I SA/Wr 744/22

I SA/Wr 744/22 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2023-09-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2022-10-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Dagmara Dominik-Ogińska /przewodniczący/
Jarosław Horobiowski
Łukasz Cieślak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2647
art. 5a pkt 28 lit. c,  art. 30a ust. 1 pkt 4,  art. 30a ust. 6a,  art. 41 ust. 4e
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Sędziowie: Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) Sędzia WSA Jarosław Horobiowski Protokolant: Starszy specjalista Katarzyna Motyl po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 września 2023 r. sprawy ze skargi Z.B. S.K.-A. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2022 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.496.2022.2.IM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna dotycząca skutków podatkowych związanych z wypłatą zaliczek na poczet zysku komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej będącemu osobą fizyczną.
Z akt sprawy wynika, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca podała, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W trakcie trwania roku spółka zamierza wypłacać komplementariuszowi, będącemu osobą fizyczną, zaliczki na poczet zysku. W związku z tym skarżąca wniosła o wydanie interpretacji w zakresie tego, czy od tych wypłat powinna – jako płatnik – obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od każdej wypłaconej komplementariuszowi w ciągu roku zaliczki na poczet zysku. Prezentując własne stanowisko spółka wskazała, że jej zdaniem nie będzie ona zobowiązana do pobierania zaliczek na ten podatek od wypłacanych komplementariuszowi w trakcie roku zaliczek na poczet zysku. Podatek może zostać pobrany przez płatnika dopiero po złożeniu przez spółkę zeznania CIT-8 oraz podjęciu uchwały wspólników o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok. Dopiero z chwilą obliczenia dochodu spółki znana będzie wysokość podatku należnego od wypłat na rzecz komplementariusza.
Organ nie podzielił stanowiska spółki i w zaskarżonej interpretacji indywidualnej uznał je za nieprawidłowe.
Organ wskazał, że wypłata przez spółkę w trakcie roku podatkowego komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku rocznego spółki stanowi dla niego przychód z tytułu udziału w takim zysku, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%. Spółka jest obowiązana jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od ww. wypłat dokonywanych na rzecz komplementariuszy. Od uzyskiwanych przychodów przez wspólnika będącego komplementariuszem z tytułu udziału w zyskach spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w pierwszej kolejności płatnik winien obliczyć 19% zryczałtowany podatek dochodowy, który następnie pomniejszy o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku od dochodu tej spółki, obliczonego za rok podatkowy zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym, kwota pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.).
Organ zauważył, że wykładnia literalna art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania "za rok podatkowy". Nie ma możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku. Regulacja art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając "modelowy" system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń: spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym; po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy; po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysku za dany rok; wypłata zysków za dany rok "wynika" z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.
Organ skonstatował, że spółka jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. – będzie obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszowi z tytułu udziału w zysku spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Jednocześnie nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Nie będzie bowiem znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.
Z przytoczoną interpretacją indywidualną nie zgodziła się spółka i wniosła w jej przedmiocie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego poprzez ich niewłaściwą wykładnię, tj. art. 30a ust. 6a-6c w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c i pkt 31, art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w zw. z art. 19 i art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez ich błędną i sprzeczną z literalnym brzmieniem przepisów interpretację, w czego konsekwencji uznano, że zaliczki na poczet zysku wypłacane komplementariuszom spółki w trakcie roku podlegają opodatkowaniu "na bieżąco", podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów wskazuje, że opodatkowanie zaliczek na poczet dywidend następuje po zakończeniu roku podatkowego;
2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 w zw. z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: o.p., Ordynacja podatkowa) przez ich błędna wykładnię przez organ, który to na skutek uznania, że obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe powstają w tym samym momencie wydał błędną i sprzeczną z literalnym brzmieniem przepisów interpretację;
3) przepisów postępowania, tj. art. 14h w zw. z art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji RP przez wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej błędną wykładnię przepisów prawa materialnego oraz naruszającej podstawowe zasady postępowania podatkowego, a także poprzez nieuwzględnienie dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie zagadnienia będącego przedmiotem zapytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przez co w konsekwencji zostały naruszone zasady Konstytucji, tj. art. 2 (zasady demokratycznego państwa prawnego) oraz art. 7 (zasady legalizmu), a tym samym zasady postępowania tj. zasada legalizmu w postępowaniu podatkowym, zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie oraz zaskarżoną interpretację wydano w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, tj. dopuszczono się naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
W związku z podniesionymi zarzutami skarżąca spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, oceniając zarzuty skargi jako bezzasadne, i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na interpretacje indywidualną, uchyla tę interpretację. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi: 1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; 2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub 3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Przechodząc do omówienia kwestii będącej przedmiotem sporu pomiędzy spółką a organem, należy wskazać, że zagadnienie dotyczące wypłaconych komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet zysku i ocena konsekwencji podatkowych tych wypłat, tj. ewentualnego obowiązku poboru przez płatnika, przed końcem roku podatkowego, podatku dochodowego od osób fizycznych albo zaliczek na ten podatek, było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wskazać tu można przykładowo na wyroki wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z 26 lipca 2022 r., I SA/Wr 203/22, z 15 listopada 2022 r., I SA/Wr 336/2, z 2 lutego 2023 r., I SA/Wr 394/22, z 28 marca 2023 r., I SA/Wr 270/22, z 30 marca 2023 r., I SA/Wr 424/22; w Rzeszowie z 23 czerwca 2022 r., I SA/Rz 256/22; w Krakowie z 13 lipca 2021 r., I SA/Kr 789/21 i I SA/Kr 795/21, z 27 października 2021 r., I SA/Kr 1204/21, z 30 listopada 2021 r., I SA/Kr 1014/21, z 24 lutego 2023 r., I SA/Kr 26/23; w Łodzi z dnia 8 czerwca 2022 r., I SA/Łd 223/22, z 15 marca 2023 r., I SA/Łd 60/23; w Gliwicach z 5 lipca 2022 r., I SA/Gl 525/22, z 31 sierpnia 2021 r., I SA/Gl 881/21; w Poznaniu z 22 kwietnia 2022 r., I SA/Po 701/21, z 14 lutego 2023 r., I SA/Po 881/22; w Szczecinie z 21 października 2021 r., I SA/Sz 672/21; w Gdańsku, z 10 listopada 2021 r., SA/Gd 1126/21. Omawiana kwestia była również przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonych w wyrokach: z 3 grudnia 2020 r., II FSK 2048/18 oraz z 9 maja 2023 r., II FSK 1326/22 (orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl). Można więc przyjąć, że ukształtowała się jednolita linia orzecznicza, a Sąd podziela wyrażone w przywołanych wyżej orzeczeniach poglądy i posłuży się nimi w dalszej części uzasadnienia.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem zaś z danego źródła jest nadwyżka przychodów nad kosztami z tegoż źródła przychodów. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje powstanie u wspólnika spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej przychodu, a w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Natomiast zgodnie z art. 30a ust. 6a, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Jak stanowi art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., spółki komandytowe obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Powołane wyżej przepisy wskazują na pewne odmienności w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat z zysku spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, dokonywanych na rzecz komplementariusza. W szczególności stosownie do art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. podatek ten ulega pomniejszeniu o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. O ile sam mechanizm pomniejszenia podatku na podstawie ww. przepisów jest niekwestionowany, o tyle spór dotyczy momentu, w którym ten podatek spółka jako płatnik powinna pobrać od wypłacanych w trakcie roku zaliczek na poczet zysku.
Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, jak to już wskazano, że wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Momentem uzyskania przychodu jest faktyczne uzyskanie dochodu (przychodu) z tego udziału. Zatem w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku po stronie komplementariusza powstaje obowiązek podatkowy. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze obowiązku zapłaty podatku, bowiem następuje to dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Zgodnie z art. 4 o.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Natomiast stosownie do art. 5 o.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zatem jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Wobec powyższego spółka, chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem, spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e, czyli z zastosowaniem pomniejszenia o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
W świetle powyższego obowiązek wynikający z powyższych uregulowań zostaje skonkretyzowany i przekształca się w zobowiązanie podatkowe dopiero z chwilą złożenia przez spółkę komandytową, jako płatnika, zeznania CIT-8. Dopiero w tym dniu określona zostaje ostatecznie wysokość zysku spółki komandytowej i możliwe jest ustalenie przypadającego na wspólnika przychodu z tytułu udziału w tym zysku, uwzględniającego pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Zatem dopiero po złożeniu zeznania CIT-8 płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z powyższego tytułu. Skoro spółka ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, to powinna go wyliczyć z uwzględnieniem art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., a więc o czym mowa wprost w tym przepisie - z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f., czyli z zastosowaniem pomniejszenia o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku należnego od jej dochodu, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p., za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (ust. 6a). Skoro do obliczenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych pobieranego od należności wypłacanych na rzecz komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., niezbędne jest ustalenie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza.
Należy również zauważyć, że w powoływanym wyroku z 3 grudnia 2020 r., II FSK 2048/18, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie "podatku należnego", ale także "podatku za rok podatkowy". Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.f., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikające z zeznania rocznego spółki (CIT-8). Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza zgodnie z art. 30a ust 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształca się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.f. Wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza i równocześnie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu.
Powtórzyć zatem należy, że wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., ani zaliczek na ten podatek. Przedstawiony sposób rozumienia relacji między art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f., odpowiada zakazowi podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Ani spółka, ani komplementariusz nie będą opodatkowani na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej.
Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja narusza powołane w skardze przepisy dotyczące: zobowiązania podatkowego, momentu opodatkowania zysku i przychodu z tytułu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. oraz terminu wykonania przez spółkę obowiązku płatnika, a w szczególności art. 5 o.p. w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 6a oraz art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię wskazanych przepisów.
Dalej należy wskazać, że zgodnie z art. 14c § 1 o.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W myśl art. 14c § 2 o.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się szczególnie doniosłą rolę wskazania prawidłowego stanowiska organu podatkowego wraz z uzasadnieniem prawnym (zob. wyrok NSA z 29 maja 2018 r., II FSK 1012/16). Jest to niezbędne w przypadku, gdy organ interpretujący w całości negatywnie ocenia stanowisko wnioskodawcy (art. 14c § 2 o.p.). Za nieprawidłowe uznaje się takie działanie organu podatkowego, w którym nie wyjaśnia on w sposób precyzyjny i przekonujący, dlaczego stanowisko strony jest nieprawidłowe, przez nieodniesienie się do przedstawionych we wniosku argumentów. Brak wyjaśnienia, dlaczego zdaniem organu poglądy wyrażone w orzeczeniach sądów administracyjnych wskazanych we wniosku o interpretację nie mogą być zaakceptowane w konkretnej sprawie, stanowi naruszenie wynikającej z art. 121 § 1 o.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (zob. K. Teszner [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 14c). Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 o.p., musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w opisanym stanie faktycznym te, a nie inne, przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd – w szczególności oparty na orzeczeniach sądowych – nie zasługuje na akceptację.
Uwzględniając powyższe uwagi, Sąd doszedł do przekonania, że uzasadnienie zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie odpowiada wymogom wynikającym z art. 14c § 2 o.p., ponieważ w niewystarczający sposób organ uzasadnił ocenę negatywną stanowiska spółki, albowiem nie odniósł się z należytą sumiennością do poglądów judykatury przytoczonych przez stronę skarżącą, które z racji przedstawienia ich na poparcie stanowiska spółki należało potraktować jako stanowisko własne wnioskodawcy.
Omówione powyżej naruszenia prawa procesowego i materialnego stanowiły podstawę do zastosowania przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a. i uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, organ winien uwzględnić ocenę Sądu zawartą w niniejszym uzasadnieniu.
W związku z uwzględnieniem skargi Sąd orzekł również w pkt II sentencji wyroku o kosztach postępowania na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, obejmujący zwrot uiszczonego wpisu sądowego od skargi (200 zł) oraz opłaty od pełnomocnictwa (17 zł), a także wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej będącego doradcą podatkowym (480 zł), wynikające z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).