III FSK 713/23

III FSK 713/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-20
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-05-25
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Olesińska /sprawozdawca/
Bogusław Woźniak
Jacek Pruszyński /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
I SA/Wr 451/22 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2023-02-07
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 120, art. 121, art. 127, art. 210 § 1 pkt 3, art. 215 § 1, art. 233 § 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), Protokolant Ewa Gmurczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 451/22 w sprawie ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr 0201-IEW1.4123.7.2022.MW w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. sp. z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
|III FSK 713/23 | |
| | |
UZASADNIENIE
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 451/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił w całości skargę H. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej jako: skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 kwietnia 2022 r. w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej.
Spór dotyczył tego, czy sprostowanie pomyłki w nazwie adresata decyzji jest dopuszczalne oraz czy mogło nastąpić w trakcie postępowania odwoławczego od decyzji będącej przedmiotem sprostowania. Sąd pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 215 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021, poz. 1540 ze zm., dalej O.p.) organ podatkowy może z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Dodał, że art. 215 §1 O.p. nie zawiera definicji błędów rachunkowych czy innych oczywistych omyłek. Należy mieć zatem na względzie ich potoczne znaczenie. Pod pojęciem oczywistej omyłki należy zatem rozumieć taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Organ podatkowy oznaczając stronę w decyzji zarówno jako adresata decyzji, jak i w jej sentencji posługiwał się prawidłowymi numerami NIP. Błąd natomiast polegał na dodaniu dwóch liter w nazwie: zamiast "H." napisane zostało "H.". Sąd pierwszej instancji uznał, że błąd ten był oczywisty a niedokładność ta w żaden sposób nie wpływała na treść i znaczenie sprostowanego rozstrzygnięcia. Stwierdził, że organ wydając postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki w decyzji, która była zaskarżona, postąpił prawidłowo, a swoje rozstrzygnięcie uzasadnił w sposób rzetelny i wszechstronny. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).
Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) złożył pełnomocnik skarżącej, który zaskarżył wyrok w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
1. naruszenie prawa materialnego, o którym mowa w art. 174 pkt 1, które to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy, poprzez niewłaściwe zastosowanie przez Sąd I instancji dla oceny prawidłowości działania organu II instancji:
a) przepisu art. 210 § 1 pkt 3 w zw. z art. 215 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że oznaczenie strony w decyzji podatkowej obejmujące jej nazwę/firmę może podlegać sprostowaniu jako oczywista omyłka, a nieprawidłowe oznaczenie strony jest błędem, który nie wpływa na treść rozstrzygnięcia, pomimo ujęcia go zarówno w sentencji jak i w treści decyzji, jak również poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, które w sposób niewłaściwy oznacza stronę poprzez błędne wskazanie numeru NIP i adresu siedziby adresata postanowienia,
b) przepisu art. 120 w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez uznanie, że wydanie decyzji podatkowej, a następnie postanowienia o jej sprostowaniu dotyczącego oznaczenia strony obejmującego jej nazwę/firmę nastąpiło w sposób prawidłowy, pomimo iż poddaje ono w wątpliwość zaufanie do organów podatkowych;
c) przepisu art. 233 § 1 pkt 2 ppkt a, ewentualnie 233 § 1 pkt 2 ppkt b O.p. w zw. z art. 127 O.p. poprzez uznanie działania organu II instancji polegającego na utrzymaniu w mocy ostatecznego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z 10 lutego 2022 r., znak sprawy: 0229-SEW.4123.2.2021, o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w decyzji z 17 grudnia 2021 r., znak sprawy: 0229- SEW.4123.2.2021, za prawidłowe, pomimo błędnego niezastosowania przez organ podatkowy podstawy do uchylenia postanowienia organu I instancji, lub też ewentualnie stwierdzenia nieważności takiego postanowienia albo stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa, oraz do umorzenia postępowania, w którym zostało ono wydane, z uwagi na podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący nieprawidłowego oznaczenia strony postępowania oraz dotyczący naruszenia przez organy podatkowe takim postępowaniem kompetencji leżących w sferze rozpoznania organu odwoławczego w ramach zaskarżenia decyzji właściwej,
a w rezultacie poprzez niewłaściwe zastosowanie przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., ewentualnie art. 145 § 2p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a., które nakazują Sądowi uchylenie postanowienia naruszającego prawo materialne, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też ewentualnie stwierdzenie nieważności takiego postanowienia, jeśli zachodzą przyczyny określone art. 247 K.p.a. lub w innych przepisach (247 O.p.), albo stwierdzenie ich wydania z naruszeniem prawa, albowiem Sąd I instancji oddalił skargę, ewentualnie
2. naruszenie prawa procesowego, o którym mowa w art. 174 pkt 2), które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez dokonanie nieprawidłowej oceny zgodności postępowania administracyjnego i jego wyniku z następującymi przepisami:
a) art. 210 § 1 pkt 3 w zw. z art. 215 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie oraz uznanie, że oznaczenie strony w decyzji podatkowej obejmujące jej nazwę/firmę może podlegać sprostowaniu jako oczywista omyłka, a nieprawidłowe oznaczenie strony jest błędem, który nie wpływa na treść rozstrzygnięcia, pomimo ujęcia go zarówno w sentencji jak i w treści decyzji, jak również poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, które w sposób niewłaściwy oznacza stronę poprzez błędne wskazanie numeru NIP i adresu siedziby adresata postanowienia,
b) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie i uznanie, że wydanie decyzji podatkowej, a następnie postanowienia o jej sprostowaniu dotyczącego oznaczenia strony obejmującego jej nazwę/firmę nastąpiło w sposób prawidłowy, pomimo iż poddaje ono w wątpliwość zaufanie do organów podatkowych;
c) art. 233 § 1 pkt 2 ppkt a), ewentualnie 233 § 1 pkt 2) ppkt b) O.p. w zw. z art. 127 O.p. poprzez uznanie działania organu II instancji polegającego na utrzymaniu w mocy ostatecznego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z 10 lutego 2022 r., znak sprawy: 0229-SEW.4123.2.2021, o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w decyzji z 17 grudnia 2021 r., znak sprawy: 0229-SEW.4123.2.2021, za prawidłowe, pomimo błędnego niezastosowania przez organ podatkowy podstawy do uchylenia postanowienia organu I instancji, lub też ewentualnie stwierdzenia nieważności takiego postanowienia albo stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa, oraz do umorzenia postępowania, w którym zostało ono wydane, z uwagi na podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący nieprawidłowego oznaczenia strony postępowania oraz z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe takim postępowaniem kompetencji leżących w sferze rozpoznania organu odwoławczego w ramach zaskarżenia decyzji właściwej,
a w rezultacie niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., ewentualnie art. 145 § 2 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a., który nakazuje sądowi uchylenie postanowienia naruszającego przepisy postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, lub też ewentualnie stwierdzenie nieważności takiego postanowienia, jeśli zachodzą przyczyny określone art. 156 K.p.a. lub w innych przepisach (247 O.p.), albo stwierdzenie ich wydania z naruszeniem prawa, albowiem Sąd I instancji oddalił skargę.
W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o
1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz - w trybie art. 188 p.p.s.a. - o wydanie orzeczenia reformatoryjnego i uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 kwietnia 2022 r., znak 0201-IEW1.4123.7.2022.MW o utrzymaniu w mocy postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z 10 lutego 2022 r. (0229-SEW.4123.2.2021) o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w decyzji z 17 grudnia 2021 (0229-SEW.4123.2.2021), orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej H. sp. z o.o., (NIP [...]) z siedzibą w R., przy ul. [...], jako komplementariusza, za zaległości podatkowe H. sp. z o.o. sp. komandytowej (NIP [...]) z siedzibą w R., przy ul. [...], z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. i IV kwartał 2017 r. oraz ewentualnie - uchylenie w całości poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z 10 lutego 2022 r. (0229- SEW.4123.2.2021), o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w decyzji z 17 grudnia 2021 (0229-SEW.4123.2.2021), orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej H. sp. z o.o., (NIP [...]) z siedzibą w R., przy ul. [...], jako komplementariusza, za zaległości podatkowe H. sp. z o.o. sp. komandytowej (NIP [...]) z siedzibą w R., przy ul. [...], z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. i IV kwartał 2017 r., lub też ewentualnie stwierdzenie nieważności wskazanych postanowień w całości, jeśli zachodzą przyczyny określone art. 156 K.p.a. lub w innych przepisach (247 O.p.), albo stwierdzenie ich wydania z naruszeniem prawa,
ewentualnie
2) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji.
Ponadto pełnomocnik wniósł o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zarzuty skargi kasacyjnej są liczne, jednakże wszystkie skupione są na jednej kwestii, tj. podważeniu prawidłowości stanowiska sądu pierwszej instancji, który zaakceptował sprostowanie decyzji organu pierwszej instancji w takim zakresie i w takich okolicznościach, jakie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie. Jednorodność spornego zagadnienia, mimo rozległości zarzutów, uzasadnia ich łączne rozpoznanie.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sprostowanie pomyłki w nazwie adresata decyzji organu pierwszej instancji było dopuszczalne i mogło nastąpić w trakcie postępowania odwoławczego od decyzji będącej przedmiotem sprostowania. Organ pierwszej instancji nie naruszył prawa wydając 10 lutego 2022 r. postanowienie, którym sprostował oczywistą omyłkę pisarską zawartą w tej decyzji, polegającą na poprawieniu nazwy Skarżącej z "H. sp. z o.o." na "H. sp. z o.o." oraz nazwy podatnika, za którego długi Skarżąca ponosi odpowiedzialność z "H. sp. z o.o. sp. komandytowa" na "H. sp. z o.o. sp. komandytowa".
Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał, że zgodnie z art. 215 § 1 O.p. organ podatkowy może z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przepis ten nie zawiera definicji błędów rachunkowych czy innych oczywistych omyłek. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego tego rodzaju pomyłka w nazwie spółki (strony postępowania oraz podmiotu, który wygenerował zaległości podatkowe), jaka wystąpiła w sprawie i została sprostowana, mieści się w kategorii "oczywistej omyłki". Pod pojęciem oczywistej omyłki należy zatem rozumieć taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Organ podatkowy oznaczając stronę w decyzji zarówno jako adresata decyzji, jak i w jej sentencji posługiwał się prawidłowymi numerami NIP. Błąd natomiast polegał na dodaniu dwóch liter w nazwie: zamiast "H." napisane zostało "H." (tzn. w nazwie podmiotu w środku omyłkowo znalazły się dwie zbędne litery tj. "ne"). Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że błąd ten był oczywisty, a niedokładność ta w żaden sposób nie wpływała na treść i znaczenie sprostowanego rozstrzygnięcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego była to oczywista omyłka pisarska, tj. taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Ustawodawca nie wykluczył możliwości sprostowania nazwy adresata decyzji. Sprostowanie nie prowadziło do zmiany merytorycznej rozstrzygnięcia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego.
Organ podatkowy oznaczając stronę w decyzji zarówno jako adresata decyzji, jak i w jej sentencji posługiwał się prawidłowymi numerami NIP i prawidłowym adresem. Błąd natomiast polegał na dodaniu dwóch liter w nazwie obu podmiotów (tj. spółki, która wygenerował długi oraz komplementariusza) zamiast "H." napisane zostało "H.". Błąd ten jest zatem oczywisty a niedokładność ta w żaden sposób nie wpływa na treść i znaczenie sprostowanego rozstrzygnięcia. W tej sprawie zaistniała bowiem możliwość natychmiastowego i niepozostawiającego jakichkolwiek wątpliwości wykrycia przedmiotowych omyłek, czy to w drodze prostego porównania sentencji zaskarżonej decyzji z jej uzasadnieniem, czy też prostego jej zestawienia z zebranymi w sprawie dokumentami.
W skardze kasacyjnej znalazły się również twierdzenia, że omyłka taka jaka wystąpiła w decyzji organu pierwszej instancji powinna skutkować uchyleniem decyzji przez organ odwoławczy, nie zaś jej sprostowaniem. Miało to skutkować naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 oraz art. 127 O.p. W skardze kasacyjnej prezentowane jest stanowisko (s. 8), że "w ramach postępowania podatkowego organ nie powinien uzyskiwać uprawnienia do naprawienia tak istotnych błędów na wybranym przez siebie etapie postępowania podatkowego". Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska, ponieważ błąd w nazwie podmiotu nie miał cech tak istotnej wadliwości, która powinna skutkować uchyleniem decyzji. W istocie, odwołanie zostało złożone 26 stycznia 2022r ., a sprostowania organ dokonał postanowieniem z 10 lutego 2022 r. Postępowanie w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki nie dotyczyło jednak meritum sprawy, a więc ponownego rozpoznania sprawy co do istoty, co jest istotą postępowania odwoławczego. Zatem postępowanie w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej jako nie dotyczące istoty sprawy, nie powinno być blokowane przez postępowanie odwoławcze. Wbrew argumentacji przedstawionej w skardze kasacyjnej, nie doszło do zbagatelizowania nienależytej staranności organu podatkowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było jednak podstaw do tego, żeby stwierdzonej omyłce przypisywać znaczenie istotnej wady. Organ wydając postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki w decyzji, która była zaskarżona, postąpił prawidłowo. Prawidłowo sąd pierwszej instancji stwierdził również, że nie wystąpiło naruszenie art. 210 § 1 pkt 3 o.p. gdyż o tym, do kogo dana decyzja jest skierowana, decyduje jej treść. Skoro z treści decyzji wynikało w sposób niebudzący wątpliwości, komu organ przypisał obowiązek, to warunek z art. 210 § 1 pkt 3 O.p. został spełniony. Błędy zaś zawarte w nazwie podmiotu należało potraktować jako oczywiste omyłki, które podlegały sprostowaniu w trybie art. 215 §1 O.p., co też organ uczynił, a sąd pierwszej instancji prawidłowo zaakceptował.
Nie są też uzasadnione zarzuty dotyczące naruszenia art. 120 i art. 121 O.p., uzasadnione tym, że postępowanie poddawało w wątpliwość zaufanie do organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w sprostowaniu omyłki pisarskiej nie dopatrzył się przejawów naruszenia wskazanych przepisów. Należy zaakcentować, że przedmiotem niniejszego postępowania - także na etapie rozpoznania skargi kasacyjnej - jest ocena prawidłowości postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej, nie zaś prowadzenie postępowania podatkowego zakończonego decyzją rozstrzygającą sprawę co do jej istoty. Zatem twierdzenia o niestaranności (s. 9 skargi kasacyjnej) stojącej w sprzeczności z art. 120 i 121 O.p. w żaden sposób nie odnoszą się do zaskarżonego aktu, tj. postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki.
Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził wystąpienia żadnego z uchybień zarzucanych w skardze kasacyjnej, tj. art. 210, 215, 120, 121, 233 O.p. ani art. 145 § 1 ani też art. 145 § 2 czy 151 p.p.s.a. Dlatego też skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw została oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.
s. Agnieszka Olesińska s. Jacek Pruszyński s. Bogusław Woźniak