I SA/Wr 903/21

I SA/Wr 903/21 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2022-04-27
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-08-31
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Marta Semiczek /sprawozdawca/
Piotr Kieres
Tadeusz Haberka /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1969/22 - Wyrok NSA z 2025-11-19
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 685
art. 29a ust. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędziowie: sędzia WSA Piotr Kieres, sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi "D" S.A. w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.180.2021.2.WN w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 697,00 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 5 marca 2021 r. D. Spółka Akcyjna (Wnioskodawca, Spółka, Strona) zwróciła się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku od towarów i usług.
We wniosku podała, że prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m. in:
- działalność w zakresie wspierania rozwoju gospodarczego D., restrukturyzacji, naprawy i rozwijania przedsiębiorstw w zakresie wspierania działalności gospodarczej podejmowanej przez mieszkańców D.,
- organizacyjne i finansowe wspieranie podmiotów gospodarczych w zakresie wdrażania nowych technologii i rozwijania innowacyjności,
- prowadzenie działań informacyjnych, promocyjnych i doradczych w zakresie transferu innowacyjnych technologii w sektorze małych i średnich przedsiębiorstw,
- wspieranie poszukiwania komercyjnych zastosowań wynalazków innowacji i odkryć naukowych,
- wspieranie przedsięwzięć i inwestycji proekologicznych oraz proinnowacyjnych,
- przygotowywanie opracowań na bazie prowadzonych studiów na temat restrukturyzacji i rozwoju gospodarki D.,
- promocja działalności gospodarczej, organizacja spotkań, targów i wystaw oraz współpracy gospodarczej z zagranicą,
- prowadzenie działalności na rzecz integracji europejskiej, współpraca z przedstawicielstwami instytucji Wspólnot Europejskich w Polsce, wdrażanie w regionie [...] programów pomocowych Unii Europejskiej,
- prowadzenie doradztwa ekonomiczno-finansowego i prawnego, oraz działalności agencyjno-przedstawicielskiej w sprawach gospodarczych i finansowych,
- prowadzenie działalności szkoleniowej, promowanie i wspomaganie edukacji młodzieży i dorosłych,
- wynajmowanie pomieszczeń innym podmiotom do prowadzenia działalności gospodarczej,
- prowadzenie działalności w zakresie pośrednictwa pracy, rekrutacji pracowników oraz bezpieczeństwa i higieny pracy,
- działalność w zakresie wyrównywania szans osób zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz wsparcie grup słabszych na rynku pracy, w tym osób bezrobotnych, niepełnosprawnych i osób 50+.
Spółka zakończyła realizację projektu, którego głównym celem było zwiększenie możliwości zatrudnienia 47 osób w wieku 15-29, które ukończyły naukę w szkole specjalnej (do 2 lat po zakończeniu), z terenu woj. [...], w zawodach deficytowych na regionalnym rynku pracy.
Spółka złożyła wniosek ramach konkursu ogłoszonego przez Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (UE) i uzyskała finansowanie.
Cel projektu miał zostać osiągnięty dzięki wsparciu w projekcie indywidualnej i kompleksowej aktywizacji zawodowo-edukacyjnej uczestników, będącej odpowiedzią na ich zidentyfikowane trudności i bariery w wejściu i utrzymaniu się na rynku pracy. Efektem projektu miało być skuteczne przezwyciężenie stanu bierności zawodowej uczestników tj. zachęcenie ich do aktywnego zdobywania pracy/podnoszenia kwalifikacji zawodowych (zestaw kompetencji niezbędnych do pracy w danym zawodzie). Miarą osiągnięcia celu projektu była realizacja zakładanych wskaźników rezultatu.
Projekt został zrealizowany poprzez realizację następujących zadań:
Zadanie 1) Identyfikacja potrzeb i opracowanie IPD w ramach indywidualnego poradnictwa zawodowego:
1. Opracowanie Indywidualnych Planów Działania (dalej: IPD) przez doradcę zawodowego dla każdego uczestnika projektu (dalej: uczestnika lub UP) wg Modelu Wielostronnej Diagnozy Kompetencji ON (dalej MWDK) Pierwsze działanie po przystąpieniu uczestnika do projektu (zakończone w ciągu maks. 4 tygodni i średnio 6 godzin indywidualnej sesji diagnostycznej/uczestnika). Czynności w ramach opracowania IPD:
- identyfikacja potrzeb oraz diagnozowanie możliwości w zakresie doskonalenia zawodowego, w tym identyfikacja stopnia oddalenia się od rynku pracy,
- analiza zgodnie z MWDK uwzględniająca kwestie rodzinne, zdrowotne i psychologiczne. Dodatkowo uczestnicy przeszli testy psychologiczne (1 godzina na uczestnika, motywacja do udziału w projekcie, cechy osobowościowe) oraz badania lekarskie (przeciwwskazania do pracy w określonych zawodach). Zapisy w IPD stanowiły punkt wyjścia do udziału uczestnika w projektowej ścieżce wsparcia dla danej osoby (np. tematy szkoleń, staż w zawodzie, kształcenie).
2. Poradnictwo zawodowe - planowanie kariery zawodowej i dalszego uzupełniania kwalifikacji przy wsparciu doradcy zawodowego (średnio 12 godzin pracy/uczestnika - w formie coachingu): wsparcie uczestników w planowaniu rozwoju zawodowego, wytypowanie miejsc stażowych zgodnie z profesją zawodową uczestnika, zwiększenie motywacji do zmiany i podjęcia aktywności zawodowej.
3. Pośrednictwo pracy kompleksowe i indywidualne - pośrednictwo pracy w zakresie znalezienia odpowiedniego zatrudnienia zgodnie z kwalifikacjami i kompetencjami uczestnika (średnio 12 godzin pracy/uczestnika -w formie coachingu), monitorowanie ofert pracy pod kątem potrzeb uczestnika, desk reserch, nawiązywanie współpracy z pracodawcami (udostępnianie pracodawcom podstawowych informacji o uczestnikach, umożliwienie wstępnej oceny pod kątem potencjalnego zatrudnienia). Każdy uczestnik otrzymał min. 1 ofertę pracy. Pośrednik pracy wspierał UP przez cały jego udział w projekcie, uczestnik był cały czas monitorowany pod kątem radzenia sobie na rynku pracy.
Zgodnie ze standardami określonymi w Planie Gwarancji dla Młodzieży Polsce w ciągu 4 miesięcy od dnia przystąpienia do projektu UP otrzymywali dobrej jakości ofertę zatrudnienia, dalszego kształcenia, przyuczenia do zawodu, stażu lub inną formę pomocy prowadzącą do aktywizacji zawodowej.
4. Poradnictwo zawodowe grupowe - warsztaty aktywnego poszukiwania pracy.
Warsztaty miały być realizowane w grupach do 10 osób (5 grup po ok. 10 osób), dla każdej grupy 2 spotkania po 4 godziny. W trakcie realizacji projektu nastąpiła zmiana rodzaju wsparcia uczestników projektu z poradnictwa grupowego na poradnictwo indywidualne. Konieczność zmiany spowodowana była tym, że stopień i rodzaj niepełnosprawności oraz dysfunkcje w zakresie mobilności zrekrutowanych uczestników nie pozwoliły na przeprowadzenie warsztatów grupowych. Instytucja Pośrednicząca zaakceptowała proponowaną zmianę. Celem zajęć była nauka aktywnego poszukiwania pracy. Poruszane tematy dot. kompetencji i predyspozycji zawodowych, barier na drodze do zatrudnienia, analizy rynku pracy, sztuki mówienia i prezentacji. Celem warsztatów była aktywna praca UP przygotowująca do wejścia na rynek pracy.
Zadanie 2) Działania edukacyjne, staże i wsparcie towarzyszące:
1. Staże zawodowe wysokiej jakości dla osób, u których zidentyfikowano potrzebę nabycia/uzupełnienia doświadczenia zawodowego (maks. 47 uczestników):
- cel: zdobycie przez uczestnika doświadczenia zawodowego dostosowanego do potrzeb i realizowanego u konkretnego pracodawcy oferującego zatrudnienie oraz potrzeb i możliwości uczestnika wskazanych w IPD, pod tym kątem tworzone były programy i czas trwania staży,
- miejsce: woj. [...], miejsca pracy dostosowane do potrzeb i możliwości uczestników,
- organizacja: wg ustawy o promocji zatrudnienia i Polskich/Europejskich Ram Jakości Praktyk i Staży pod nadzorem opiekunów,
- norma czasu pracy: 8 godz./dzień lub 7 godz./dzień (ON z I i II grupą lub wg wskazań na podstawie badań lekarskich), co nie wpływało na długość stażu,
- miejsce realizacji staży i obowiązki uczestnika były dostosowane do ich dyspozycyjności, kwalifikacji i stanu zdrowia,
- zakres świadczeń dla uczestników: odzież ochronna i obuwie (jeśli wymagane), ubezpieczenie NNW, stypendium, zwrot kosztów dojazdu,
- wsparcie przewidywało niwelowanie barier uczestnika w zakresie zdobycia i utrzymania pracy poprzez wsparcie asystentów, pomoc w dotarciu na miejsce stażu, wsparcie w komunikacji i wykonywaniu zadań zleconych przez opiekuna.
2. Wysokiej jakości szkolenia zawodowe dla osób, u których zidentyfikowano potrzebę uzupełnienia/zdobycia nowych kompetencji prowadzące do zdobycia kwalifikacji, w szczególności w zawodach wskazanych jako deficytowe w województwie [...]: - forma: szkolenia zakończone egzaminami potwierdzającymi nabycie/podwyższenie kwalifikacji zawodowych niezbędnych w danym zawodzie (uzyskanie certyfikatu/dyplomu),
- wsparcie towarzyszące: stypendium szkoleniowe, zwrot kosztów dojazdu.
Szkolenia zawodowe były ściśle związane ze stażami.
Każdy uczestnik projektu otrzymał wysokiej jakości ofertę zatrudnienia, dalszego kształcenia, przyuczenia do zawodu lub stażu w ciągu 4 m-cy od przystąpienia do projektu, wg minimalnych wymagań jakościowych dla zadań oraz standardu usług dla staży/praktyk zawodowych i wsparcia szkoleniowego. Wnioskodawca zapewnił uczestnikom wsparcie w zdobyciu doświadczenia zawodowego w ramach stażu, dostosowane do ich potrzeb i realizowane u konkretnego pracodawcy oferującego zatrudnienie. Wsparcie udzielone w oparciu o rekomendacje wypracowane w ramach działania Modernizacja publicznych i niepublicznych służb zatrudnienia oraz lepsze dostosowanie ich do potrzeb rynku pracy.
Wnioskodawca zrealizował projekt w głównej mierze w oparciu o swój potencjał kadrowy (osoby zatrudnione w Spółce i współpracujące na podstawie umów cywilnoprawnych), obsadzając przy jego wykorzystaniu następujące stanowiska:
- koordynator projektu (koszty pośrednie), umowa o pracę, zadania: nadzór nad procesem realizacji projektu, monitoring realizacji projektu;
- kierownik projektu (koszty pośrednie), umowa o pracę, zadania: zarządzanie projektem, w tym m.in. koordynacja działań merytorycznych, pozyskiwanie i współpraca z ekspertami oraz podwykonawcami, przygotowanie dokumentacji i zastosowanie odpowiednich procedur zamówień w obszarze zakupu usług, przygotowanie pełnej dokumentacji związanej z realizacją projektu w odniesieniu do każdego z zadań, merytoryczne sporządzanie wniosków o płatność i weryfikacja ich kompletności (budżet, wskaźniki, harmonogram), zarządzanie promocją i upowszechnianiem informacji;
- specjaliści ds. rekrutacji (koszty pośrednie), umowy o pracę, wymagania: min. roczne doświadczenie w rekrutacji i aktywizacji zawodowej młodych, znajomość regionalnego rynku pracy, zadania: aktywne pozyskiwanie uczestników zgodnie ze strategią dotarcia do uczestnika na poziomie lokalnym, m.in. bezpośrednie spotkania z uczestnikami, organizacja spotkań rekrutacyjnych, współpraca z organizacjami partnerskimi, dystrybucja materiałów informacyjnych, prowadzenie dokumentacji zgłoszeniowej;
- asystenci (koszty bezpośrednie), umowy o pracę, wymagania: min. roczne doświadczenie
- pracy z młodymi, zadania: pomoc i wsparcie stażysty podczas odbywania stażu;
- doradcy zawodowi (koszty bezpośrednie), umowy o pracę, wymagania: min. roczne doświadczenie w pracy z młodymi w tym ON i kwalifikacje z zakresu poradnictwa zawodowego, zadania: poradnictwo zawodowe i pośrednictwo pracy,
- psycholog (koszty bezpośrednie), umowa zlecenie, zadania: przygotowanie pogłębionej analizy psychologicznej dla 47 uczestników projektu w celu aktywizacji zawodowej i zminimalizowania problemów na etapie poszukiwania pracy.
- specjalista ds. sprawozdawczości (koszty pośrednie), umowa o pracę, zadania: m.in. monitorowanie wydatków, analiza wykonania harmonogramu rzeczowo-finansowego projektu, sporządzanie wniosków o płatność w części finansowej oraz sprawozdań finansowych.
Do realizacji projektu zostały wykorzystane:
- biuro projektu na terenie woj. [...] (S.) wyposażone w meble, sprzęt biurowy, niezbędną infrastrukturę, komputery, drukarki itp., zlokalizowane dogodnie pod względem komunikacyjnym,
- sale do prowadzenia rekrutacji i sesji wsparcia indywidualnego i grupowego w oparciu o posiadaną infrastrukturę i możliwości lokalowe,
- posiadana flota samochodów służbowych do przemieszczania się członków zespołu projektowego po całym obszarze woj. [...].
Wszystkie pomieszczenia udostępniane przez Spółkę do realizacji projektu były w pełni dostępne dla osób niepełnosprawnych.
Łączna wysokość wydatków kwalifikowanych projektu (budżet projektu) została określona w umowie o dofinansowanie i nie można było tej wartości przekroczyć. Zgodnie z zasadami realizacji projektu można natomiast przekroczyć wartość danej kategorii kosztów ponoszonych w ramach konkretnego zadania. Przykładowo: w związku z rezygnacją z udziału w projekcie uczestników, na rzecz których zostały już zrealizowane określone działania przewidziane w projekcie i w związku z tym pojawia się konieczność ponownego ponoszenia wydatków związanych z tymi samymi działaniami podejmowanymi na rzecz nowych uczestników, wchodzących na miejsce tych, którzy zrezygnowali, w związku ze wzrostem cen usług, itp. Zwiększenie wydatków w danej kategorii kosztów musi być uzasadnione i konieczne do realizacji danego zadania. Ze względu na to, że całkowity budżet projektu nie może zostać przekroczony, warunkiem dokonania wyżej opisanych zwiększeń jest znalezienie oszczędności w innych kategoriach kosztów, czyli dokonanie tzw. przesunięć. Może również wystąpić sytuacja, gdy oszczędności powstają w tej samej kategorii kosztów, w której konieczne jest dokonanie określonych zwiększeń.
Zgodnie z zasadami realizacji projektu, przesunięć wydatków można dokonywać również pomiędzy zadaniami, z zachowaniem reguł dotyczących przesunięć pomiędzy kategoriami kosztów, opisanych powyżej. Przesunięcia pomiędzy zadaniami do 10% wartości zadania, z którego są przesuwane środki, jak i do 10% wartości zadania, na które są przesuwane środki, nie wymagają zgody Instytucji Pośredniczącej. Przesunięcia wydatków powyżej 10% wartości danego zadania wymagają zgody Instytucji Pośredniczącej.
Wkład własny prywatny w projekcie został wniesiony częściowo poprzez udostępnienie pomieszczeń na potrzeby realizacji projektu, częściowo z budżetu kosztów pośrednich.
Koszty pośrednie, stanowią koszty administracyjne związane z obsługą projektu, w szczególności:
a) koszty koordynatora lub kierownika projektu oraz innego personelu bezpośrednio zaangażowanego w zarządzanie, rozliczanie, monitorowanie projektu lub prowadzenie innych działań administracyjnych w projekcie, w tym w szczególności koszty wynagrodzenia tych osób, ich delegacji służbowych i szkoleń oraz koszty związane z wdrażaniem polityki równych szans przez te osoby,
b) koszty zarządu (koszty wynagrodzenia osób uprawnionych do reprezentowania jednostki, których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu, np. kierownik jednostki),
c) koszty personelu obsługowego (obsługa kadrowa, finansowa, administracyjna, sekretariat, kancelaria, obsługa prawna, w tym ta dotycząca zamówień) na potrzeby funkcjonowania jednostki,
d) koszty obsługi księgowej (wynagrodzenia osób księgujących wydatki w projekcie, w tym zlecenia prowadzenia obsługi księgowej projektu biuru rachunkowemu),
e) koszty utrzymania powierzchni biurowych (czynsz, najem, opłaty administracyjne) związanych z obsługą administracyjną projektu,
f) wydatki związane z otworzeniem lub prowadzeniem wyodrębnionego na rzecz projektu subkonta na rachunku płatniczego lub odrębnego rachunku płatniczego,
g) działania informacyjno-promocyjne projektu (np. zakup materiałów promocyjnych i informacyjnych, zakup ogłoszeń prasowych, utworzenie i prowadzenie strony internetowej o projekcie, oznakowanie projektu, plakaty, ulotki, itp.),
h) amortyzacja, najem lub zakup aktywów (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) używanych na potrzeby osób, o których mowa w lit. a - d,
i) opłaty za energię elektryczną, cieplną, gazową i wodę, opłaty przesyłowe, opłaty za odprowadzanie ścieków w zakresie związanym z obsługą administracyjną projektu,
j) koszty usług pocztowych, telefonicznych, internetowych, kurierskich związanych z obsługą administracyjną projektu,
k) koszty biurowe związane z obsługą administracyjną projektu (np. zakup materiałów biurowych i artykułów piśmienniczych, koszty usług powielania dokumentów),
l) koszty zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, m) koszty ubezpieczeń majątkowych.
Koszty pośrednie rozliczane są wyłącznie na podstawie stawek ryczałtowych stanowiących odpowiedni procent kwoty ogólnej projektu. Właściwa instytucja będąca stroną umowy może obniżyć stawkę ryczałtową kosztów pośrednich w przypadku rażącego naruszenia przez beneficjenta zapisów umowy o dofinansowanie projektu w zakresie zarządzania projektem.
Projekt rozliczany był w formie zaliczkowej. Pierwszą zaliczkę na realizację projektu otrzymano po zaakceptowaniu zaliczkowego wniosku o płatność, w którym nie rozliczano jakichkolwiek wydatków. Aby otrzymać kolejną zaliczkę należało rozliczyć kumulatywnie co najmniej 70% z przekazanych dotychczas zaliczek. Zgodnie z postanowieniami umowy dofinansowanie oraz wkład własny są przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Beneficjenta w związku z realizacją Projektu.
Odsetki bankowe od przekazanych Beneficjentowi transz dofinansowania podlegają zwrotowi, o ile przepisy odrębne nie stanowią inaczej, najpóźniej do 30 dni po zakończonej realizacji projektu. W tytule przelewu Beneficjent wskazuje numer umowy o dofinansowanie oraz tytuł zwrotu.
Zgodnie z Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020 wydanymi przez Ministra Inwestycji i Rozwoju (MIiR/2014-2020/12(4)) na etapie rozliczenia końcowego wniosku o płatność kwalifikowalność wydatków w projekcie oceniana jest w odniesieniu do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych określonych we wniosku o dofinansowanie projektu, co jest określane jako "reguła proporcjonalności". Założenia merytoryczne projektu mierzone są poprzez wskaźniki produktu i rezultatu bezpośredniego, określone we wniosku o dofinansowanie projektu. Zgodnie z regułą proporcjonalności, w przypadku nieosiągnięcia założeń merytorycznych projektu właściwa instytucja będąca stroną umowy może uznać za niekwalifikowalne wszystkie wydatki lub odpowiednią część wydatków dotychczas rozliczonych w ramach projektu. Wysokość wydatków niekwalifikowalnych uzależniona jest od stopnia nieosiągnięcia założeń merytorycznych projektu. Wydatki niekwalifikowalne z tytułu reguły proporcjonalności obejmują wydatki związane z zadaniem merytorycznym (zadaniami merytorycznymi), którego/-ych założenia nie zostały osiągnięte oraz proporcjonalnie koszty pośrednie.
Projekt został zrealizowany. Wymagane w projekcie wskaźniki zostały osiągnięte. Budżet projektu został wykorzystany na poziomie 81,50%. Faktyczne wykorzystanie budżetu dla poszczególnych kategorii kosztów zostało zaprezentowane w tabeli przedstawiającej budżet projektu.
Wnioskodawca dodatkowo odnosząc się do pytań Organu wyjaśnił, że celem spółki jest uzyskiwanie zysku, zaś projekt nie byłby realizowany, gdyby Wnioskodawca nie uzyskał jego finansowania.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy finansowanie (dotacja) otrzymywane przez Wnioskodawcę nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT,?
Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywanie świadczenie w postaci dofinansowania lub finansowania projektu nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług.
Finansowanie projektu przez Ministra odbywa się w oparciu o ścisłe regulacje, w tym także ustawę o finansach publicznych. Finansowanie nie stanowi jakiejkolwiek zapłaty za świadczenie usług lub dostawę towarów. Finansowanie jest pomocą publiczną, dotacją (o charakterze zbieżnym do rekompensaty na pokrycie kosztów) udzielana przez instytucję wdrażającą taką pomoc, w tym wypadku Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej. W ramach przyznanych środków, ich zwrotu, egzekucji stosuje się przepisy prawa administracyjnego.
Przyznane środki powiązane są z efektami powstającymi i osiąganymi już po realizacji projektu (wskaźniki rezultatu). Przyznawane środki nie mogą być rozdysponowane swobodnie przez wnioskodawcę, mogą być przeznaczone wyłącznie na pokrycie określonych wydatków związanych z realizacją projektu.
Art. 29a ust 1. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z analizowanego przepisu, a contrario należy wywieść, że dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze niemające bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług (lub dostarczanych towarów) nie stanowią podstawy opodatkowania.
Zatem jedynymi kryteriami do oceny, czy dane świadczenie stanowi podstawę opodatkowania są: - identyfikacja świadczenia jako dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, - weryfikacja, czy otrzymywana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze ma bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Przytaczając obszernie orzecznictwo sądowe spółka wywodziła, że otrzymanego przez skarżącą dofinasowania, które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie określonych usług, za które uczestnik projektu nie musi już ponosić żadnych kosztów, nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach tego projektu - w konsekwencji nie stanowi ono podstawy opodatkowania VAT.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżoną interpretacją uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.
Przytaczając przepisy ustawy o VAT wywodził, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wobec tego co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.
Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.
Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
W ocenie organu w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Bez uzyskanego dofinansowania dany projekt nie byłby przez Wnioskodawcę realizowany, co wskazuje, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności - dofinansowanie otrzymane przez Spółkę nie może być przeznaczone na inne cele niż realizacja przedmiotowego projektu.
W związku z powyższym otrzymywana dotacja w istocie w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, ustaloną w tym przypadku, na poziomie poniesionych kosztów, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją, a ostateczną wartością (ceną) wykonanej usługi. Natomiast to, na co Wnioskodawca przeznacza przedmiotową dotację, tj. na pokrycie kosztów realizowanego zadania jest sprawą drugorzędną, bowiem zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem danej usługi. Istotne w przedmiotowej sprawie jest to, że wykonanie usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do świadczonych usług.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła I. naruszenie:
1) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na:
a) błędnym przyjęciu, że otrzymana dotacja ma bezpośredni związek z jakimkolwiek wynagrodzeniem za świadczoną usługę,
b) błędnym przyjęciu, że otrzymanie dotacji na poziomie poniesionych kosztów czyni z kwoty tych kosztów wynagrodzenie za świadczoną usługę,
c) błędnym przyjęciu, że brak dofinansowania (równoznaczny z brakiem realizacji projektu) wskazuje, że dotacja dokonywana była w celu sfinansowania konkretnej czynności, gdy tymczasem brak realizacji projektu w razie braku otrzymania dotacji oznacza brak istnienia jakiejkolwiek usługi i brak istnienia wynagrodzenia za tę usługę, co jest jednoznaczne z brakiem opodatkowania samej dotacji;
d) co doprowadziło do niewłaściwego zastosowania ww. przepisu i uznania, że otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na jakąkolwiek cenę usług świadczonych przez skarżącego.
2) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że skarżący świadczył usługę, za którą otrzymał wynagrodzenie sfinansowane dotacją;
3) zasady neutralności podatku VAT, wynikającej z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1) oraz orzecznictwa TSUE - poprzez obciążenie skarżącego ekonomicznym ciężarem VAT od dotacji w sytuacji, w której podatek ten nie stanowi kosztu kwalifikowalnego w ramach dotacji.
W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała dotychczasową argumentację.
Wskazała, że istota opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanej dotacji nie sprowadza się więc wyłącznie do powiązania tej dotacji z czynności podlegającymi opodatkowaniu, ale do powiązania tej dotacji z ceną (wynagrodzeniem za towar lub usługę). Dotacja ma stanowić element wynagrodzenia, które byłoby należne od beneficjenta świadczenia, gdyby dotacji nie otrzymano. Z tego względu opodatkowane są na przykład dofinansowania do ulgowych biletów, dofinansowania do leków, dofinansowania do cen biletów na koncert, itp. Gdyby tych dofinansowań nie było, cena świadczenia byłaby wyższa. Istniałoby więc świadczenie w postaci usługi lub towaru, którego cena byłaby inna w razie braku otrzymania dotacji. Podkreśliła, że bez otrzymania dotacji nie realizowałby przedsięwzięcia. Nie istniałaby więc żadna cena, która byłaby należna skarżącemu z tytułu wykonania jakiejkolwiek usługi, gdyż nie doszłoby do wykonania żadnej usługi. Wniosek organu, że dotacja winna być opodatkowana właśnie z tego powodu, gdyż dofinansowanie nie mogłoby być przeznaczone na inne cele, jest niezrozumiały. Jeśli skarżący nie otrzymał by dotacji, to nie realizowałby przedsięwzięcia - dyskusja na temat możliwości przeznaczenia dotacji na inne cele (inne projekty) nie miałaby w tej sytuacji sensu, gdyż nie istniałoby żadne dofinansowanie. Natomiast otrzymanie dofinansowania na dany projekt również wyklucza dywagacje na temat jego przeznaczenia na inne cele. Nie ma więc żadnego logicznego związku między twierdzeniem o przeznaczeniu dotacji na realizację określonego projektu, a faktem opodatkowania dotacji. Z kolei ze stwierdzenia skarżącego, że w razie braku dotacji nie realizowałby projektu można wyciągnąć jedyny logiczny wniosek, mianowicie taki, że nie istniałaby jakiejkolwiek usług a, ani wynagrodzenie za tę usługę, co jest jednoznaczne z brakiem opodatkowania samej dotacji w razie jej otrzymania.
Zdaniem skarżącej nie można z faktu otrzymania dotacji w wysokości poniesionych kosztów ustalić, że wartość tych kosztów stanowi wynagrodzenie (cenę) za usługę. Sposób rozumowania winien być odmienny: najpierw należało ustalić, czy można mówić o jakiejś usłudze, następnie należało ustalić, czy strony uzgodniły wynagrodzenie za tę usługę, a dopiero następnie należałoby zbadać, czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu.
W odpowiedzi na skargę dyrektor krajowej informacji skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137).stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).– w skrócie p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.
Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."
Dokonując zatem kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w stanie faktycznym zakreślonym przez stronę skarżącą we wniosku, otrzymana przez nią dotacja w ramach realizowanych projektów stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Oceniając wywody obu stron stwierdzić należy , iż okolicznością bezsporną pozostaje prawidłowa wykładnia zacytowanego powyższej przepisu. Pomiędzy stronami nie ma bowiem sporu co do faktu, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. W tym miejscu należy podkreślić, iż elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tak więc aby dofinansowanie w postaci np. dotacji czy też subwencji kształtowało podstawę opodatkowania musi mieć bezpośredni (a nie wyłącznie pośredni wpływ) na cenę oferowanych produktów lub świadczonych usług. Musi ono w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływać na cenę danego świadczenia (tzn. świadczenie dzięki dofinansowaniu ma cenę niższą o konkretną kwotę). Zasadnie więc argumentowała we wniosku strona skarżąca, iż w przypadku pośredniego związku, otrzymanie dofinansowania nie rzutuje na podstawę opodatkowania.
Spór w niniejszej sprawie koncentruje się natomiast wokół pytania czy organ interpretacyjny w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prawidłowo zakwalifikował dofinansowanie do realizowanego przez stronę skarżącą projektu jako mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a zatem rzutujące również na podstawę opodatkowania.
W przedmiotowej sprawie strona skarżąca Spółka zakończyła realizację projektu, którego głównym celem było zwiększenie możliwości zatrudnienia 47 osób w wieku 15-29, które ukończyły naukę w szkole specjalnej (do 2 lat po zakończeniu), z terenu woj. [...], w zawodach deficytowych na regionalnym rynku pracy. Spółka złożyła wniosek ramach konkursu ogłoszonego przez Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (UE) i uzyskała finansowanie.
W ramach Projektu, w przypadku rekomendowania go do dofinansowania w ramach trwającej procedury konkursowej, zrealizowane zostanie wsparcie w postaci indywidualnego doradztwa zawodowego, pośrednictwa pracy, szkoleń aktywizacyjnych i specjalistycznych, staży, wsparcia w zakresie zakładania działalności gospodarczej i utworzenia miejsca pracy w przedsiębiorstwie społecznym (obejmujące wsparcie szkoleniowo-doradcze oraz dotacje na założenie działalności gospodarczej) oraz innych form wsparcia (dodatek relokacyjny, subsydiowane zatrudnienie) w celu przygotowania uczestników Projektu do podjęcia pracy Wsparcie udzielane w ramach Projektu zostanie dopasowane do indywidualnych potrzeb uczestników Projektu przez utworzenie Indywidualnych Planów Działania.
Zdaniem Sądu otrzymana przez stronę skarżącą dotacja odnosi się bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r. poz. 1460) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego.
"Przedsięwzięcie" jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.).
Mając na uwadze powyższe rozważania oraz podany we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji projektu jako pewnej całości.
Organ interpretacyjny pomimo prawidłowego rozumienia wykładni art. 29 ust. 1 ustawy o VAT nie odniósł jej rezultatów do realiów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku bądź też przedstawiony stan faktyczny potraktował wybiórczo. Jak podkreśliła strona skarżąca we wniosku, otrzymana dotacja przeznaczona zostanie wyłącznie na wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji projektu, tj. wynagrodzenia pracowników pracujących w ramach projektu, wyposażenie i koszty bieżącej administracji, działania informacyjno-promocyjne, obsługę księgową projektu, materiały biurowe, usługi telekomunikacyjne i internetowe, koszty podróży służbowych. Otrzymane dofinansowanie, jak wskazano we wniosku, ma być refundacją poniesionych wydatków kwalifikowanych. Organ natomiast wydając zaskarżoną interpretację, skupił się jedynie na świadczonych przez stronę skarżącą w ramach projektów usługach doradczych i szkoleniowych, pomijając okoliczność, że są one tylko jednym z elementów realizowanego przedsięwzięcia. Potwierdza to wprost treść uzasadnienia interpretacji, w której organ wskazał, że dotacje w części pokrywać będą wartość świadczonych przez stronę skarżącą usług na rzecz uczestników projektu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną świadczonych usług konieczne byłoby, by miała bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżała ją o możliwą do sprecyzowania kwotę. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje, dotacja przeznaczona jest na realizację projektów jako całości. Zdaniem tut. Sądu sprowadzenie części działań realizowanych w ramach projektów do usług doradczych czy szkoleniowych było nieuprawnione, a otrzymana dotacja przeznaczona przecież jest na realizację projektu jako całości, przez co nie można przyjąć, że wpływa w sposób bezpośredni na cenę świadczonych usług. Nie można też tracić z pola widzenia, że całościowe rozliczenie projektu następuje na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych określonych we wniosku o dofinansowanie, co jest określone jako "reguła proporcjonalności", oznacza to, iż strona skarżąca jest zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w przypadku nieosiągnięcia wskaźników produktu i rezultatu bezpośredniego, a nie określonych zadań w ramach projektu.
Powyższe rozważania w zakresie wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT korespondują ze stanowiskiem wyrażanym w orzecznictwie. I tak, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia z dnia 5 lutego 2015 r. I FSK 821/13 LEX nr 1771759, stwierdził, że: "Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżąca projektu, to nie jest ona (...) związana bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko (...), by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe koszty szkolenia (...) nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń". Podobne zapatrywanie wyrażono również w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 czerwca 2009 r. I FSK 571/08 LEX nr 561095 oraz z dnia 8 stycznia 2014 r. I FSK 176/13 LEX nr 1456925, a także w nieprawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 września 2017 r. I SA/Bd 733/17 LEX nr 2395934, w którym wyraźnie zaznaczono, że: "W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych prze niego cen. Przyjmując stanowisko organu należałoby stwierdzić, że każda dotacja podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania, bowiem zawsze w jakimś sensie wpływa na odpłatność za świadczoną usługę/dostawę towaru. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (...) Dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji "Projektu", jako pewnej całości".
Nadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 lipca 2016 r. I FSK 773/16 uznając, że dotacja ma wpływ na podstawę opodatkowana w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, wskazał, że dotacja ta musi być korelatem usługi tzn. jest wypłacana tylko w razie świadczenia usług i jest ściśle zależna od ilości świadczonych usług doradczych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w nieprawomocnym wyroku z dnia 20 października 2017 r. I SA/Lu 540/17 LEX nr 2425537, stojąc na stanowisku, że dofinansowanie udzielone gminie w ramach RPO WL podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania VAT w przypadku świadczenia usług, rozpoznawał sprawę, w której już w momencie uzyskania dofinansowania wiadomo było jaka kwota dotyczy jakiej usługi, jakiej nieruchomości, jakiego mieszkańca, a otrzymana dotacja wpływała proporcjonalnie na obniżenie kwoty, którą obowiązany był pokryć z własnych środków dany mieszkaniec korzystający z przedmiotowego projektu. Stanowisko to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie potwierdził następnie w dwóch wyrokach. W nieprawomocnym wyroku z dnia 7 listopada 2017 r. I SA/Lu 786/17 LEX nr 2408170, wskazał, że: "Wartość partycypacji mieszkańców - nabywców usługi zależy od wysokości tego dofinansowania. Stanowi ono zatem w założeniu część ceny usługi, adresowanej do określonego kręgu usługobiorców, a nie powszechnej i nieodpłatnej". Natomiast w prawomocnym wyroku z dnia 15 listopada 2017 r. I SA/Lu 797/17 LEX nr 2422940 WSA w Lublinie zaznaczył, że projekt, na który przyznano skarżącej dofinansowanie, polegał na realizacji określonej liczby instalacji na oznaczonych nieruchomościach, a kwoty, jakie obciążały mieszkańców w związku z wykonaniem instalacji, były uzależnione od wielkości dofinansowania i z tego względu uznał, że uzyskane dofinansowanie jest bezpośrednio związane z finansowaniem konkretnych usług i ma bezpośredni wpływ na cenę tych usług.
Przechodząc do dalszych zarzutów wskazanych w skardze, stwierdzić należy, że konsekwencją uznania, że doszło do naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT musi być przyjęcie, że także art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy został w przedmiotowej sprawie naruszony. Skoro bowiem uznano, że przedmiotowa dotacja nie ma wpływu na podstawę opodatkowania to tym samym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT nie będzie mieć zastosowania, gdyż w zakreślonym stanie faktycznym nie miało miejsca odpłatne świadczenie usług, które podlegałoby opodatkowaniu.
Z przytoczonych wyżej względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.
Wobec uwzględnienia skargi oraz w związku z wnioskiem o zasądzenie kosztów postępowania, Sąd orzekł o ich zwrocie na zasadzie art. 200 p.p.s.a w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien wydać indywidualną interpretację podatkową w granicach stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą, z uwzględnieniem uwag Sądu sformułowanych w przedmiotowym uzasadnieniu wyroku co do wykładni przepisów prawa materialnego.