I SA/Wr 859/24

I SA/Wr 859/24 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-05-08
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Dagmara Dominik-Ogińska /przewodniczący/
Łukasz Cieślak /sprawozdawca/
Marta Semiczek
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III FSK 1112/25 - Wyrok NSA z 2026-01-27
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
*Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 240 par. 1 pkt 4,  art. 241 par. 2 pkt 1,  art. 243 par. 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) Protokolant: Starszy specjalista Aleksandra Połaczewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 maja 2025 r. sprawy ze skargi Fundacji G. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 16 października 2024 r. nr SKO.P/41/170/24 w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania zakończonego prawomocną decyzją w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 16 października 2024 r. nr SKO.P/41/170/24 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze (dalej: SKO, Kolegium), po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania wniesionego przez Fundację G. z siedzibą w J. (dalej: fundacja, skarżąca, strona), utrzymało w mocy decyzję Kolegium z dnia 22 lipca 2024 r. nr SKO.P/41/62/24 w sprawie odmowy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. nr SKO/41/P-207/2021 utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia 23 czerwca 2021 r. nr FW.3120.2.4.2021.P8 o określeniu stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r.
W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że wniosek o wznowienie postępowania został złożony przez fundację w dniu 7 marca 2024 r. We wniosku o wznowienie postępowania fundacja wskazała, że w okresie całego postępowania podatkowego fundacja nie miała organu. Kadencja prezesa zarządu fundacji powołanego w 2013 r. wygasła bowiem w 2016 r. Tym samym w latach późniejszych fundacja nie miała zarządu. Nowy zarząd został powołany dopiero w 2024 r.
Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: o.p., Ordynacja podatkowa), w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W myśl art. 241 § 2 pkt 1 o.p., wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Zdaniem Kolegium, w sprawie należało wydać decyzję o odmowie wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 o.p.
Kolegium stwierdziło, że termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania nie został zachowany, bowiem o decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. nr SKO/41/P-207/2021 i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta J. fundacja wiedziała w trakcie postępowania podatkowego. W świetle akt sprawy (zgromadzonych w toku postępowania głównego w obu instancjach), w toczącym się w 2021 r. postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2016 r. w imieniu fundacji działał M. G. – jako ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym prezes zarządu fundacji. Kolegium wskazało, że M. G. wpisany został do KRS w dniu 19 grudnia 2013 r. i figurował w tymże Rejestrze jako prezes zarządu fundacji do 20 października 2023 r., a zatem również w dniu doręczenia decyzji podatkowej, której dotyczy wniosek o wznowienie postępowania. Powyższe oznacza, w ocenie Kolegium, że nie zasługuje na uwzględnienie wniosek o wznowienie, skoro decyzja podatkowa została skutecznie doręczona do osoby reprezentującej podatnika.
Kolegium wskazało, że decyzja organu I instancji z dnia 23 czerwca 2021 r., wedle urzędowego dokumentu potwierdzenia odbioru, została doręczona fundacji w dniu 28 czerwca 2021 r. Decyzję Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. została doręczona fundacji w dniu 24 listopada 2021 r. Obie decyzje odebrał w imieniu fundacji M. K., umocowany do odbioru pism przez M. G., co potwierdzają urzędowe dokumenty potwierdzenia odbioru decyzji. Z akt sprawy nie wynika, aby w jakimkolwiek momencie postępowania podatkowego (głównego) M. G. lub jakakolwiek inna osoba lub organ poinformowały, czy to Prezydenta Miasta J., czy też zwłaszcza Kolegium, że wbrew wpisowi do KRS M. G. nie jest już prezesem zarządu fundacji. Co więcej, w dniu 10 grudnia 2021 r. M. G., działając jako prezes zarządu fundacji, wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na ww. decyzję Kolegium. Złożona skutecznie w imieniu fundacji skarga została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 18 października 2022 r. (I SA/Wr 18/22) oddalił skargę w całości. Kolejno, umocowany przez M. G. pełnomocnik wywiódł od wyroku WSA we Wrocławiu skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaś sprawa przed tym Sądem nie jest jeszcze prawomocnie zakończona. W ocenie Kolegium, powyższe potwierdza, że najpóźniej w dniu wniesienia skargi do WSA we Wrocławiu (tj. w dniu 10 grudnia 2021 r.) fundacja (i figurujący w KRS jej prezes zarządu M. G.) miała wiedzę o skarżonej decyzji Kolegium.
Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 979 ze zm.; dalej: ustawa o KRS), podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru (w tym przypadku dotyczyło to wykreślenia prezesa zarządu fundacji) nie może powoływać się wobec osób trzecich, działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Z kolei zgodnie z art. 17 ustawy o KRS, domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Wedle ust. 2, jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu.
Uznając zatem skuteczność doręczenia fundacji decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. w dniu 24 listopada 2021 r. oraz biorąc pod uwagę fakt wniesienia przez M. G. skargi do WSA we Wrocławiu na tę decyzję w dniu 10 grudnia 2021 r., a tym samym przyjmując, że najpóźniej w tym dniu fundacja uzyskała wiedzę o ww. decyzji, Kolegium przyjęło, że miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania w sprawie upływał z dniem 10 stycznia 2022 r. Tymczasem wniosek taki fundacja złożyła dopiero po ponad trzech latach, tj. w dniu 7 marca 2024 r., a więc z uchybieniem terminu wynikającego z art. 241 § 2 pkt 1 o.p. Wniosek złożony w marcu 2024 r. z uchybieniem terminu wynikającego z art. 241 § 2 pkt 1 o.p. nie może skutkować wznowieniem postępowania podatkowego w sprawie. Wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia postępowania na wniosek, pomimo uchybienia terminu, stanowiłoby rażące naruszenie prawa, godzące w wyrażoną w art. 128 o.p. zasadę trwałości decyzji ostatecznych.
Fundacja nie zgodziła się z przytoczoną decyzją Kolegium i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.
W skardze podniesiono, że SKO zignorowało zarzuty strony, że art. 14 i art. 17 ust. 2 ustawy o KRS nie ma zastosowania, bo te normy prawne nie subsumują faktu wygaśnięcia mandatu, które przeoczył zarówno sąd rejestrowy, jak i strona skarżąca. Sąd rejestrowy winien był wezwać fundację do wyboru organów, jak to zwyczajowo czyni. Przepis art. 17 ust. 2 ustawy o KRS obejmuje jedynie umyślne ukrywanie błędnego wpisu. Norma piętnuje czyn umyślnego ukrywania prawdy, a nie obejmuje zwykłego przeoczenia zarówno przez sąd rejestrowy, jak i stronę. Fundacja nic nie ukrywała przed sądem rejestrowym, lecz to sam sąd nie dopilnował określenia wpisu w momencie upływu kadencji, jak i nie wezwał do podjęcia uchwał. Sąd rejestrowy posiadał statut fundacji i miał obowiązek kontroli wygaśnięcia mandatu prezesa zarządu fundacji. Sąd rejestrowy z urzędu winien wykreślić zły wpis, wzywając fundatora do podjęcia uchwał ws. powołania nowych organów. Sąd rejestrowy zaniedbał wykreślenia wpisu w 2016 r.
Wskazano w skardze, że w art. 17 ust. 2 ustawy o KRS mowa o "osobie trzeciej działającej w dobrej wierze". Kolegium nie jest "osobą trzecią", bowiem jest gospodarzem postępowania. Dodano, że członek Kolegium (sprawozdawca) trzykrotnie przeglądała akta rejestrowe fundacji, a mimo to w decyzji Kolegium nie dokonano wykładni art. 14 i art. 17 ust. 2 ustawy o KRS w celu zbadania, kiedy mają zastosowanie w sprawie, nie zdefiniowano pojęcia "trzecia strona" [chodzi o "osobę trzecią" – przyp. Sądu], nie porównano, czy stan faktyczny sprawy jest analogiczny do faktów w cytowanych orzeczeniach Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie ustalono związku między stanem faktycznym a wykładnią art. 14 i art. 17 ust. 2 ustawy o KRS, nie ustalono zaniechania sądu rejestrowego w zakresie obowiązku wykreślenia wpisu. W skardze podniesiono również zarzuty dotyczące przeznaczenia nieruchomości fundacji na określoną działalność.
W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.
W piśmie procesowym z dnia 7 stycznia 2025 r., stanowiącym replikę wobec stanowiska Kolegium, strona skarżąca podtrzymała skargę. Dodatkowo wskazano, że termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania należy liczyć od powołania nowego zarządu fundacji, co nastąpiło w maju 2024 r. W piśmie z 22 kwietnia 2025 r. fundacja zapowiedziała swój udział w rozprawie przed Sądem, dodając "poprosimy, aby G. wyjaśnił", a także wniosła o przeprowadzenie dowodu z jej pisma z dnia 17 kwietnia 2025 r. dotyczącego podatku od nieruchomości za 2019 r.
Podczas rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu w dniu 8 maja 2025 r. Sąd postanowił nie dopuścić M. G. do reprezentowania strony skarżącej, bowiem nie jest on żadną z osób uprawnionych do takich czynności. Sąd oddalił wnioski dowodowe skarżącej zawarte w piśmie z dnia 22 kwietnia 2025 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy tym w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.
Przechodząc dalej, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 35 § 1 p.p.s.a., pełnomocnikiem strony może być adwokat lub radca prawny, a ponadto inny skarżący lub uczestnik postępowania, jak również małżonek, rodzeństwo, wstępni lub zstępni strony oraz osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, a także inne osoby, jeżeli przewidują to przepisy szczególne. Z art. 35 § 2 p.p.s.a. wynika, że pełnomocnikiem osoby prawnej lub przedsiębiorcy, w tym nieposiadającego osobowości prawnej, może być również pracownik tej jednostki albo jej organu nadrzędnego. Sąd stwierdził, że przedłożone mu na rozprawie przez M. G. pełnomocnictwo udzielone przez aktualnego prezesa zarządu fundacji wskazywało, że pełnomocnik działa w oparciu o umowę zlecenia z fundacją i zajmuje się jej sprawami majątkowymi i interesami. Nie jest więc pracownikiem fundacji, ponieważ zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Tym samym pełnomocnik nie był umocowany do reprezentowania fundacji przed sądem administracyjnym. Sąd stwierdził bowiem, że osoby niewymienione w art. 35 p.p.s.a. (ani ewentualnie w przepisach szczególnych), czyli np. osoby zarządzające majątkiem strony, nie mogą reprezentować strony przed sądami administracyjnymi.
Kolejno Sąd oddalił wnioski dowodowe strony skarżącej zgłoszone w piśmie procesowym z dnia 22 kwietnia 2025 r. Zgodnie bowiem z art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Po pierwsze zatem sąd administracyjny nie przeprowadza dowodu z zeznań świadków i tym podobnych źródeł. Po drugie, sąd może dopuścić dowód uzupełniający z dokumentu, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Zgłoszony przez stronę dowód z pisma fundacji odnosił się do sporu z organami podatkowymi co do możliwości zastosowania określonych zwolnień w podatku od nieruchomości, co wykraczało poza granice niniejszej sprawy i czyniło zgłoszony dowód nieprzydatnym dla rozpoznania sprawy.
Przechodząc do omówienia motywów wyroku w zakresie kontroli legalności zaskarżonej decyzji w świetle przywołanych przepisów p.p.s.a., należy stwierdzić, że skarga nie miała uzasadnionych podstaw.
Przede wszystkim wskazać należy, że kontroli legalności w niniejszej sprawie podlegała decyzja Kolegium o odmowie wznowienia postępowania podatkowego dotyczącego podatku od nieruchomości za 2016 r. Oznacza to, że Sąd nie badał prawidłowości decyzji dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości, lecz jedynie decyzji Kolegium o odmowie wznowienia postępowania podatkowego. Podstawę normatywną kontrolowanej decyzji Kolegium stanowił art. 243 § 3 o.p., zgodnie z którym odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji. Sąd przyjął, że treść art. 243 § 3 o.p. należy odczytywać w ten sposób, że decyzję o odmowie wznowienia postępowania wydaje się wówczas, gdy wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych. Chodzi o przypadki, gdy wniosek złożyła osoba niebędąca stroną w sprawie lub niemająca zdolności do czynności prawnych, wniosek został złożony po upływie terminu do wznowienia postępowania albo dotyczy on decyzji niebędącej decyzją ostateczną lub nie został oparty na jednej z przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 o.p. (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 243).
W przypadku żądania wznowienia postępowania z powodu tego, że strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 o.p.) żądanie strony o wznowienie postępowania winno być wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji (art. 241 § 2 pkt 1 o.p.). Zdaniem Sądu, prawidłowo Kolegium podjęło się ustalenia, kiedy wnioskodawca powziął wiadomość o wydaniu decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r., mając na uwadze, że wniosek o wznowienie postępowania złożono w dniu 7 marca 2024 r. Sąd ocenił, że prawidłowo Kolegium przyjęło, że fundacja powzięła wiedzę o decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. z chwilą doręczenia tej decyzji fundacji, co nastąpiło do rąk osoby upoważnionej przez jej ówczesnego prezesa zarządu – M. G. Zasadnie Kolegium wzięło też pod uwagę, że fundacja wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na decyzję SKO z dnia 5 listopada 2021 r., który to Sąd rozpoznał skargę merytorycznie, co słusznie Kolegium zinterpretowało jako przesłankę do uznania, że doręczenie decyzji SKO z dnia 5 listopada 2021 r. było skuteczne, a tym samym fundacja miała wiedzę o doręczonej jej decyzji.
Podkreślenia wymaga, że ustalenia Kolegium zostały poczynione w oparciu o dane wynikające z rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego. Z danych tych wynikało, że M. G. był ujawniony jako prezes zarządu fundacji od dnia 19 grudnia 2013 r. do dnia 20 października 2023 r. Zwrócić należy uwagę, że z art. 17 ust. 1 ustawy o KRS wynika, że domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Zatem zasadą jest, że ogół danych wpisanych do KRS objęty jest domniemaniem prawdziwości. Domniemanie przyjęte w art. 17 ust. 1 ustawy o KRS jest domniemaniem prawnym wzruszalnym i polega na przyjęciu fikcji prawnej zgodności wpisanych do rejestru danych ze stanem rzeczywistym. W literaturze podkreśla się, że obalenie domniemania podlega jednak pewnym ograniczeniom, co dotyczy przedmiotowo dwóch sytuacji – po pierwsze, gdy wpis został dokonany bez zgłoszenia, na przykład z urzędu, lub gdy wniosek został złożony przez pełnomocnika bez umocowania albo z przekroczeniem umocowania, po drugie, gdy wpisu dokonano niezgodnie ze zgłoszeniem, przy czym nie ma znaczenia przyczyna zaistnienia niezgodności, która może również wynikać z omyłki sądu rejestrowego (zob. Ł. Zamojski [w:] Krajowy Rejestr Sądowy. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2023, art. 17). W realiach niniejszej sprawy strona skarżąca akcentuje niezgodność wpisu do KRS, bowiem jej zdaniem z chwilą upływu kadencji M. G. winien on zostać wykreślony z Rejestru, a zaniechanie tej czynności obciąża sąd rejestrowy. Wypada wobec tego zauważyć, że po pierwsze to fundacja jako podmiot podlegający wpisowi do Rejestru winna była zadbać o aktualność danych o osobie upoważnionej do reprezentacji, jeśli twierdzi, że osobą tą w pewnym okresie przestał być M. G. Jak wynika z akt administracyjnych, do wykreślenia M. G. z Rejestru doszło dopiero na skutek postępowania przymuszającego, podjętego przez sąd rejestrowy. Sąd administracyjny w niniejszej sprawie nie bada i nie kontroluje czynności podejmowanych przez fundację i sąd rejestrowy w celu dokonania wpisu aktualnych danych do Rejestru. Sąd administracyjny, kontrolując w niniejszej sprawie decyzję SKO, bada, czy trafnie organ ten ustalił datę, w której fundacja powzięła wiedzę o decyzji SKO z dnia 5 listopada 2021 r.
Odnosząc się do akcentowanego w skardze art. 17 ust. 2 ustawy o KRS, należy zauważyć, że przewiduje on, że jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu. W ocenie Sądu, przepis ten nie miał znaczenia w rozpoznawanej sprawie, albowiem fundacja w istocie podnosi, że wpis M. G. do Rejestru winien być wykreślony przez sąd rejestrowy z uwagi na upływ kadencji lub rezygnację tej osoby, a więc nie chodzi o przypadek, gdy dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia. Niemniej zasadne było odwołanie się do art. 14 ustawy o KRS, który odnosi się do sytuacji powoływania się przez podmiot rejestrowy na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru. Zdaniem Sądu, prawidłowo Kolegium wskazało w tym względzie na art. 14 ustawy o KRS, który stanowi, że podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Wspomniane w tym przepisie "osoby trzecie" to osoby trzecie w stosunku do podmiotu rejestrowego (fundacji). Za takie osoby w piśmiennictwie uznaje się każdą osobę inną niż podmiot rejestrowy (zob. Ł. Zamojski [w:] Krajowy Rejestr Sądowy. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2023, art. 14), a zatem niewątpliwie także organ administracji publicznej (Kolegium).
Uwzględniając powyższe rozważania, Sąd stwierdził, że Kolegium prawidłowo ustaliło, że fundacja o decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. dowiedziała się z chwilą doręczenia tej decyzji, a tym samym wniosek o wznowienie postępowania złożony w dniu 7 marca 2024 r. był wnioskiem spóźnionym. Wobec tego zasadnie Kolegium zastosowało art. 243 § 3 o.p. w związku z art. 241 § 2 pkt 1 o.p., wydając decyzję o odmowie wznowienia postępowania podatkowego.
Sąd zwraca przy tym uwagę, że znany mu jest pogląd, zgodnie z którym jeżeli przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja o formalnym charakterze, wydana na podstawie art. 243 § 3 w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 o.p. o odmowie wznowienia postępowania z powodu zbyt późnego złożenia żądania o wznowienie postępowania, to ani organ podatkowy, ani następnie sąd administracyjny nie badają kwestii związanej z doręczaniem pism w postępowaniu pierwotnym. Takie badanie mogłoby zostać przeprowadzone jedynie wówczas, gdyby organ uznał dopuszczalność wznowienia postępowania (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2018 r., I FSK 82/16 – orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w niniejszej sprawie ocenił jednak, że ustalenia Kolegium w zakresie terminowości złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego wymagały odniesienia się do skuteczności doręczenia decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. Bez tego ustalenia niemożliwe byłoby dokonanie oceny terminowości złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Sąd stwierdził przy tym, że nawet gdyby jednak doszło do wznowienia postępowania przez Kolegium i następnie odmowy uchylenia przez SKO decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. (art. 245 § 1 pkt 2 o.p.) w oparciu o tożsame ustalenia Kolegium jak zawarte w zaskarżonej decyzji, to w istocie dla strony skarżącej wynik sprawy byłby taki sam. Nawet więc przyjęcie, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium wykroczyło poza ramy decyzji wydawanej na podstawie art. 243 § 3 w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 o.p., pozostawałoby w istocie bez wpływu na wynik sprawy.
Ponadto Sąd wziął pod uwagę, że decyzja Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. została zaskarżona przez fundację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 18 października 2022 r. (I SA/Wr 18/22) oddalił skargę fundacji. Od tego wyroku fundacja wywiodła skargę kasacyjną, która na etapie wydawania obecnie zaskarżonej decyzji Kolegium nie była jeszcze rozpoznana. Sądowi rozpoznającemu skargę jest jednak wiadome, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 marca 2025 r. (III FSK 356/23) oddalił skargę kasacyjną fundacji. Wyrok ten jest prawomocny. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Okoliczność wydania rzeczonego wyroku przez NSA zaistniała po wydaniu zaskarżonej decyzji, jednak Sąd wziął ją pod uwagę, jako przesłankę dodatkowo wzmacniającą ocenę, że zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja Kolegium nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Pamiętać bowiem należy, że co do zasady po prawomocnym oddaleniu skargi przez sąd administracyjny nie jest możliwe wzruszenie decyzji w trybie postępowania wznowieniowego przed organem podatkowym. Możliwe jest to tylko wówczas, gdy przyczyną wznowienia są okoliczności, które zaszły po wydaniu decyzji ostatecznej. Tylko bowiem takie okoliczności pozostawały poza zakresem kognicji sądu administracyjnego rozpoznającego skargę. Należy przypomnieć, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. pozwala sądowi uchylić zaskarżoną decyzję z powodu wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania, gdy miało miejsce naruszenie prawa przez organ. Każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z naruszeniem prawa i powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji (zob. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 240). Zdaniem Sądu, oddalenie skargi kasacyjnej fundacji przez NSA oznacza, że na etapie rozpoznania sprawy przez Sąd w niniejszej sprawie kwestia skutecznego doręczenia decyzji Kolegium z dnia 5 listopada 2021 r. została niejako zamknięta, co Sąd wziął pod uwagę kontrolując ustalenia SKO zawarte w zaskarżonej obecnie decyzji.
Wziąwszy pod rozwagę wszystkie omówione okoliczności faktyczne i prawne oraz nie dopatrując się naruszeń prawa, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.