I SA/Wr 559/25

I SA/Wr 559/25 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-12-11
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-08-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Dagmara Stankiewicz-Rajchman
Jarosław Horobiowski /przewodniczący/
Łukasz Cieślak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 163
art. 11 ust. 1,  art. 17 ust. 1 pkt 11,  art. 17 ust. 1f,  art. 18
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) Protokolant: Starszy specjalista Paulina Wódka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi K.G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 czerwca 2025 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.186.2025.4.JŚ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla w całości zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez K. G. (dalej: wnioskodawca, skarżący, strona) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z 10 czerwca 2025 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.186.2025.4.JŚ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania waluty wirtualnej w ramach tzw. airdrop.
Z wniosku z 25 lutego 2025 r. i jego uzupełnienia z 12 maja 2025 r. wynika, że wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.). Wnioskodawca zamierza brać udział w projektach, programach oraz wydarzeniach, w przypadku których dochodzi do dystrybucji waluty wirtualnej w ramach tzw. airdrop, gdzie wnioskodawca planuje być odbiorcą walut wirtualnych w celach ich dalszej odsprzedaży w przyszłości. Airdrop waluty wirtualnej polega na dystrybucji jednostek waluty wirtualnej przez organizatora do użytkowników, zwykle w celu promowania projektu kryptowalutowego, budowania społeczności, zwiększania świadomości o danej kryptowalucie/ projekcie lub nagradzania istniejących użytkowników. W pierwszej kolejności, wnioskodawca będzie dążył do pozyskiwania walut wirtualnych z airdropów, gdzie do przydzielenia walut wirtualnych będzie dochodziło bez potrzeby wykonywania dodatkowych czynności po stronie użytkowników. Waluty wirtualne w tym przypadku będą przydzielane w związku z zasygnalizowaniem zainteresowania wnioskodawcy danym projektem. Oprócz tego wnioskodawca będzie akceptował pozyskanie walut wirtualnych z airdropów, gdzie do przydzielenia walut wirtualnych użytkownikowi, poza jego zainteresowaniem projektem, wymagane jest spełnienie określonych warunków lub wymagań albo wykonania dodatkowych czynności na rzecz społeczności lub projektu.
Wnioskodawca, biorąc udział w wyżej opisanych projektach, będzie otrzymywać w ramach airdrop niewielką ilość waluty wirtualnej, którą następnie ma zamiar zbywać poprzez wymianę przedmiotowych walut wirtualnych na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub w celach regulowania zobowiązań walutą wirtualną. Kryptowaluty/ waluty wirtualne, które będą przydzielane wnioskodawcy w ramach airdropu będą spełniać definicję "waluty wirtualnej" zawartą w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz.U. z 2025 r. poz. 644; dalej: u.p.p.p.).
W oparciu o powyższy opis zdarzenia przyszłego wnioskodawca sformułował następujące pytania:
1) czy uzyskanie przez wnioskodawcę walut wirtualnych w ramach airdropu, w sposób opisany we wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn;
2) w razie uznania stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, czy otrzymanie przez wnioskodawcę walut wirtualnych w ramach airdropu, w sposób opisany we wniosku, będzie neutralne podatkowo na gruncie u.p.d.o.f. (nie powstanie w momencie otrzymania walut wirtualnych obowiązek zapłaty podatku dochodowego), w związku z czym przychód związany z uzyskaniem ww. walut wirtualnych w ramach airdropu należy rozpoznać dopiero w momencie odpłatnego zbycia waluty wirtualnej przez wnioskodawcę (wymiany na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub poprzez regulowanie zobowiązań walutą wirtualną) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.;
3) w razie uznania stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, czy otrzymanie należności w związku z wymianą przez wnioskodawcę walut wirtualnych, pozyskanych w ramach airdropu, na prawne środki płatnicze, towar, usługę lub regulowanie zobowiązań walutami wirtualnymi (powstały przychód) będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. w przypadku, gdy wartość otrzymanej należności w związku z ww. wymianą walut wirtualnych otrzymanych z airdropu w momencie wymiany nie przekracza 200 zł.
W zaskarżonej interpretacji DKIS wskazał, że dotyczy ona pytania nr 2 i nr 3. W zakresie pytania nr 1 wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.
Prezentując własne stanowisko co do pytania nr 2 i nr 3, wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie otrzymanie przez niego walut wirtualnych w ramach airdropu, w sposób opisany we wniosku, będzie neutralne podatkowo na gruncie u.p.d.o.f. (nie powstanie w momencie otrzymania walut wirtualnych obowiązek zapłaty podatku dochodowego), w związku z czym przychód związany z uzyskaniem ww. walut wirtualnych w ramach airdropu należy rozpoznać dopiero w momencie odpłatnego zbycia waluty wirtualnej przez wnioskodawcę (wymiany na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub poprzez regulowanie zobowiązań walutą wirtualną) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. Wskazano, że w tym przypadku sposób pozyskania walut wirtualnych w formie nagrody jest zbliżony do otrzymania waluty wirtualnej z tzw. "kopania kryptowaluty" lub "stakingu", w związku z czym w stosunku do walut wirtualnych otrzymanych w ramach airdropu aktualne pozostają niektóre argumenty przytoczone w orzeczeniach dotyczących pozyskania walut wirtualnych metodą Proof of Stake. Przywołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 grudnia 2023r. (I SA/Wr 413/23), zgodnie z którym obecnie przychód z odpłatnego zbycia kryptowalut stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. W obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stanie prawnym ustawodawca zaliczył bowiem przychody z opłatnego zbycia kryptowalut do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt. 11 u.p.d.o.f.). Przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się natomiast wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną (art. 17 ust. 1f u.p.d.o.f.). W ocenie wnioskodawcy w zbliżony sposób należy kwalifikować pozyskanie walut wirtualnych w ramach airdropu. W nawiązaniu do powyższego orzeczenia, w momencie otrzymania walut wirtualnych w ramach airdropu po stronie wnioskodawcy nie powstanie przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 u.p.d.o.f., w związku z brakiem możliwości zaliczenia walut wirtualnych do kategorii praw majątkowych.
Dalej wnioskodawca, odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 kwietnia 2023 r. (I SA/Kr 217/23), wskazał, że z uwagi na brak punktu odniesienia nie istnieje możliwość określenia wartości pieniężnej walut wirtualnych w momencie ich otrzymania, tj. określenia wartości waluty wirtualnej wyrażonej w walucie tradycyjnej.
Jednocześnie wnioskodawca zwrócił uwagę na aktualne brzmienie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który wprost wyłącza ze swojego zastosowania przychody pochodzące z odpłatnego zbycia walut wirtualnych - art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. Odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 marca 2024 r. (III SA/Wa 178/24), wnioskodawca stwierdził, że stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f., przychód z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Ustawodawca w ramach art. 17 ust. 1f u.p.d.o.f. uregulował także szczegółowo sytuacje, w których powstaje tenże przychód. W ocenie wnioskodawcy inne czynności niż wymienione powyżej nie mogą prowadzić do powstania przychodu z omawianego tytułu.
Dalej wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w zakresie pytania nr 3.
W zaskarżonej interpretacji DKIS uznał stanowisko skarżącego w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, co oznaczało, że brak było potrzeby oceny stanowiska wnioskodawcy co do pytania nr 3, gdyż wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie pytania nr 2.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia DKIS przytoczył art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1 ust. 2, ust. 2a, art. 5a pkt 33a, art. 18 u.p.d.o.f. oraz art. 2 ust. 2 pkt 26 u.p.p.p. DKIS stwierdził, że na gruncie u.p.d.o.f. waluty wirtualne/ kryptowaluty uznaje się za prawa majątkowe. W odniesieniu do przedstawionego opisu sytuacji, jako przychód powinno zostać rozpoznane otrzymanie przez wnioskodawcę walut wirtualnych (kryptowalut) w ramach airdrop. Już w momencie ich otrzymania powstanie po stronie wnioskodawcy przychód z praw majątkowych w wysokości wartości otrzymanych walut wirtualnych (kryptowalut) na podstawie art. 18 u.p.d.o.f. w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Wysokość tego przychodu powinna zostać ustalona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. W konsekwencji powyższego stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2, zdaniem DKIS, należało uznać za nieprawidłowe.
Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie:
1) art. 18 u.p.d.o.f. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni oraz wskazanie, że na gruncie u.p.d.o.f. waluty wirtualne/kryptowaluty uznaje się za prawa majątkowe (czyli objęcie zakresem art. 18 u.p.d.o.f. również walut wirtualnych), w związku z czym w momencie otrzymania kryptowalut po stronie skarżącego powstanie przychód z praw majątkowych z art. 18 u.p.d.o.f., podczas gdy od 2019 r. waluty wirtualne (kryptowaluty) nie są już traktowane jako prawo majątkowe, a posiadają odrębną regulację prawnopodatkową na gruncie u.p.d.o.f., w tym definicję "waluty wirtualnej" (art. 5a pkt 33a u.p.d.o.f.), a przychody z odpłatnego zbycia walut wirtualnych są rozliczane na zasadach z art. 30b ust. 1-1b u.p.d.o.f. jako przychody z walut wirtualnych (o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.) w momencie ich odpłatnego zbycia, wobec czego powinna być stosowana szczególna regulacja w zakresie walut wirtualnych;
2) art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni oraz wskazanie, iż ustalenie przychodu powinno mieć miejsce na podstawie tego przepisu, a po stronie skarżącego powstanie przychód w wysokości otrzymanych kryptowalut (walut wirtualnych) już w momencie otrzymania przedmiotowych kryptowalut, podczas gdy art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wprost wyłącza ze swojego zastosowania (zastrzega wyjątek) przychody dotyczące walut wirtualnych (art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.), a przychód związany z walutami wirtualnymi powstaje dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia (art. 17 ust. 1 pkt 11 w zw. ust. 1f u.p.d.o.f.) oraz rozliczany jest raz do roku w oparciu o ustalony dochód będący różnicą między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów w skali roku (art. 30b ust. 1b u.p.d.o.f.), a dodatkowo organ podatkowy nie dostrzega, że w u.p.d.o.f. nie wskazano sposobu przeliczenia waluty wirtualnej (kryptowalut, tokenów) na walutę tradycyjną, co uniemożliwia ustalenie wartości w momencie jej otrzymania, jak również nie dostrzegł kompleksowości regulacji w zakresie walut wirtualnych w u.p.d.o.f. na co zwraca uwagę ustawodawca w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej regulacje podatkowe w zakresie walut wirtualnych, a w związku z tym, skoro w ustawach o podatku dochodowym nie uwzględniono powstania przychodu wobec otrzymania walut wirtualnych, w tym w ramach airdropu, należy uznać, że takie pominięcie ze strony ustawodawcy było celowe, wobec neutralności podatkowej tego zdarzenia, gdyby było inaczej, zostałoby to wprost uregulowane w przepisach ustawy, a wobec wspomnianej kompleksowości regulacji w zakresie walut wirtualnych, nie jest zasadne podejście uzupełniające rozwiązania dotyczące walut wirtualnych regulacją w zakresie praw majątkowych, co jasno wynika także z orzecznictwa sądowoadministracyjnego.
W uzasadnieniu skargi podtrzymano stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz wydanie rozstrzygnięcia w tym zakresie, a także o zasądzenie od DKIS zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na interpretację indywidualną, stosuje odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. i uchyla interpretację w całości albo w części, jeżeli stwierdzi zasadność zarzutów strony skarżącej obejmujących: 1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; 2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub 3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Spór między skarżącym a organem dotyczy oceny tego, czy w opisanych we wniosku okolicznościach skarżący winien rozpoznać przychód z chwilą otrzymania waluty wirtualnej w ramach airdropu. Zdaniem skarżącego przychód wystąpi dopiero z chwilą zbycia waluty wirtualnej, zaś organ twierdzi, że przychód wystąpi z chwilą nabycia waluty wirtualnej i będzie to przychód z praw majątkowych.
Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 5a pkt 33a u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 u.p.p.p. Wskazany przepis stanowi zaś, że ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej - rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest: a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej, b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące, c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych, d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, e) wekslem lub czekiem – oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że skarżący zamierza nabywać w ramach aidropu walutę wirtualną w powyższym rozumieniu.
Przechodząc dalej, należy wskazać, że zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych. Z tej regulacji skarżący wywodził w swoim stanowisku przedstawionym we wniosku, że przychód nie wystąpi z chwilą nabycia waluty wirtualnej, lecz dopiero z chwilą jej zbycia. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1f u.p.d.o.f., przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną. Organ przyjął zaś, że na gruncie u.p.d.o.f. waluty wirtualne/ kryptowaluty uznaje się za prawa majątkowe, a to oznacza powstanie przychodu z chwilą ich nabycia stosownie do art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.
Następnie należy przypomnieć, że celem wykładni przepisów prawa jest ustalenie znaczenia określonego przepisu prawa, tj. określenie do jakich sytuacji, podmiotów czy obiektów dana norma się odnosi (zob. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, wyd. III, Toruń 2014, s. 15). Najogólniej mówiąc, istotą wykładni, jak się najczęściej uznaje, jest zawsze ustalenie (wyjaśnienie) znaczenia określonego przepisu prawa, nasuwającego z różnych względów wątpliwości w sferze stosowania prawa (zob. postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z 26 marca 1996 r., W 12/95, OTK 1996, nr 2, poz. 16). Zdaniem Sądu tak rozumianej wykładni art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. organ w zaskarżonej interpretacji w istocie nie dokonał, a przyjmując, że uzasadnienie zaskarżonej interpretacji miałoby być uznane za efekt dokonanej przez DKIS wykładni, to należy stwierdzić, że dokonana przez DKIS wykładnia ww. przepisów prawa była błędna. Po pierwsze organ w żaden sposób nie wskazał, z jakiego przepisu u.p.d.o.f. wywiódł tezę, że na gruncie u.p.d.o.f. waluty wirtualne/ kryptowaluty uznaje się za prawa majątkowe. Tak szerokie twierdzenie jak "na gruncie ustawy" uniemożliwia ocenę, czy twierdzenie to w istocie ma jakąkolwiek podstawę normatywną. Organ przytoczył w interpretacji kilka przepisów ustawy, jednak w żadnym z nich nie zawarto przepisu, który wskazywałby na to, że waluta wirtualna jest prawem majątkowym. Dokonując wykładni, w tym oceny co do zastosowania, art. 18 u.p.d.o.f., DKIS pominął argumentację zawartą we wniosku odwołującą się do art. 17 ust. 1 pkt 11 i ust. 1f u.p.d.o.f. W efekcie wykładnia art. 18 u.p.d.o.f. dokonana przez DKIS była niepełna (wadliwa) w kontekście argumentacji zawartej we wniosku, do której niewątpliwie winna była się odnosić. Organ nie wziął również pod uwagę, dokonując wykładni, w tym oceny co do zastosowania, art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., że przepis ten nie ma zastosowania do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. Nie odnosząc się w ogóle do stanowiska wnioskodawcy, organ przyjął, że w sprawie zastosowanie znajdzie art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., co było działaniem wadliwym, bowiem organ nie wyjaśnił, z jakich powodów (na jakiej podstawie) zakwalifikował otrzymanie waluty wirtualnej do przychodów z praw majątkowych. Organ nie wyjaśnił również, z jakich powodów dokonana przez niego wykładnia nie odnosi się do wskazywanych przez stronę art. 17 ust. 1 pkt 11 i ust. 1f u.p.d.o.f. W szczególności organ nie ocenił, czy waluta wirtualna może być na etapie jej nabycia kwalifikowana jako prawo majątkowe (przychód z tego źródła), a na etapie jej zbycia jako kapitały pieniężne (przychód z tego źródła). W efekcie zatem twierdzenie organu, że strona winna zastosować art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. do opisanych we wniosku zdarzeń przyszłych, jawi się jako twierdzenie gołosłowne, a na pewno niebędące efektem wykładni prawa zawierającej określenie do jakich sytuacji, podmiotów czy obiektów dana norma się odnosi poprzez ustalenie (wyjaśnienie) znaczenia ww. przepisów prawa.
W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że zasługiwał na uwzględnienie zarzut skarżącego co do naruszenia art. 18 u.p.d.o.f. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni oraz wskazanie, że na gruncie u.p.d.o.f. waluty wirtualne/kryptowaluty uznaje się za prawa majątkowe (czyli objęcie zakresem art. 18 u.p.d.o.f. również walut wirtualnych). Zasadny był również zarzut strony skarżącej co do naruszenia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni. Zdaniem Sądu twierdzenia organu, zawarte na str. 16-17 zaskarżonej interpretacji co do zastosowania art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. do opisanych we wniosku zdarzeń przyszłych, wskazują na to, że DKIS dokonał błędnej wykładni tych przepisów, bowiem w żaden sposób nie odniósł się do argumentacji strony skarżącej, a twierdzenia o tym, że wskazane przepisy ustawy znajdą zastosowanie w sprawie, organ nie umotywował, co oznacza, że dokonanej przez niego wykładni nie można uznać za prawidłową. Naruszenie prawa przez organ niewątpliwie miało wpływ na wynik sprawy.
Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację w całości, o czym orzeczono w pkt I sentencji wyroku.
Ponownie rozpoznając sprawę, DKIS zobowiązany będzie do oceny, kiedy, według przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności zdarzenia przyszłego, skarżący winien rozpoznać przychód w związku z nabyciem waluty wirtualnej w ramach airdropu. Dokonana przez organ wykładnia przepisów prawa materialnego powinna odnosić się ściśle do argumentacji strony skarżącej i pozwalać na stwierdzenie, że organ dokonał ustalenia znaczenia poszczególnych przepisów u.p.d.o.f. w kontekście opisanego we wniosku o wydanie interpretacji zdarzenia przyszłego. Organ w szczególności powinien ocenić czy w sprawie winien mieć zastosowanie art. 18 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. w kontekście argumentacji strony skarżącej nakierowanej na zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 11 i ust. 1f u.p.d.o.f. Podkreślić trzeba, że z uwagi na zasady postępowania interpretacyjnego Sąd nie może zastąpić DKIS w dokonywaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego poprzez przejęcie jego kompetencji. Dlatego też Sąd, stwierdziwszy wadliwość zaskarżonej interpretacji z uwagi na omówione już błędy wykładni prawa materialnego, nie może w okolicznościach tej sprawy zastąpić organu i dokonać wykładni przepisów prawa za DKIS.
Zważywszy na uwzględnienie skargi, w pkt II sentencji wyroku orzeczono również w o kosztach postępowania na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, obejmujących kwotę uiszczoną przez skarżącego tytułem wpisu sądowego od skargi (200 zł) oraz koszt opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł), a także wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej będącego radcą prawnym (480 zł), wynikające z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).