treści owych umów - na podstawie opinii biegłego. Skarżący nie podejmując prób współpracy z organami podatkowymi, nie zdołał powyższych ustaleń skutecznie podważyć. Wprawdzie zasadne jest twierdzenie zawarte w skardze kasacyjnej, iż postępowanie podatkowe nie jest pozbawione wad: opinia biegłego znajdująca się w aktach sprawy dotyczącej podatku za 2002 r. dotyczy stanu faktycznego z daty jej sporządzenia, tj. marca 2003 r., nie wydano osobnego postanowienia w przedmiocie dowodu z opinii biegłego, ani włączenia materiałów dowodowych zgromadzonych w aktach dotyczących podatku od nieruchomości Skarżącego za inne lata podatkowe. Jednakże podkreślić należy, iż w świetle art. 172 pkt 2 p.p.s.a. podstawą uchylenia zaskarżonego orzeczenia sądowego, a w świetle art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. podstawą uchylenia decyzji administracyjnej, jest tylko takie naruszenie przepisów postępowania, które "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". W niniejszej sprawie skarga kasacyjna argumentacji w tym zakresie nie zawiera. Obowiązkiem jej autora było wykazanie, iż ustalenia organów podatkowych były niewłaściwe, a proporcje pomiędzy powierzchnią zajmowaną przez Skarżącego a powierzchnią wynajmowaną fundacji były inne niż to ustaliły organy podatkowe. Negatywnie w tym zakresie należy również ocenić bierność Skarżącego w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego i odmowę wskazania przez niego, wobec powzięcia wiadomości o ustaleniach organów podatkowych, jakichkolwiek konkretnych dowodów obrazujących rzeczywistą powierzchnię wynajmowaną w 2005 r.
Niezasadny jest także zarzut dokonanie wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji z powodu pominięcia błędów postępowania podatkowego polegających na naruszeniu art. 123 par. 1 i art. 200 Ordynacji podatkowej i niezapewnieniu Skarżącemu prawa do czynnego udziału w sprawie. Niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 par. 1 Ordynacji podatkowej, nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że istnieje wymieniona w art. 240 par. 1 pkt 4 o.p. podstawa wznowienia postępowania. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 par. 1 o.p. - jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., ale jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /por. uchwała NSA FPS 6/04 - ONSAiWSA 2005 nr 4 poz. 66/. Uznanie przez Sąd I instancji, iż zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszenie uprawnień strony, do czynnego udziału w postępowaniu skutkujących koniecznością jej uchylenia nie stanowi o wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji, jeżeli w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano, iż wbrew uznaniu sądu wojewódzkiego mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Wobec wykazania, iż zarzuty powołane w skardze kasacyjnej okazały się bezzasadne, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji.