II FSK 1101/07

II FSK 1101/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2008-11-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-07-24
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Rudowski
Jerzy Rypina /przewodniczący/
Sławomir Presnarowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Sygn. powiązane
I SA/Po 80/07 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2007-04-12
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
Tezy
Zawarcie przez Polskie Sieci Elektroenergetyczne z Nadleśnictwem umowy z elementami posiadania służebności ( wejścia na grunt, oczyszczanie go z roślinności drzewiastej i krzewiastej ), nie wyklucza faktycznego władztwa Polskich Sieci Energetycznych w rozumieniu art. 336 k.c. gruntów leśnych na których posadowiono słupy elektroenergetyczne wraz z liniami tego rodzaju, na którym to posiadaczu ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stosownie do treści przepisów art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia WSA del. Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Po 80/07 w sprawie ze skargi Lasów Państwowych Nadleśnictwa K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 września 2006 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za grudzień 2005 r. i I półrocze 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz Lasów Państwowych Nadleśnictwa K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 80/07, uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 września 2006 r. nr ... w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za grudzień 2005 r. i I półrocze 2006 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), określanej dalej, jako p.p.s.a.
Ze stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że decyzją z dnia 21 czerwca 2006 r. Wójt Gminy K. określił P.S.E. S.A., dalej określane jako "P.S.E.", wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za grudzień 2005 r. w kwocie 5.794,40 zł oraz za I półrocze 2006 r. w kwocie 35.820,00 zł. Z uzasadnienia przedmiotowej decyzji wynika, że na podstawie umowy zawartej w dniu 23.11.2005 r. Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe - Nadleśnictwo K., dalej określane jako Nadleśnictwo, udostępniło P.S.E. tereny leśne pod liniami energetycznymi w celu utrzymania i umożliwienia ich eksploatacji. Mając na uwadze powyższy fakt oraz kierując się postanowieniami przepisu art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej określanej jako u.p.o.l., który stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego - organ podatkowy uznał, że P.S.E. są podatnikiem podatku od nieruchomości. Zdaniem organu podatkowego, przez pojęcie tytuł prawny należy rozumieć bowiem nie tylko typową umowę dzierżawy lub najmu, ale również zarząd, użytkowanie wieczyste, użytkowanie (art. 252 k.c.) oraz inne szczególne formy prawne korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa. Podkreślono, że grunty pod liniami energetycznymi faktycznie służą działalności gospodarczej prowadzonej przez P.S.E. i nie są wykorzystywane na działalność leśną.
Od powyższej decyzji odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. złożyły P.S.E., zarzucając organowi podatkowemu I instancji niewłaściwą ocenę okoliczności faktycznych sprawy polegającą na przyjęciu, że P.S.E. w związku z zawarciem czasowej umowy udostępnienia gruntów są posiadaczem wymienionym w tej umowie gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa w zarządzie Nadleśnictwa. Czasowa umowa udostępnienia gruntów nie określa zakresu korzystania z tych gruntów, a jedynie potwierdza prawo P.S.E. do wejścia na grunty, celem wykonania czynności związanych z eksploatacją i utrzymaniem linii elektroenergetycznych. Umowa nie przenosi na P.S.E. posiadania wymienionych w niej gruntów. Stosunek obligacyjny łączący P.S.E. z Nadleśnictwem odpowiada w swej treści służebności gruntowej, którą to służebność Nadleśnictwo zobowiązało się ustanowić na rzecz P.S.E. w formie aktu notarialnego. Zdaniem P.S.E., taki stosunek obligacyjny nie oznacza jednak nabycia przez nią władztwa nad gruntami. W ocenie odwołującej się można ją uznać najwyżej za posiadacza służebności w rozumieniu art. 352 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny ( Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm. ), dalej podawany jako k.c.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 15 września 2006 r., uchyliło decyzję Wójta Gminy K. i umorzyło postępowanie w sprawie. Według podatkowego organu odwoławczego ustawowa konstrukcja podatku od nieruchomości, wyrażona w przepisie art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit a u.p.o.l., wskazuje, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba (podmiot), która faktycznie włada majątkiem. Obowiązek podatkowy został w tym przypadku powiązany z faktycznym władaniem nieruchomością. W stanie faktycznym niniejszej sprawy z postanowień umowy zawartej w dniu 23.11.2005 r., nie można wywieść, że Nadleśnictwo przeniosło posiadanie gruntów wymienionych w umowie na P.S.E., a samo przestało nimi władać. Wobec tego nie można uznać by podatnikiem podatku od nieruchomości były P.S.E..
Powyższą decyzję Nadleśnictwo zaskarżyło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, dalej określanego jako WSA, wnosząc o wznowienie postępowania na podstawie art. 241 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ), zwanej dalej o.p., oraz o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy przez przyjęcie korekty deklaracji podatkowej skarżącego w zakresie podatku od nieruchomości za grudzień 2005 r. i I półrocze 2006 r., ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu I instancji. W opinii Nadleśnictwa, zawarły z P.S.E. umowę cywilnoprawną przenoszącą na ten podmiot posiadanie nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na P.S.E.. Skarżący podkreślił, że kontrahent umowy na użytkowanych terenach leśnych prowadzi z zyskiem działalność gospodarczą, co uniemożliwia prowadzenie prawidłowej gospodarki leśnej.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o odrzucenie skargi, a z ostrożności procesowej o jej oddalenie podnosząc również, że po otrzymaniu skargi, postanowieniem z dnia 15 grudnia 2006 r. wznowiło postępowanie w sprawie uznając za uzasadniony zarzut skarżącego, iż nie brał - bez własnej winy - udziału w postępowaniu podatkowym.
WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uchylającego zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w szczególności wskazywał, że u.p.o.l. w art. 3 ust. 1 pkt 4 stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze nieruchomości lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego. Poza sporem, w ocenie WSA pozostaje status Nadleśnictwa, jako reprezentanta interesu Skarbu Państwa i jednostki podejmującej za niego czynności, również cywilnoprawne (stacio fisci), któremu przysługuje prawo własności. Skarżący zawarł w związku z tym z P.S.E. umowę czasowego udostępnienia gruntów. Oceniając charakter czynności prawnej wynikającej z § 2 ust. 2 tej umowy, WSA stanął na stanowisku, że odpłatne udostępnienie P.S.E. gruntów leśnych pod liniami energetycznymi, skutkowało przeniesieniem na ten podmiot ich posiadania i to bez względu na to, że w umowie nie zostało zawarte określenie "posiadanie" lub "odpłatne użytkowanie". Czynność prawna, o czym stanowi art. 56 k.c., wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów. Udostępnienie P.S.E. gruntów uznać więc należy, zdaniem WSA, nie jak sugeruje organ odwoławczy, za skutek czynności mającej cechy przypisane służebności gruntowej, lecz za przekazanie ich w posiadanie temu podmiotowi. Przepis art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wprowadza w odróżnieniu od poprzedniego obowiązującej regulacji prawnej, zawartej w art. 2 jednoznacznie rozróżnienie podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości i za podatnika podatku od nieruchomości uważa także posiadacza nieruchomości. Nie istotne jest przy tym, czy podmiot taki wskazany w art. 3 u.p.o.l., czerpie korzyści z władania nieruchomością. Obowiązek podatkowy obciąża posiadacza nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jej części wówczas, gdy posiadanie wynika m. in. z tytułu prawnego. Tytuł taki w niniejszej sprawie stanowi umowa, o której wspomniano na wstępie. Właśnie umowa ta, przenosząca na P.S.E. posiadanie określonej części gruntów leśnych, bo zdaniem składu orzekającego taki charakter ma czynność prawna określana w § 2 ust. 2 umowy, przesądza o tym, że jednostka ta jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.
W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., reprezentowane przez radcę prawnego, opierając skargę kasacyjną na podstawie naruszenia przepisów art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a i ust. 2 u.p.o.l., przez uznanie, że umowa o czasowe udostępnienie gruntów zawarta pomiędzy Nadleśnictwem, a P.S.E. przeniosła na P.S.E. posiadanie określonej części gruntów leśnych, co w konsekwencji przesądziło o tym, że to P.S.E. stały się podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., tj. na przesłance wynikającej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Wskazując na powyższe podstawy zaskarżenia wnoszono:
1. ) o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie o
uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie WSA sprawy do ponownego rozpatrzenia,
2.) o zasądzenie na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.
kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego
według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Przede wszystkim autor skargi kasacyjnej wskazywał, że ustalenia faktyczne w niniejszej sprawie nie dawały podstaw mogących prowadzić do oceny korzystania przez P.S.E. z nieruchomości, jako mającego charakter posiadania w rozumieniu art. 336 k.c. Co najwyżej można było je uznać za posiadacza służebności w rozumieniu art. 352 § 1 k.c. Przez zawarcie opisywanej wyżej umowy, w ocenie autora skargi kasacyjnej, P.S.E. miały jedynie podstawę do wejścia na grunt, wykonania czynności związanych z właściwą eksploatacją linii (oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej), bez konieczności posiadania tych gruntów dla siebie. Podkreślano, ze korzystanie przez P.S.E. z gruntów będących przedmiotem tej umowy miało bardzo ograniczony zakres. Wręcz stwierdzano, że taki sposób udostępnienia gruntów powodował, że P.S.E. nie miały "woli" posiadania tych gruntów. W rezultacie, zdaniem skarżącego, nie można było P.S.E. traktować jako podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w rozumieniu przepisów art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a i ust. 2 u.p.o.l. Jeżeli zatem kryterium faktycznego władania gruntami znajdującymi się pod liniami energetycznymi nie uległ zmianie, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, ciążył nadal na Nadleśnictwie, zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Nadleśnictwo, wniosło o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
W rozpatrywanej sprawie słusznie zauważa WSA, że istota sporu sprowadza się do zagadnienia, na którym z podmiotów, Nadleśnictwie, czy P.S.E., opisywanej wyżej umowy o czasowe udostępnienie gruntów, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntów pod słupami i liniami energetycznymi.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że niezasadny jest zarzut naruszenia przepisów art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a i ust. 2 u.p.o.l. Omawiana ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a między innymi stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze nieruchomości lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że przez pojęcie "tytuł prawny", o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a, należy rozumieć nie tylko typową umowę dzierżawy lub najmu, ale również inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (zob. L. Etel w: L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne, Podatek rolny, Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 150.). W rozpatrywanej sprawie, poza sporem pozostaje status Nadleśnictwa, jako reprezentanta interesu Skarbu Państwa i jednostki podejmującej za niego czynności, również cywilnoprawne (stacio fisci), któremu przysługuje prawo własności. Nadleśnictwo zawarło w związku z tym z P.S.E. umowę czasowego udostępnienia gruntów "w celu utrzymywania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych" (zob. treść § 2 ust. 2 umowy). Oceniając charakter czynności prawnej wynikającej z § 2 ust. 2 tej umowy, należy podzielić stanowisko WSA, że odpłatne udostępnienie P.S.E. gruntów leśnych pod liniami energetycznymi opisanych w załączniku nr 2 do umowy, skutkowało przeniesieniem na ten podmiot ich posiadania i to bez względu na to, że w umowie nie zostało zawarte jakichkolwiek z określeń "o posiadaniu, czy użytkowaniu". Należy bowiem także zwrócić uwagę, że z opisywanej umowy o udostępnieniu gruntów leśnych (na których posadowione są słupy elektroenergetyczne wraz z liniami) nie wynika, że udostępnienie tych gruntów, nastąpiło jedynie w celu wejścia na dany grunt. Pomimo stwierdzeń autora skargi kasacyjnej, w żaden sposób nie wykazano na czym polegało ograniczanie P.S.E. w ich korzystaniu z gruntów leśnych. Jak słusznie zauważa Nadleśnictwo w odpowiedzi na skargę kasacyjną, usunięcie odciętych gałęzi i roślinności krzewiastej na opisywanych gruntach leśnych pod słupami elektroenergetycznymi i liniami nie może być uznane za prowadzenie działalności leśnej. W tej sytuacji nie można również podzielić słuszności wywodu skarżącego, że taki sposób udostępnienia gruntów powodował, że P.S.E. nie miały "woli" posiadania tych gruntów. Nawet jeśli przyjmiemy, że występuje element posiadania służebności w postaci wejścia na grunt, wykonania czynności związanych z właściwą eksploatacją linii (oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej), to nie wyklucza to faktycznego władztwa P.S.E. ("woli" posiadania w rozumieniu art. 336 k.c. ) gruntów leśnych na których przede wszystkim zlokalizowano pokaźnych rozmiarów słupy elektroenergetyczne wraz z liniami tego rodzaju. Udostępnienie P.S.E. gruntów uznać więc należy w realiach niniejszej sprawy, nie za skutek czynności mającej cechy przypisane nie tylko posiadania służebności gruntowej, o której mowa w art. 352 § 1 k.c., lecz za przekazanie ich w posiadanie temu podmiotowi stosownie do treści art. 336 k.c.
Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zawarcie przez P.S.E. z Nadleśnictwem umowy z elementami posiadania służebności ( wejścia na grunt, oczyszczanie go z roślinności drzewiastej i krzewiastej ), nie wyklucza faktycznego władztwa P.S.E. w rozumieniu art. 336 k.c. gruntów leśnych na których posadowiono słupy elektroenergetyczne wraz z liniami tego rodzaju, na którym to posiadaczu ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stosownie do treści przepisów art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tejże ustawy - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.