I SA/Wr 670/24

I SA/Wr 670/24 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-02-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-08-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Iwona Solatycka
Piotr Kieres /sprawozdawca/
Tadeusz Haberka /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14c par. 1,2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tadeusz Haberka,, Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Asesor WSA Iwona Solatycka,, Protokolant: Starszy specjalista Edyta Luniak, , po rozpoznaniu w Wydziale I – na rozprawie w dniu 14 lutego 2025 r. sprawy ze skargi: Z. G. Z. M. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2024 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.264.2024.2.OS w przedmiocie podatku od towarów i usług: I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Strony skarżącej kwotę 100,00 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.
Uzasadnienie
Z. w P. (dalej jako: Związek, Wnioskodawca, Skarżący) złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na wydaną - na wniosek Związku z 8 kwietnia 2024 r. (uzupełniony pismami z 10 i 20 czerwca 2024 r.) - przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: DKIS, Organ interpretujący) interpretację indywidualną z 28 czerwca 2024 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.264.2024.2.OS w przedmiocie podatku od towarów i usług. We wniosku o wydanie interpretacji zakreślono, że obejmuje on jedno zdarzenie przyszłe i przepis art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.) – w skrócie uVAT. Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku o towarów i usług od lipca 2013 r., w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Związek utworzony został na czas nieoznaczony, a do jego zadań należy m.in. planowanie i wykonywanie zadań z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi na terenie gmin, które są członkami Związku. Gminy członkowskie scedowały na Związek zadania z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi – co jest dopuszczalne od 1 stycznia 2012 r. Związek stworzył system gospodarowania odpadami komunalnymi na terenie wszystkich gmin członkowskich, który to system sukcesywnie rozwija i rozbudowuje. Wnioskodawca wskazał, że posiada 100 % udziałów w Spółce z o.o., która prowadzi działalność w zakresie zbierania, przetwarzania i unieszkodliwiania odpadów, w tym prowadzi Zakład G. w P. – instalację przetwarzania odpadów. Wnioskodawca będzie realizował na terenie tego Zakładu inwestycję tzw. "I etap modernizacji Zakładu G. w P." – części mechanicznej instalacji, poprzez budowę nowej hali przyjęcia i wstępnego sortowania, placu manewrowego i technologicznego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Środki na częściową realizację tego zadania zostały pozyskane z Rządowego Funduszu. Po modernizacji Zakładu G., w tym wybudowaniu wspomnianej infrastruktury, a także jej zamaszynowieniu, Wnioskodawca wytworzony majątek zamierza wnieść aportem do Spółki z o.o., w zamian za objęte udziały. Podniesiono następnie, że biorąc pod uwagę zakres, cel i przeznaczenie Zakładu G. , Związek nie będzie pozyskiwać dochodu z tytułu prowadzonej na nim działalności. Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie są i nie będą wykorzystywane przez Związek do czynności opodatkowanych, a jedynie do niepodlegających opodatkowaniu.
Mając na uwadze w szczególności, to co zostało przytoczone Związek zadał pytanie:
Czy, ma prawną możliwość odliczenia podatku od towarów i usług, w związku z realizacją opisanego projektu polegającego na I etapie modernizacji Zakładu G. w P. ?
We własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, że chce ująć cały podatek naliczony VAT jako koszt (wydatek) kwalifikowany, ze względu na przepis art. 86 ust. 1 uVAT, który nie daje możliwości odzyskania (odliczenia) podatku naliczonego od towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Towary i usługi nabyte przez Związek w ramach projektu "I etap modernizacji Zakładu G. w P." nie są i nie będą wykorzystywane przez Związek do czynności opodatkowanych, a jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwania DKIS, Związek nadto m.in. wskazał, że:
– zapłatę za aport stanowić będą udziały w spółce o wartości nominalnej;
– wartość udziałów skalkulowana zostanie z uwzględnieniem realiów rynkowych;
– wartość inwestycji będzie się równała poniesionym nakładom;
– wartość otrzymanych przez Związek udziałów w Spółce z o.o. odpowiadać będzie wartości majątku wniesionego do niej aportem;
– wydatki z tytułu ww. inwestycji Związek będzie ponosił, zgodnie z zawartą umową z wykonawcą (płatność w czterech transzach - ostatnia po zakończeniu realizacji inwestycji i podpisaniu protokołu odbioru końcowego wraz z końcowym zestawieniem wartości wykonanych i odebranych robót, urządzeń, obiektów dla całego zadania);
– Związek nie będzie prowadził działalności gospodarczej na tej inwestycji, gdyż Spółka z o.o., do której majątek zostanie przekazany, będzie realizowała zadania własne Związku (zadania przekazane przez gminy członkowskie Związku).
W wydanej na rzecz Wnioskodawcy przez DKIS interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2024 r. Organ interpretujący uznał zaprezentowane we wniosku stanowisko Związku za nieprawidłowe. W szczególności DKIS powołując przepisy uVAT zwrócił uwagę, że nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika. Następnie wskazując na przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe Organ interpretujący zwrócił uwagę, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki z o.o., który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi) – w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały, akcje), które posiadają określoną wartość. Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania podatkiem od towarów i usług). Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, więc jest nią także otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od jego przedmiotu – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 uVAT (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 uVAT (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym – w świetle art. 2 pkt 22 uVAT – uznawane jest za sprzedaż. Zdaniem DKIS w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 uVAT i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 uVAT. W konsekwencji uznał Organ interpretujący, że wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. W analizowanym przypadku zdaniem DKIS czynność wniesienia przez Związek aportu do Spółki z o.o., w zamian za udziały jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 uVAT, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Skoro po zakończeniu całej inwestycji, majątek nie będzie użytkowany przez Związek i zostanie bezpośrednio przekazany aportem do Spółki z o.o., to majątek ten nie będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kolejno w interpretacji DKIS wykluczył na kanwie zdarzenia przyszłego możliwość zastosowania zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a uVAT i z art. 43 ust. 1 pkt 2 uVAT.
Związek nie podzielił stanowiska DKIS zawartego w interpretacji indywidualnej i wniósł na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której podniósł naruszenie przepisów:
– art. 14c § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2023, poz. 238 ze zm.) – w skrócie jak o.p., przez niewłaściwą analizę zdarzenia opisanego przez Związek we wniosku o wydanie interpretacji i pominięcie okoliczności, że Związek i Spółka to podmioty realizujące zadania publiczne, należące do zadań własnych gmin – członków Związku z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi przekazanymi do realizacji Związkowi i wskazane w statucie Związku, co zostało pominięte przez Organ interpretujący i błędnie przyjęte, że czynności opisane w zapytaniu wiążą się z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Związek;
– art. 15 ust. 6 uVAT przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawie oraz że wniesienie aportem do Spółki wytworzonej inwestycji, w ramach realizowanego projektu jest poniesieniem wydatku związanego z czynnością opodatkowaną, co zdaniem DKIS skutkowało uznaniem, że są one ponoszone przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 uVAT, gdy całkowicie pominięto okoliczność, że czynność Związku to czynność, w której nie działa On jako podatnik, bo realizował zadania publiczne przypisane ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, na skutek przekazania przez gminy tychże zadań do Związku w formie aktu administracyjnego, a nie cywilnego,
– art. 15 ust. 1 i 2 uVAT przez błędną wykładnię - uznanie, że przepisy te mają zastosowanie do czynności Związku wykonywanych w ramach i granicach założonych odrębnymi przepisami zadań publicznych, związanych z gospodarowaniem odpadami komunalnymi gmin związkowych, w ramach których Związek nie realizuje działalności gospodarczej w celu uzyskania dochodu
– błędną wykładnie art. 43 ust.1 pkt 23 uVAT przez uznanie, iż nie znajduje zastosowania zwolnienie z tego przepisu z uwagi na fakt przekazania inwestycji do Spółki po zakończeniu procesu modernizacji przez Związek
W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o: uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, ewentualnie uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej wraz z zobowiązaniem DKIS do wydania aktu potwierdzającego prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, a także o zwrot kosztów postępowania od DKIS na rzecz Skarżącego. W uzasadnieniu skargi, w szczególności akcentowano pominięcie przy rozpatrywaniu sprawy art. 15 ust. 6 uVAT, który to przepis nie uznający za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań, nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych ma wprost zastosowanie do związku.
W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Ponadto odnosząc się do zarzutu o naruszeniu przepisu art. 15 ust. 6 uVAT Organ interpretujący uznał, że w sprawie objętej zaskarżoną decyzją Związek nie będzie działać jako organ władzy publicznej lecz jak każdy inny podmiot gospodarczy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – w skrócie jako p.p.s.a., mający zastosowanie przy rozpatrywaniu niniejszej skargi, w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie Sąd administracyjny w oparciu o art. 57a p.p.s.a. jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.
Skarga okazała się uzasadnioną.
Przepis art. 14c o.p. wskazuje na konstrukcję (treść) interpretacji indywidualnej, która powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Akt ten może nie zawierać uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). Natomiast w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Rolą organu wydającego interpretację indywidualną jest dokonanie wykładni wskazanych przez wnioskodawcę przepisów prawa oraz odniesienia wynikających z nich norm do stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, a przez to w konsekwencji dokonanie oceny, czy stanowisko występującego z wnioskiem znajduje oparcie w normach prawa podatkowego. Istotą procesu wydawania interpretacji indywidualnych jest więc dokonywanie wykładni konkretnych, wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w powiązaniu z dokładnie określonym stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym, poprzez ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania. Niewątpliwie podstawowym celem uzyskania informacji indywidualnej jest dla Wnioskodawcy uzyskanie jednoznacznej odpowiedzi, czy jego stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe, co sprowadza się do wyartykułowania przez DKIS poglądu, że "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe/nieprawidłowe". W przypadku podzielenia poglądu wnioskodawcy DKIS nie ma obowiązku argumentowania w przedmiocie tego, co legło u podstaw akceptacji tychże poglądów. Odmiennie natomiast prezentuje się sytuacja, gdy ocena stanowiska wnioskodawcy jest negatywna. W takim przypadku konieczne jest zawarcie w interpretacji wskazania stanowiska, które organ dokonujący interpretacji uznał za prawidłowe wraz z jego prawnym uzasadnieniem. Tym samym jeżeli organ uzna stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji za błędne winien jasno zaprezentować prawidłowe wraz z jego jednoznacznym i czytelnym uzasadnieniem prawnym. Organ odpowiedzialny za interpretację indywidualną nie może zmieniać, czy też pomijać żadnego elementu z podanego we wniosku o interpretację stanu faktycznego, a oceniając ten stan faktyczny pod kątem przepisów prawa nie może również pomijać tych przepisów od których analizy w kontekście stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zależy ocena stanowiska autora wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wszystko to zaś musi zostać odzwierciedlone w treści uzasadnienia interpretacji indywidualnej nie tylko w części zawierającej odzwierciedlenie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lecz również - w przypadku nie podzielenia przez DKIS stanowiska autora wniosku - w części zawierającej wskazanie prawidłowego stanowiska oraz uzasadnienie prawne.
W orzecznictwie sądów administracyjnych (tak m.in. w wyroku tut. Sądu z 13 grudnia 2024 r. o sygn. akt I SA/Wr 553/24 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) - orzeczenia.nsa.gov.pl) podkreśla się szczególnie doniosłą rolę wskazania prawidłowego stanowiska organu podatkowego wraz z uzasadnieniem prawnym (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r., II FSK 1012/16 – orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w CBOSA). Urzędowe wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym musi być na tyle jednoznaczne, aby podatnik mógł się do niego zastosować. Uzasadnienie interpretacji powinno być zaś na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy i mające zastosowanie przepisy. Powinno także przedstawiać wywód prawny, z którego będzie można w sposób jednoznaczny wywnioskować, dlaczego stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe i jakie względy przemawiają za przyjęciem stanowiska organu. Za nieprawidłowe uznaje się takie działanie organu podatkowego, w którym nie wyjaśnia on w sposób precyzyjny i przekonujący, dlaczego stanowisko strony jest nieprawidłowe, przez nie odniesienie się do przedstawionych we wniosku argumentów (zob. K. Teszner [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 14c). Zauważyć należy również, że z samej dyspozycji art. 14c § 1 o.p. wynika, że uzasadnienie prawne jako składnik interpretacji indywidualnej nie może być ani lakoniczne, ani wybiórcze. Wskazuje się więc, że uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w opisanym stanie faktycznym te, a nie inne, przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Realizacja obowiązku dokonania wyczerpującej oceny stanowiska wnioskodawcy daje autorowi wniosku gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić, niezależnie od zawartego w interpretacji stanowiska. Uzasadnienie interpretacji powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy (zob. wyrok NSA z 11 października 2018 r., II FSK 2817/16). Jakkolwiek dopuszczalne jest pominięcie przez DKIS w wydanej interpretacji takich elementów stanu faktycznego oraz argumentów wnioskodawcy, które nie są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, to obowiązkiem organu wydającego interpretację indywidualną jest odniesienie się do wszelkich kwestii mających istotne znaczenie, a przy tym przedstawienie uzasadnienia swojego stanowiska w sposób wyczerpujący i przekonujący. Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy powinna być przy tym powiązana z istotnymi dla hipotezy danej normy prawa podatkowego elementami stanu faktycznego opisanymi we wniosku (zob. wyrok NSA z 9 stycznia 2020 r., II FSK 160/18).
Zdaniem Sądu zaskarżona interpretacja w swym uzasadnieniu nie odzwierciedla wymogów z art. 14 § 1 i § 2 o.p. i wskazanej istoty postępowania w przedmiocie interpretacji indywidualnej, albowiem pomija istotne elementy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego mogące mieć istotny wpływ na podzielenie/zakwestionowanie stanowiska Związku w kontekście pytania o możliwość rozliczenia podatku naliczonego w oparciu o przepis art. 86 ust. 1 uVAT. Niewątpliwie zgodzić należy się ze stanowiskiem DKIS zawartym na str. 9 zaskarżonej interpretacji:
"Nie każda (...) czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika (wytłuszczenie własne Sądu)."
Bezpośrednio dalej Organ interpretujący przytacza brzmienie przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 uVAT definiujące podatników podatku od towarów i usług pod względem podmiotowym i przedmiotowym (działalność gospodarcza). Z przyczyn nieznanych Sądowi DKIS nie uwzględnił merytorycznie jednak w swoich rozważaniach elementu stanu faktycznego w postaci opisanych we wniosku o wydanie interpretacji przymiotów Wnioskodawcy jako związku międzygminnego – podmiotu zawiązywanego zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1465 ze zm.) – w skrócie u.s.g., w celu realizacji zadań publicznych, jako zadań własnych o których mowa w art. 7 u.s.g., co stanowi odzwierciedlenie art. 166 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 78, poz. 983). Zgodnie zaś z tym przepisem Konstytucji zadania publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadania własne. Organ interpretujący pominął merytorycznie również w swych rozważaniach i to że Skarżący we wniosku wprost wskazał, że gminy tworzące Związek przekazały Mu zadania z zakresu gospodarowania odpadami komunalnymi, Związek zaś stworzył system gospodarowania komunalnymi na terenie gmin związkowych, z którym związany jest Zakład G. w P. na terenie którego realizowana ma być inwestycja której dotyczy sformułowane przez Skarżącego we wniosku pytanie o odliczenie podatku naliczonego. Zadaniem własnym gminy jest zaś m.in. utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g.). Ww. ma zaś znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem jak już wcześniej wskazano DKIS słusznie - co należy jeszcze raz podkreślić - uznał, że czynność opodatkowana może być wykonana wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, jednakże bezzasadnie poprzestał wyłącznie na ogólnym rozumieniu tego pojęcia podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 i ust. 2 uVAT), pomijając mogące odnosić się do Skarżącego podmiotowo-przedmiotowe wyłączenie z kategorii podatników o którym mowa w art. 15 ust. 6 uVAT. Stosownie od ostatniego z powołanych przepisów:
"Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych."
Nie przesądzając – bo i Sąd nie ma kompetencji do zastępowania DKIS przy interpretowaniu przepisów w procedurze wydawania interpretacji indywidualnych lecz do oceny legalności dokonanej interpretacji – o zastosowaniu do Wnioskodawcy zacytowanego przepisu, to zdaniem składu orzekającego brak odniesienia się do tegoż przepisu w treści uzasadnienia prawnego przez Organ interpretujący w kontekście wskazanej przez Związek we wniosku realizacji zadania publicznego w postaci gospodarowania odpadami komunalnymi stanowi wskazane w skardze naruszenie przepisów art. 14c § 1 - § 2 o.p. wykładanych, jak Sąd wskazał na wstępie swoich rozważań. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, o którym mowa w art. 14c, musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w opisanym stanie faktycznym te, a nie inne, przepisy znajdują zastosowanie. Nie ulega zaś zdaniem Sądu wątpliwości, że odpowiedź na pytanie Związku o prawo do odliczenia podatku od towarów i usług determinuje w pierwszej kolejności status Skarżącego jak podatnika/nie podatnika podatku od towarów i usług, w kontekście opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, którego to statusu zdaniem Sądu nie da się zweryfikować bez przeanalizowania możliwości zastosowania do Związku art. 15 ust. 6 uVAT (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2017 r. o sygn. akt I FSK 1147/15 – dostępny w Centralnej bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), której to analizy w zaskarżonej interpretacji indywidualnej zabrakło. Aby w ogóle móc analizować merytorycznie pytanie o prawo Związku do odliczenia podatku naliczonego musi być przecież przesądzony na kanwie zdarzenia przyszłego z wniosku status Skarżącego jako podatnika podatku od towarów i usług albowiem tylko takiemu podatnikowi prawo do odliczenia przysługuje zgodnie z art. 86 ust. 1 uVAT. Z kolei zawarte w odpowiedzi na skardze stanowisko Organu interpretującego, co do możliwości zastosowania wobec Związku art. 15 ust. 6 uVAT jest zaś spóźnione – nie stanowi elementu uzasadnienia aktu podlegającego kontroli sądowoadministracyjnej, co jak wskazano wyżej stanowi wadę uzasadnienia, a i jest lakoniczne i nie zawiera pogłębionej analizy podmiotowości prawnej Skarżącego.
Mając powyższe na uwadze Sąd doszedł do przekonania, że ww. wady zaskarżonej interpretacji indywidualnej zobowiązują Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - w oparciu o art. 146, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. do uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego DKIS winien uwzględnić rozważania Sądu, wynikające z uzasadnienia niniejszego wyroku, a w szczególności zweryfikować status Związku jako podmiotu do którego ma/nie ma zastosowania przepis art. 15 ust. 6 uVAT. Zdaniem Sądu Organ interpretujący winien swoje rozważania rozpocząć od analizy tej kwestii, mając na uwadze charakter Wnioskodawcy i opis zdarzenia przyszłego. Z tego też powodu rozpatrzenie pozostałych zarzutów skargi (poza uwzględnionym zarzutem, dotyczącym art. 14c § 1 - § 2 o.p.) w zakresie przepisów prawa materialnego Sąd uznaje za przedwczesne.