I SA/Wr 730/21

I SA/Wr 730/21 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2022-05-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-07-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Jarosław Horobiowski
Marta Semiczek
Piotr Kieres /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1842/22 - Postanowienie NSA z 2024-03-25
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 89a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski,, Sędzia WSA Marta Semiczek,, po rozpoznaniu w Wydziale I, w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 maja 2022 r. sprawy ze skargi: A Sp. z o.o. Sp. j. zs. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzje wraz z poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w całości; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz Strony skarżącej kwotę: 100,00 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. Sp. j zs. we W. (dalej jako: Spółka, Strona, Skarżąca) była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej jako: DIAS, Organ odwoławczy) z 19 maja 2021 r., nr 0201-IOV-21.4103.5.2021, którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. (dalej jako NUS, Organ I instancji) z 19 lutego 2021 r. nr 0271-SPP-2.4103.5.2021 odmawiająca stwierdzenia żądanej przez Stronę wnioskiem z 21 grudnia 2020 r. nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w kwocie 1.152,00 zł wraz z należnymi odsetkami. Obligowany przez art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 326) – dalej jako p.p.s.a. do przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, Sąd wskazuje jak poniżej.
Spółka 22 grudnia 2020 r. złożyła NUS wniosek w oparciu o art. 75 § 1 w związku z art. 74 oraz art. 78 § 5 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) – dalej jako o.p., żądając nadpłaty w ww. wysokości wraz z odsetkami. We wniosku powołano się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE) z 15 października 2020 r. (o sygn. C-335/19) dotyczący "ulgi na złe długi", w którym uznano sprzeczność art. 89a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) – dalej jako uVAT z prawem unijnym. Spółka wskazała, że przepis dotyczący tej ulgi - art. 89a ust. 2 uVAT zawiera szereg warunków, a z wyroku ww. wyroku TSUE z dnia 15.10.2020 r. wynika że art. 90 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia, dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT. Zdaniem TSUE art. 89a ust. 1a uVAT przewiduje kryterium czasu, po upływie którego nieściągalność uważa się za uprawdopodobnioną, a po wtóre - zgodnie z art. 89a ust. 4 wierzyciel powinien zwiększyć podstawę opodatkowania i kwotę Vat należnego jeżeli po zastosowaniu ulg za złe długi wierzytelność zostanie uregulowana lub zbyta. Te dwa przytoczone warunki razem - zdaniem TSUE, same stanowią odpowiedni środek, który odpowiada zasadzie proporcjonalności.
Spółka wskazała, że nie otrzymała płatności za faktury, a nie wystąpiła możliwość zastosowania ulgi bo:
– dłużnik nie był czynnym podatnikiem VAT
– faktura była starsza niż dwa lata.
Decyzją z 19 lutego 22021 r. NUS odmówił stwierdzenia żądanej nadpłaty i przytaczając przepisy o.p. oraz art. 89a ust. 2 uVAT, a także wyrok TSUE z 15 października 2020 r. (C-335/19) uznał, że nie została zakwestionowana zgodność z prawem unijnym art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT. Przepis ten zaś przewiduje warunek dla skorygowania deklaracji w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w postaci złożenia korekty przed upływem 2 lat licząc od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność. Faktury dokumentujące transakcje i wierzytelności Strony, których nieściągalność została uprawdopodobniona wystawiono w czerwcu i lipcu 2014 r., a korektę podstawy opodatkowania oraz podatku należnego ujęto w deklaracji VAT-7D złożonej 22 grudnia 2020 r. - skoro zatem od daty wystawienia faktur upłynęło 2 lata, licząc od końca roku w którym faktury zostały wystawione, to nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT i Spółce nie przysługuje prawo do skorzystania z korekty z tytułu ulgi na złe długi. Korekta deklaracji został uznana za bezskuteczną.
Podatnik zakwestionował rozstrzygnięcie NUS w odwołaniu i wskazał, że jakkolwiek w swoim orzeczeniu TSUE wprost nie zakwestionowano regulacji art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT jako sprzecznej z przepisami unijnymi, to taką sprzeczność należało wywieść z analizy obszernego uzasadnienia i opinii rzecznika Generalnego. Ponadto Strona podniosła, że nie mogła wystąpić o zastosowanie "ulgi na złe długi", z powodu statusu dłużnika – nie był "czynnym" podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT). Tym samy skorzystanie z ulgi w terminie z art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT było niemożliwe z uwagi na przeszkody w statusie wierzyciela i dłużnika. Przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 winien zdaniem Spółki zostać pominięty.
DIAS nie uwzględnił odwołania Spółki i utrzymał w mocy decyzję NUS swoim rozstrzygnięciem z 19 maja 2021 r. Zdaniem Organu odwoławczego przeszkodą w uwzględnieniu wniosku Strony, podobnie jak przyjął to NUS jest przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT – upływ wskazanego w nim terminu na złożenie korekty deklaracji spowodował, że wygasło Spółce prawo do skorzystania z ulgi. Z zasady legalizmu DIAS wywiódł obowiązek zastosowania art. 89 ust. 2 pkt 5 uVAT skoro przepisu tego nie dotyczyło orzeczenie TSUE
Nie podzielając stanowiska Organu odwoławczego Spółka złożyła na decyzję wydaną w II instancji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając rozstrzygnięciu DIAS naruszenie przepisu art. 120 o.p., a także art. 89a uVAT, w związku z art. 74 pkt 1 o.p. przez błędna wykładnię polegająca na przyjęciu, że korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych można dokonać jedynie w terminie dwóch lat od daty wystawienia faktury dokumentującej taką wierzytelność (licząc od końca roku w którym została wystawiona) poprzez nieuwzględnienie przy jego interpretacji brzmienia art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE. W oparciu o zarzuty skargi Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Zdaniem Spółki lektura uzasadnienia wyroku TSUE o sygn. C-335/19 skłania do uznania, że art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT winien również zostać uznany za sprzeczny z prawem UE i pominięty.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi wskazując, że powoływany wyrok TSUE z 15 października 2020 r. nie stwierdził niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT z prawem unijnym. Wskazano na przykłady z orzecznictwa potwierdzające legalność terminu zawartego w tym przepisie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie (odnosi się, bowiem do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych). Sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów zgodnie z art. 119 pkt 2 (wniosek Skarżącej przy braku sprzeciwu DIAS) i art. 120 p.p.s.a.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Sąd przyznaje rację DIAS, że wyrok TSUE z 15 października 2020 r. (o sygn. C-335/19) swym zakresem nie obejmował warunku, o którym mowa art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT, albowiem warunek ten pozostawał poza zakresem pytań prejudycjalnych skierowanych przez Naczelny Sąd Administracyjnego do TSUE postanowieniem z 6 grudnia 2018 r. o sygn. akt I FSK 2261/15 (LEX nr 2614508). Również TSUE w swym rozstrzygnięciu stwierdził:
"Artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT"
Tym samym w wyroku TSUE stwierdzono niezgodność z prawem UE jedynie warunków w postaci statusów dłużnika (jako zarejestrowany podatnik VAT i podmiot w procedurze upadłościowej) i wierzyciela (jako zarejestrowany podatnik VAT).
Ponadto Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego o braku zgodności z przepisami unijnymi warunku z art. 89a ust. 1 pkt 5 uVAT w postaci zakreślonego terminu na skorzystania z "ulgi na złe długi". W tym zakresie Sąd akceptuje stanowisko zaprezentowane już w wyrokach tut. Sądu z 5 kwietnia 2022 r. o sygn. akt I SA/Wr 884-885/21. Podkreślenia wymaga więc rozróżnianie przy wprowadzaniu zasad korzystania z uprawnień na gruncie uVAT warunków dla skorzystania z danego prawa/roszczenia od terminów dla realizacji tych uprawnień. W orzecznictwie TSUE problematyka związaną ze zgodnością przepisów krajowych wprowadzających terminy, czy to na odliczenie podatku, czy to na domaganie się zwrotu podatku nienależnego z przepisami unijnymi była poruszana wielokrotnie. Wskazać przy tym należy, że w celu zapewnienia właściwego funkcjonowania systemu VAT konieczne jest dokonywanie poboru podatku w sposób prawidłowy. Każde państwo członkowskie jest zobowiązane do podjęcia wszelkich środków legislacyjnych i administracyjnych - odpowiednich, by zapewnić pełny pobór podlegającego zapłacie VAT na swym terytorium. W tym zakresie państwa członkowskie są odpowiedzialne za kontrolę deklaracji składanych przez podatników, ich rachunkowości i innych właściwych dokumentów oraz za obliczanie i pobieranie podatku podlegającego zapłacie (wyrok TS w sprawie Profaktor Kulesza, C-188/09, EU:C:2010:454, pkt 21; Enel Maritsa Iztok 3, EU:C:2011:298, pkt 52). Wynika z tego, iż przykładowo termin na dokonanie zwrotu VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny, o ile przedłużenie nie wykracza poza to, co konieczne, by zakończyć procedurę kontroli. Orzecznictwo TSUE wprowadziło więc pojęcie terminu "rozsądnego" i spełnienie tego kryterium oznacza brak sprzeczności regulacji z prawem unijnym w tym zakresie. W wyroku z 17 marca 1980 r. w sprawie C 61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit Italiana Srl.) TSUE potwierdził stanowisko, że ustanowienie takich "rozsądnych" terminów stanowi wyraz zasady pewności prawa, a więc tego rodzaju ograniczenie prawa podatnika do dochodzenia zwrotu opłat pobranych niezgodnie z prawem unijnym jest, co do zasady, dopuszczalne, pod warunkiem poszanowania zasad równoważności oraz skuteczności. Oznacza to, że badając kwestię dopuszczalności stosowania terminów określonych w prawie krajowym sądy winne są rozstrzygać potencjalne konflikty pomiędzy wartościami chronionymi przez konkretne zasady prawne i wyważać sprzeczne interesy stron. Jeśli termin zakreślony przez ustawodawcę jest terminem rozsądnym i równoważnym, nie można skutecznie podnosić zarzutu jego niezgodności z prawem UE.
Przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT, był przedmiotem orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w kontekście jego zgodności z prawem unijnym i na tym gruncie można dostrzec pojawiające się rozbieżności. Z jednej strony zauważyć należy wyroki, w których stwierdza się, że ograniczenie prawa do korekty podatku należnego do okresu dwuletniego, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT nie ma charakteru formalności koniecznej do wykazania podstawy obniżenia podatku należnego, ani też nie sposób przyjąć, że ograniczenie to (czasowe – do dwóch lat) jest konieczne ze względu na zwalczanie oszustw podatkowych, w związku z czym przepis ten narusza prawo unijne (zob. m.in. wyroki: WSA we Wrocławiu z 22 kwietnia 2015 r. o sygn. akt I SA/Wr 2484/14, z 23 września 2020 r., o sygn. akt I SA/Wr 859/19; WSA w Gliwicach z 23 marca 2017 r., o sygn. akt III SA/Gl 1411/16 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA). W drugiej grupie orzeczeń (z powołaniem "wystarczająco starannego podatnika" oraz terminu "rozsądnego") przyjmuje się, że obwarowanie prawa do skorzystania z tzw. ulgi na złe długi terminem dwuletnim nie mogło zostać uznane za niezgodne z przepisami Dyrektywy 112 (zob. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z 9 czerwca 2015 r. o sygn. akt I SA/Gd 478/15, z 18 maja 2021 r. o sygn. akt I SA/Gd 185/21, wyrok NSA z 7 czerwca 2017 r. o sygn. akt I FSK 1962/15, wyrok WSA w Łodzi z 15 listopada 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 844/17, wyroki WSA w Warszawie: z 7 marca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 835/16, z 1 października 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 4299/17, z o 20 lutego 2019 r., III SA/Wa 1312/18, z dnia 25 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 581/20). Sąd przychyla się do tej drugiej grupy orzeczeń uznając że zawarty w art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT dwuletni okres jest – co do zasady – terminem "rozsądnym" i "równoważnym", umożliwiającym, z jednej strony, skorzystanie przez podatnika z jego uprawnień bez większych trudności i wystarczającym do tego, żeby staranny podatnik skorzystał z omawianej ulgi, a z drugiej strony umożliwiającym również organowi podatkowemu skontrolowanie prawidłowości dokonanej korekty przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia:
"W konsekwencji należycie dbający o swoje interesy podatnik ma zapewniony wystarczająco długi czas na wdrożenie i realizację swojego uprawnienia, tj. zakomunikowanie, w drodze złożenia stosownej deklaracji, organowi podatkowemu - tego, że korzysta z ulgi na złe długi."
(tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2022 r., o sygn. akt I FSK 1073/17 – CBOSA).
W rozpatrywanej sprawie należy jednak odnieść się do jej konkretnego stanu faktycznego. Jakkolwiek faktury (x4) będące podstawą złożenia przez Spółkę w grudniu 2020 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji, zostały wstawione w czerwcu i lipcu 2014 r., a więc niewątpliwie termin z art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT nie został zachowany, to organy obu instancji pominęły w swych rozważaniach istotną, wskazaną przez Spółkę okoliczność/przyczynę nie wystąpienia z wnioskiem o "ulgę na złe długi" w postaci: "• dłużnik nie był "czynnym" podatnikiem VAT" (str. 2 wniosku z 21 grudnia 2020 r). Tymczasem owa okoliczność może oznaczać zaistnienie warunku – statusu dłużnika, który został zakwestionowany w powoływanym wyroku TSUE o sygn. C-335/19. Organy nie pochyliły się nad tym aspektem wniosku Spółki, a ma on zadaniem Sądu rozstrzygające znaczenie dla sprawy – co stanowi również podstawę uznania przez Sąd o naruszeniu przez organy obu instancji przepisów postępowania o wadze wskazanej w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Ewentualne potwierdzenie zaistnienia powołanej we wniosku przez Stronę okoliczności – potwierdzenie, że przyczyną niezłożenia stosownego wniosku było zastosowanie się przez Spółkę do warunku odpowiadającemu zakwestionowanemu przez TSUE, powodowałoby, że liczenie terminu o którym mowa art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT - dwu lat od końca roku, w którym zostały wystawione faktury, należałoby uznać za sprzeczne z prawem unijnym. Innymi słowy dwuletni termin okazałby się terminem czysto iluzorycznym, niedającym Spółce realnego, rozsądnego czasu do zrealizowania swojego uprawnienia. Organy winny więc zweryfikować, czy w realiach rozpatrywanej sprawy przeszkodą uniemożliwiającą Skarżącej skorzystanie z ulgi na złe długi do daty publikacji wyroku TSUE z 15 października 2020 r. sygn. akt C-335/19 był warunek zakwestionowany w wymienionym orzeczeniu TSUE. Jeśli wynik takiej weryfikacji okaże się pozytywny to w związku z tym, że przeszkodę tą usunęła dopiero publikacja wyroku TSUE termin z art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT winien być liczony od daty tej publikacji - przedmiotowa przeszkoda zniknęła z dniem ogłoszenia wskazanego orzeczenia. Sąd podkreśla przy tym że nie może zastępować organy w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – którą w niniejszej kontroli sądowoadministracyjnej jest wniosek o nadpłatę, w związku z art. 89a uVAT i dotyczącym go wyroku TSUE z 15 października 2020 r. (o sygn. C-335/19) - nie jest władny przesądzić o zasadności żądania Spółki skoro nie został wyjaśniony stan faktyczny którego dotyczy wniosek o stwierdzeni nadpłaty – warunkujący zastosowanie przepisów prawa materialnego.
Stosownie zaś do zasad postępowania podatkowego, to prowadzący je organ winien podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Nie odpowiada zaś tej zasadzie, zdaniem Sądu w niniejszej sprawie poprzestanie organów obu instancji na ustaleniu upływu terminu przewidzianego w art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT bez weryfikacji rzeczywistego czasu jaki Skarżąca posiadała na realizację swojego uprawnienia. Po wyroku TSUE nie do zaakceptowania jest bowiem liczenie tego terminu w sposób określony w tym przepisie uVAT, w stosunku do podatników, którzy nie mogli rzeczywiście skorzystać z ulgi ze względu na warunki zakwestionowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-335/19. W takim przypadku wykładnia przepisu art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT winna uwzględniać datę publikacji ww. orzeczenia TSUE - podmioty, które nie mogły skorzystać z ulgi za złe długi, ze względu na zakwestionowane przez Trybunał warunki powinny mieć możliwość dokonania korekty (przy spełnieniu innych niekwestionowanych wymogów) w rozsądnym terminie, za który jak wskazano wyżej Sąd uznaje dwuletni termin liczony od dnia publikacji wyroku TSUE w sprawie C-335/19.
Podsumowując Sąd uznał, iż wydane w sprawie decyzje organów obu instancji obarczone są zarówno wadami postępowania polegającymi na nieustaleniu zgodnie z art. 122 o.p. stanu faktycznego, pominięciu w rozważaniach podanej przez Spółkę okoliczności "dłużnik nie był "czynnym" podatnikiem VAT" oraz błędną wykładnią art. 89a ust. 2 pkt 5 uVAT w kontekście wyroku TSUE w sprawie C-335/19, co mogło prowadzić do dyskryminacji Spółki skoro upływ terminu ze wskazanego przepisu miał nastąpić przed publikacją orzeczenia TSUE orzekającego o niezgodności z prawem unijnym warunku, który stanowił rzeczywistą przeszkodę dla której Spółka nie złożyła stosownego wniosku o ulgę na złe długi. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i a), w związku z art. 135 p.p.s.a. uchyl zaskarżoną decyzje wraz z poprzedzająca ją decyzją NUS, albowiem wskazane w wyroku wady dotyczą postępowania przed organami obu instancji. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego orzeczono w oparciu art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. uwzględniając zwrot uiszczonego wpisu od skargi.