I SA/WR 801/03

I SA/Wr 801/03 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2005-05-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2003-03-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Bogumiła Kalinowska
Jerzy Strzebińczyk /przewodniczący sprawozdawca/
Józef Kremis
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
*Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
art. 72  par. 1
Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) Sędziowie – Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska – Sędzia NSA Józef Kremis Protokolant – Halina Rosłan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2005 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...]Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...], Nr [...]– wydaną po rozpatrzeniu odwołania M. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...]., Nr [...]uznającej za nieprawidłowe zgłoszenie celne strony z dnia [...]., Nr [...]– utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, iż w dniu [...]Firma Handlowa "A – M. G. mająca siedzibę w O., działając przez swojego upoważnionego przedstawiciela – Agencję Celną B – dokonała w Urzędzie Celnym w O. zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia załączono między innymi rachunek Nr [...] z dnia [...]., fakturę transportową, specyfikację, deklarację wartości celnej oraz CMR. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane pod pozycją ewidencyjną [...]. Towarem zgłoszonym do odprawy celnej były między innymi rzeźby z drewna w ilości 1.150 sztuk, deklarowane jako dzieła sztuki importowane z G., zgłoszone według kodu PCN 9703 00 00 0 taryfy celnej, objętej stawką cła 0% oraz zwolnieniem z podatku od towarów i usług VAT. Po przyjęciu zgłoszenia celnego i przeprowadzeniu jego weryfikacji w trybie art. 70 Kodeksu celnego, organ celny pierwszej instancji wydał w dniu [...] decyzję Nr [...], w której uznał sprawdzone zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanego kodu taryfy celnej dla towaru w postaci: rzeźb z drewna – dzieła sztuki, a w związku z tym, także w części dotyczącej: ilości i wartości celnej oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Jednocześnie zaklasyfikowano sporny towar do kodu PCN 4420 10 19 0.
Od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w O. strona wniosła odwołanie, w którym sformułowała następujące zarzuty:
1) Przypisywanie spornemu towarowi miana "pospolitych wyrobów" i porównywanie ich do wyrobów tzw. rękodzieła ludowego, porównywalnych z wytworami łatwymi do uzyskania w sieci sklepów C jest nieporozumieniem, a UC w O. niesłusznie zdyskwalifikował przedmiotowe wyroby, odbierając im miano "dzieła sztuki" (pojęcie to jest ściśle określone).
2) Naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na nie dokonaniu następujących czynności:
a) pełnej rewizji towaru i pełnej dokumentacji (choćby i fotograficzna), dla stwierdzenia niepowtarzalność każdego z egzemplarzy przedmiotowego towaru;
b) nie zażądaniu wyjaśnień o sposobie pozyskiwania przywożonych dzieł sztuki oraz o odbiorcach, których "masowość" wyklucza taryfikację 9703;
c) nie powołaniu biegłego w tej sprawie (brak ten spowodował, że pracownik organu wystąpił jednocześnie w roli interpretatora prawa celnego, rzeczoznawcy dzieł sztuki i wyrobów rodzaju "rzemieślniczego").
Do odwołania załączono opinię rzeczoznawcy z dnia [...]dotyczącą klasyfikacji rzeźb i masek afrykańskich sprowadzonych przez stronę z G.
Uwzględniając całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Celnej we W. wyjaśnił w pierwszej kolejności znaczenie taryfy celnej, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036 ze zm.). Przypomniał, że taryfa celna zawiera 9-cyfrową Polską Nomenklaturę Handlu Zagranicznego, która z kolei oparta jest na 8-cyfrowej Scalonej Nomenklaturze (CN), stosowanej w krajach Unii Europejskiej. Scalona Nomenklatura stanowi rozwinięcie 6-cyfrowego Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), który to system został wprowadzony Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r., Nr 11, poz. 62). Konwencja ta weszła w życie w stosunku do Polski dnia 1 stycznia 1996 r. (Oświadczenie rządowe z dnia 30 grudnia 1996 r. – Dz. U. z 1997 r., Nr 11, poz. 63), choć Polska taryfa celna bazuje na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów już od 1989 r. Organ odwoławczy podkreślił w związku z tym, że klasyfikacja taryfowa towarów w polskiej taryfie celnej musi być zgodna z wymienionymi międzynarodowymi zasadami klasyfikacji.
Organ wywodził dalej, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zawartymi w części wstępnej taryfy celnej. PCN nie identyfikuje poszczególnych towarów, a więc z zasady nie uwzględnia podziału na szczegółowe asortymenty wyrobów, a w szczególności według marek, odmian itd. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną.
Dyrektor Izby Celnej przypomniał następnie brzmienie reguł 1 i 6 ORINS, dodając, iż wykładnię taryfy celnej stanowią także "Wyjaśnienia do taryfy celnej", stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. ( Dz. U. Nr 74, poz. 830), pomocne przy ustalaniu prawidłowego kodu taryfowego.
Organ odwoławczy podkreślił, iż zgodnie z przywołanymi wyjaśnieniami, pozycja 9703 z działu 97 (dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki) – nie obejmuje masowo produkowanych reprodukcji i typowych wyrobów rzemieślniczych o charakterze handlowym, nawet jeśli te wyroby są projektowane lub tworzone przez artystów. Dyrektor Izby Celnej przyznał, iż w wyjaśnieniach do taryfy celnej odnoszących się do pozycji 9703 figuruje zapis, że "pozycja niniejsza obejmuje oryginalne rzeźby i posągi, dawne i współczesne" (na co zwróciła uwagę strona). Zwrócił jednak uwagę na kolejny zapis, zgodnie z którym ta sama rzeźba może mieć dwie lub trzy "kopie". Zarówno pierwotny model, jak i "forma gliniana", "model gipsowy" oraz te "kopie" stanowią oryginalne dzieła artysty. W rzeczywistości kopie te nie są nigdy identyczne. Rzadko ogólna liczba replik przekracza dwanaście. Z dalszych wyjaśnień do taryfy celnej wynika, że pozycja ta obejmuje nie tylko pierwotne modele wykonane przez rzeźbiarza, ale także kopie i reprodukcje tych modeli.
Na kanwie takich zapisów Dyrektor Izby Celnej skonstatował, iż w wyniku rewizji celnej stwierdzono jednoznacznie, że przedmiotowe rzeźby mają wyraźnie powtarzalny charakter. Należy zatem sądzić, iż 1.150 rzeźb o powtarzalnym charakterze stanowi produkt produkowany masowo. Organ nie twierdzi, iż rzeźby te są identyczne. Według wyjaśnień do taryfy celnej, kopie te nie są nigdy identyczne.
Organ celny drugiej instancji stwierdził też, iż zgodnie z wyjaśnieniami pozycja 9703 "nie obejmuje następujących wyrobów, nawet jeśli zostały zaprojektowane lub stworzone przez artystów: ...(b) wyrobów stanowiących ozdoby osobiste i innych typowych wyrobów rzemieślniczych o charakterze handlowym..." W ocenie organu, 1.150 rzeźb o powtarzalnym charakterze ma charakter handlowy. Nieuzasadnione byłoby zatem traktowanie spornych rzeźb jako dzieł sztuki i kwalifikowanie ich do pozycji 9703.
Według Dyrektora Izby Celnej sporny towar należy zaklasyfikować według kodu PCN 4420 10 19 0 taryfy celnej, obejmującego statuetki i inne ozdoby drewniane. Zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej klasyfikuje się tu bowiem statuetki, zwierzęta, figurki i inne ozdoby z drewna.
Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu strony odwołującej się o naruszeniu art. 122 Ordynacji podatkowej. Powołując się dodatkowo na przepisy art. 125 Ordynacji i art. 74 § 1 Kodeksu celnego, organ ten stwierdził, iż w sprawie nie było potrzeby powoływania rzeczoznawcy. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przedłożona przez stronę opinia biegłego nie wniosła żadnych okoliczności, które przemawiałyby za zmianą stanowiska organu celnego. Opinia ta nie odnosi się wyraźnie do przedmiotu sporu. Ponadto jest tu brak wyraźnych stwierdzeń mogących jednoznacznie określić stanowisko biegłego. Rzeczoznawca, wyrażając opinię o wielu różnych obiektach stwierdza, iż "ze względu na ich wartość artystyczną bądź etnograficzną zaklasyfikować można do kategorii dzieł sztuki". Jest to stanowczo niewystarczające do uznania spornych rzeźb za dzieła sztuki. Tym bardziej brak jest tu podstaw do użycia kodu 9703 00 00 0.
Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż przedstawiając opinię rzeczoznawcy, strona sama podważa swój tok rozumowania. Skoro przedmiotowe rzeźby są "zupełnie oryginalnymi i niepowtarzalnymi wytworami sztuki afrykańskiej", jak w takim razie rozumieć jedną, wspólną opinię rzeczoznawcy dotyczącą owych rzeźb? Jeśli na podstawie jednej bądź kilku sztuk rzeczoznawca wydaje opinię na temat wszystkich rzeźb, oczywisty jest wniosek, iż mają one charakter powtarzalny. Stanowią więc produkt masowy. Gdyby chodziło o zupełnie oryginalne i niepowtarzalne wytwory sztuki, należałoby rozpatrywać każde z tych "dzieł" z osobna. Rozpatrywanie ich wszystkich łącznie, w oczywisty sposób implikuje ich powtarzalność.
Organ odwoławczy wyraził następnie zapatrywanie, że zastosowanie klasyfikacji taryfowej, o którą wnosi strona, stanowiłoby naruszenie obowiązujących przepisów prawa (przede wszystkim § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej), bezpodstawnie uprzywilejowując Stronę w stosunku do innych podmiotów dokonujących obrotu towarowego z zagranicą.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu pełnomocnik M. G. zarzucił, iż decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. została wydana z naruszeniem prawa materialnego (przez błędne zastosowanie samej taryfy celnej oraz błędną wykładnię wyjaśnień do taryfy), a także z naruszeniem prawa procesowego (art. 122 i 125 Ordynacji podatkowej), przez nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, w celu ustalenia, czy sporny towar jest dziełem sztuki, wnioskując w związku z tym o uchylenie decyzji w całości i o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.
Skarżący nie podzielił stanowiska Dyrektora Izby Celnej.
Wywodził, że idąc tokiem rozumowania organu – który przyjął, iż stanowiące przedmiot sporu rzeźby mają wyraźnie powtarzalny charakter, przez co stanowią produkt produkowany masowo i mają charakter handlowy – ewentualne zgłoszenie do odprawy celnej większej ilości rzeźb postaci męskich stworzonych przez artystów rangi Michał Anioł spowoduje, iż utracą przymiot "dzieła sztuki" z uwagi na powtarzalny charakter (postacie męskie) oraz charakter handlowy (dzieła artystów mogą być i często są przedmiotem handlu). Dodał, że organ celny nie mógł stwierdzić jednoznacznie wyraźnego powtarzalnego charakteru rzeźb, skoro dokonano tylko częściowej rewizji celnej. Dlatego też nietrafny jest – w ocenie strony skarżącej – argument organu, iż opinia rzeczoznawcy dostarczona przez stronę jest nierzetelna, gdyż na podstawie kilku rzeźb rzeczoznawca wydaje opinie na temat wszystkich rzeźb. Ten sam zarzut należy postawić organowi celnemu, który na podstawie kilku rzeźb stwierdza powtarzalny, masowy charakter wszystkich rzeźb. Skarżący zarzucił zresztą nierzetelność przeprowadzonej rewizji celnej, czego dowodzić ma treść notatki na odwrocie s. 1 dokumentu SAD. W notatce tej stwierdzono, że w tylnej części kontenera znajdują się między innymi wazony ceramiczne, podczas gdy do odprawy celnej został zgłoszony tylko jeden wazon.
Zdaniem skarżącego, w sprawie niezbędne było powołanie biegłego, jako że klasyfikacja taryfowa wymagała w tym przypadku specjalistycznej wiedzy z zakresu etnografii, a nie "wyczucia" pracownika organu celnego. Skarżący z własnej inicjatywy zasięgnął takiej opinii. Mimo zakwalifikowania przez rzeczoznawcę spornych przedmiotów do kategorii dzieł sztuki, Dyrektor Izby Celnej uznał je "wyroby rzemieślnicze".
Przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji pominięte zostały argumenty podniesione w odwołaniu, że tylko pełna rewizja towaru pozwoli stwierdzić niepowtarzalność każdego z egzemplarzy zgłoszonego do odprawy celnej, i że ustalenie sposobu pozyskiwania dzieł sztuki oraz informacje o odbiorcach świadczą o braku cechy "masowości".
Zdaniem skarżącego nie bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest i to, że przed "sporną odprawą celną skarżący dwukrotnie odprawiał rzeźby drewniane, które były kwalifikowane przez organ celny jako dzieła sztuki. Dlatego też obecne, odmienne stanowisko organu celnego jest bezzasadne.
W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Ze względu na reformę sądownictwa administracyjnego wymaga wyjaśnienia, że od dnia 1 stycznia 2004 r. skarga podlegała już rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako miejscowo i rzeczowo właściwy. Uwzględniając dyspozycję art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), Sąd zobowiązany był stosować przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), powoływanej w dalszych rozważaniach – w skrócie – jako p.s.a.
Należy w związku z tym podkreślić, że stosownie do art. 3 § 1 p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w tej ustawie, między innymi w art. 145 § 1 p.s.a. Z przepisu tego wynika, że podstawę ewentualnego uwzględnienia skargi, a w konsekwencji – uchylenia zakwestionowanej decyzji – stanowić może stwierdzone przez sąd: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.
Wbrew odmiennemu zapatrywaniu strony, skład orzekający nie dopatrzył się w niniejszej sprawie zarzucanych naruszeń, co obligowało sąd do oddalenia skargi.
W ocenie składu orzekającego Sądu, brak jest podstaw do podważenia klasyfikacji spornego towaru przyjętej przez organy celne w rozpoznawanej sprawie.
Prawidłowa klasyfikacja towaru w kontekście postanowień taryfy celnej powinna uwzględniać – na co trafnie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Celnej we W. – Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zamieszczone na początku taryfy, a także wyjaśnienia do taryfy celnej stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz. U. Nr 79, poz. 830).
W myśl Reguły 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z dalszymi regułami ORINS. Z takiego ujęcia wynika niezbicie preponderancja "brzmienia pozycji i uwag do sekcji lub działów" taryfy celnej, zarówno w stosunku do tytułów sekcji, działów i poddziałów, jak i w odniesieniu do pozostałych – poza pierwszą – Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.
Strona zakwalifikowała sporne rzeźby pochodzące z G. do kodu PCN 9703 00 00 0 – obejmującego towary określone jako "Oryginalne rzeźby i posągi z wszelkich materiałów", w dziale 97 taryfy celnej obejmującym "Dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki". Trzeba jednak raz jeszcze powtórzyć, iż zgodnie z Regułą 1 ORINS, same tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie znaczenie orientacyjne, a dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Należy w związku z tym zgodzić się ze stanowiskiem organów celnych obu instancji, które uznały, iż w okolicznościach tej konkretnej sprawy przesądzające znaczenie ma uwaga 3 do działu 97 taryfy celnej, tożsama zresztą – co do brzmienia – z uwagą 3 wyjaśnień do taryfy celnej. W obu wymienionych uwagach zastrzeżono mianowicie, że "Pozycja 9703 nie obejmuje masowo produkowanych reprodukcji i typowych wyrobów rzemieślniczych o charakterze handlowym, nawet jeśli wyroby te są projektowane lub tworzone przez artystów". W świetle cytowanych postanowień nie może więc budzić żadnych wątpliwości – wbrew odmiennemu zapatrywaniu strony skarżącej, która odwołała się do przykładu dzieł Michała Anioła – że nie każdy wyrób najznamienitszego nawet artysty nie w każdej sytuacji może być traktowany jako dzieło sztuki, w rozumieniu reguł przyjętych w taryfie celnej dla potrzeb klasyfikowania towarów. W rozpoznawanym przypadku terminem "dzieło sztuki" nie mogą być bowiem objęte – niezależnie od ich walorów artystycznych i sposobu wytworzenia (w sprawie chodziło o rękodzielnictwo) – reprodukcje produkowane masowo, a także typowe wyroby rzemieślnicze o charakterze handlowym.
Zważywszy okoliczności niniejszego przypadku, skład orzekający Sądu nie ma żadnych wątpliwości co do trafności oceny spornej towarów, dokonanej – przez pryzmat przytoczonych uwag – przez organy celne. W szczególności, organy te trafnie przyjęły, iż przedmiotem importu były masowo produkowane reprodukcje. Dowodzi tego przede wszystkim – na co słusznie położyły nacisk w uzasadnieniach swoich decyzji – liczba rzeźb (1.150) o powtarzalnym charakterze, co stwierdzono w trakcie częściowej rewizji zakwestionowanego towaru. Strona próbowała co prawda kwestionować zasadność poprzestania przez organy celne na rewizji częściowej, jednak zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie z dwu powodów. Po pierwsze dlatego, iż zainteresowany nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia do złożenia wniosku – do czasu zwolnienia spornych wyrobów – o przeprowadzenie dodatkowej rewizji, zgodnie z art. 72 § 1 zdanie drugie Kodeksu celnego. W tej sytuacji, stosownie do art. 72 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu celnego, wyniki rewizji częściowej odnoszą się do całości zakwestionowanych towarów objętych zgłoszeniem. Po drugie z tej przyczyny, iż – poza podjętą próbą zdyskredytowania twierdzenia organów o powtarzalnym charakterze wszystkich rzeźb – sam zainteresowany nie przedstawił żadnego dowodu, który podważałby zasadność tego twierdzenia. Godzi się zresztą zauważyć, iż cecha masowości oraz handlowy charakter zakwestionowanych wyrobów znajduje dodatkowe (oprócz liczby eksponatów wprowadzonych na polski obszar celny) wsparcie w jednostkowej cenie (4,50 USD za każdą sztukę), określonej w specyfikacji znajdującej się w dokumentacji sprawy (k. 16 akt administracyjnych). Jednolitość stawki, bez jej różnicowania w odniesieniu do poszczególnych egzemplarzy, a także jej stosunkowo niski poziom, wyraźnie wskazują – w ocenie Sądu – na masową produkcję realizowaną przede wszystkim w celach komercyjnych. Uwzględniając wymienione okoliczności, należy zatem uznać, że organy celne miały pełne prawo przyjąć, iż sporne wyroby nie mogą być klasyfikowane do pozycji 9703 taryfy celnej, tym bardziej jeśli zważyć dodatkowy zapis zawarty w wyjaśnieniach do taryfy, po myśli którego: "Pozycja ta nie obejmuje następujących wyrobów, nawet jeśli zostały zaprojektowane lub stworzone przez artystów: a) ozdobnych rzeźb o charakterze handlowym; b) wyrobów stanowiących ozdoby osobiste i innych typowych wyrobów rzemieślniczych o charakterze handlowym (ozdób, podobizn religijnych itd.); c) masowo wytwarzanych reprodukcji w gipsie, drewnie, cemencie, papierze machè itd." Zdaniem Sądu, w świetle wcześniej przytoczonych okoliczności, ani masowość produkcji wyrobów, których dotyczy spór w rozpoznawanej sprawie, ani ich handlowy charakter nie mogą być w sprawie kwestionowane.
Ta ostatnia konstatacja, wykluczająca – w świetle ostatnio cytowanej uwagi, a także wcześniej przywołanych uwag oznaczonych numerem 3 odnoszących się do pozycji 9703, a zawartych zarówno w taryfy celnej, jak i w wyjaśnieniach do taryfy – możliwość zaklasyfikowania zakwestionowanych rzeźb do tej właśnie pozycji, czyniła także zbędnym sięgnięcie w trakcie postępowania administracyjnego do opinii rzeczoznawcy. W rozpoznawanej sprawie istota sporu polegała bowiem nie tyle na dokonaniu prawidłowej oceny czy sporne rzeźby mogą być uznane za "dzieła" według cech charakterystycznych dla tego pojęcia w jego ogólnym rozumieniu, ile na przesądzeniu, czy mogą one być klasyfikowane do pozycji 9703, uwzględniając uwagi zawarte w taryfie celnej i wyjaśnieniach do taryfy celnej, w związku z takim, a nie innym brzmieniem Reguły 1 ORINS. Dlatego też, zważywszy na powtarzalny charakter spornych rzeźb – w kontekście masowości ich produkcji – a także na handlowy charakter tej produkcji, Dyrektor Izby Celnej trafnie uznał, że zasadności oceny wynikającej z uwzględnienia wspomnianych uwag do pozycji 9703 nie może podważyć załączona do odwołania opinia rzeczoznawcy. Organ odwoławczy ocenił znaczenie tego dowodu w sprawie (nie dopuścił się zatem uchybienia proceduralnego, jakim byłoby ewentualne pozostawienie tego dowodu bez komentarza), przyjmując, że stwierdzenia zawarte w opinii są nazbyt ogólnikowe, a przy tym niestanowcze. Sąd w pełni podziela stanowisko organu w tym zakresie. Przypisywanie możliwości (tylko!) zaklasyfikowania spornych wyrobów do kategorii "dzieł sztuki" (w ogólnym znaczeniu tego pojęcia), "ze względu na ich wartość artystyczną bądź etnograficzną" nie uwzględnia bowiem specyfiki zasad, według której przeprowadzana jest taryfikacja celna towarów.
Zdaniem Sądu, nie zasługuje wreszcie na uwzględnienie podniesiona w skardze okoliczność, iż strona stosowała już wcześniej w podobnych sytuacjach kod PCN 9703 00 00 0, który nie był wówczas kwestionowany przez organy celne. Pomijając to, iż nie wiadomo, czy realia wcześniejszych odpraw celnych były identyczne, jak w niniejszej sprawie, należy dodatkowo zwrócić uwagę, że nawet ewentualna wcześniejsza wadliwa taryfikacja, nie dostrzeżona przez organy, nie uprawnia do dalszego stosowania niewłaściwego kodu PCN, a z drugiej strony – nie pozbawia organów celnych uprawnienia do weryfikowania kolejnych zgłoszeń celnych, z punktu widzenia prawidłowości dokonywanej klasyfikacji taryfowej. Ograniczenie takie stwarzać mogłaby jedynie wiążąca informacja taryfowa, o której mowa w art. 5 Kodeksu celnego z 1997 r., którą jednak strona skarżąca nie dysponowała w odniesieniu do spornego towaru.
W konkluzji wypada stwierdzić, że organy celne nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa, o których mowa w art. 145 § 1 p.s.a., dlatego też skargę należało oddalić, stosownie do dyspozycji art. 151 p.s.a.