I SA/Wr 368/06

I SA/Wr 368/06 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2006-10-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-03-07
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Alojzy Wyszkowski
Katarzyna Radom /sprawozdawca/
Zbigniew Łoboda /przewodniczący/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
*Stwierdzono nieważność postanowienia I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 62,  art. 55
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.WSA Zbigniew Łoboda Sędziowie: Asesor WSA Alojzy Wyszkowski S. WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: Szymon Krzyszczuk po rozpoznaniu w dniu 17 października 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku akcyzowego i odsetek za zwłokę I. Stwierdza nieważność postanowienia I i II instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego W. K. kwotę 355 zł (trzysta pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej we W., działając na mocy art. 55 § 2, art. 62 § 1, § 4, § 5 oraz art. 76 ust. 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. – zwanej dalej Op.) zliczył dokonaną w dniu [...] przez W. K. wpłatę z tytułu podatku akcyzowego na poczet należności głównej oraz odsetek za zwłokę liczonych od dnia [...].
W zażaleniu na ww. postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie, zarzucając naruszenie art. 25, art. 28, art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), w związku z art. 91 ust. 1 i 3, art. 9 Konstytucji oraz z art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zastosowania art. 90 TWE; odmowę niezastosowania przepisów prawa polskiego sprzecznych z art. 90 TWE, podczas gdy obowiązek ten wypływa wprost z art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji; uznanie, że przepisy prawa obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie zawierają stosownej regulacji, zmuszając organy celne do odmownego załatwienia sprawy i nieuwzględnienie orzecznictwa ETS. Podniósł także zarzut naruszenia art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 9.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), polegający na przyjęciu, iż skarżący pozostawał w zwłoce z zapłatą nienależnego podatku, podczas gdy korzystając ze swoich uprawnień zaskarżył postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] odmawiające wszczęcia postępowania. O ewentualnej zwłoce można zatem mówić dopiero po uprawomocnieniu się postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] utrzymującego w mocy powołane wyżej postanowienie z dnia [...], a skoro strona uiściła podatek w dniu [...] nie była w zwłoce, co oznacza bezprawność działania organu podatkowego.
W uzasadnieniu wskazał, że po złożeniu [...] deklaracji z tytułu podatku akcyzowego naliczonego od zakupu w Niemczech samochodu osobowego Jaguar X-Type w kwocie [...] wystąpił do organów podatkowych z wnioskiem o odstąpienie od naliczania ww. podatku. Decyzją z dnia [...] organ podatkowy nie uwzględnił ww. żądania, z uwagi na brak możliwości rejestracji i eksploatacji
pojazdu strona ww. orzeczenia nie zaskarżyła do sądu. Dokonana w dniu [...] zapłata nie stanowi o przyznaniu racji organom celnym ale jest wyrazem bezradności wobec nieumiejętności w zakresie stosowania prawa. Pobranie podatku jest bezprawne, a skoro tak to strona nie była w zwłoce, a jeżeli pobranie podatku było uzasadnione ewentualna zwłoka winna być liczona od daty wydania postanowienia przez organ odwoławczy. Końcowo wskazał, iż to skarżący uprawniony jest do naliczania Urzędowi Celnemu odsetek od zapłaconej kwoty.
Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej działając w trybie odwoławczym utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał na przepis art. 80 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, stwierdzając, że w związku z wewnatrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego skarżący stał się podatnikiem obowiązanym do złożenia deklaracji i zapłaty podatku w terminie określonym w art. 76 ww. ustawy. Wypełniając te obowiązki W. K. złożył deklarację wykazując w niej podatek w wysokości [...] jednocześnie jednak nie dokonał wpłaty ww. zobowiązania. Ponieważ zobowiązanie powstało z mocy prawa, a podatnik zobowiązany był do samoobliczenia podatku i jego wpłaty bez wezwania skarżący popadł w zwłokę. Wbrew zarzutom podnoszonym w zażaleniu w niniejszej sprawie organ podatkowy nie miał podstaw do odstąpienia od poboru podatku, a zatem podatek winien być uiszczony w terminie wynikającym z art. 76 ustawy tj. 5 dni od powstania obowiązku podatkowego, ten zaś powstaje z dniem przywozu nie później niż 7 od dnia nabycia. Tymczasem jak wynika z akt sprawy wpłata nastąpiła dopiero w dniu [...], co uzasadniało jej rozliczenie w trybie art. 55 § 2 Op. na poczet zaległości i odsetek za zwłokę.
Odnosząc się do argumentacji zażalenia uzależniającej zapłatę od prawomocności postanowienia wydanego w następstwie wniosku o odstąpienie od naliczania podatku organ podatkowy wskazał, na art. 238 Op., zgodnie, z którym wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania postanowienia. W związku z faktem, iż w postanowieniu z dnia [...] szeroko odniesiono się do kwestii zgodności działań organów podatkowych z przepisami TWE odstąpiono od szczegółowego ustosunkowania się do tych zarzutów.
W złożonej skardze strona domagała się uchylenia postanowienia i stwierdzenia braku podstaw do naliczania odsetek od zaległości podatkowych, zarzucając naruszenie art. 90 TWE, w związku z art. 91 ust. 2 i 3 i art. 2 Konstytucji, w związku z art. 2 Traktatu Akcesyjnego; art. 120 Op. w związku z art. 7 konstytucji: art. 122 Op. oraz art. 10 w zw. z art. 220 TWE w związku z art. 91 ust. 2 i 2 Konstytucji oraz art. 2 Traktatu Akcesyjnego poprzez:
• odmowę zastosowania art. 90 (TWE) i oparcia na jego podstawie swojego rozstrzygnięcia, w sytuacji gdy przepis ten należy do powszechnie obowiązujących i stanowi integralną część polskiego porządku prawnego, co oznacza, iż Dyrektor Izby Celnej był obowiązany do jego zastosowania,
• uznanie powstania obowiązku podatkowego z mocy prawa oraz naliczanie odsetek w sytuacji gdy jego źródłem nie może być przepis sprzeczny z prawem wspólnotowym, co czyni, iż naliczanie odsetek jest pozbawione podstawy prawnej.
• odmowę niezastosowania przepisów prawa polskiego wprowadzających dyskryminację ze względu na pochodzenie samochodów używanych i jako sprzecznych z art. 90 (TWE), podczas gdy obowiązek taki wypływa wprost z art. 91 ust. 2 i 3 Konstytucji, w związku z art. 2 Traktatu Akcesyjnego i oparcie orzeczenia na przepisach prawa, które jako sprzeczne z art. 90 TWE nie mogą stanowić podstawy prawnej dla postępowania organów celnych.
• zakwestionowanie podstawowych zasad prawa wspólnotowego oraz zasad prawnych wspólnoty przejętych z mocy Traktatu Akcesyjnego w postaci efektywności, skutecznej i bezzwłocznej ochrony prawnej podmiotów wywodzących prawa podmiotowe z regulacji wspólnotowej, a której udzielenie jest obowiązkiem organów krajowych,
• nie wzięcie pod uwagę orzecznictwa ETS stanowiącego integralny element prawa wspólnotowego, w zakresie w jakim konsekwentnie wyklucza ono krajowe przepisy dyskryminujące produkty importowane, obliguje organ do pełnego i efektywnego stosowania prawa wspólnotowego z pominięciem sprzecznych przepisów prawa krajowego uznaje niedpouszczalność pobierania danin niezgodnych z prawem wspólnotowym.
• Naruszenie art. 120 Op. poprzez postępowanie oraz jego uzasadnianie w sposób nie licujący z zasadą zaufania.
W uzasadnieniu rozwijając podnoszone na wstępie zarzuty strona wskazała na zmianę w systemie prawa po akcesji, co bezwzględnie obliguje organy podatkowe do przestrzegania norm prawa wspólnotowego i odmowę zastosowania przepisów prawa krajowego z nimi sprzecznych, zwłaszcza, iż chodzi o normy prawa pierwotnego. Nie może pozostawać w zwłoce podmiot, którego wzywa się do zapłaty podatku, nałożonego bezprawnie. Fakt zapłaty podatku nie stanowi o przyznaniu racji organom podatkowym ale o bezsilności obywatela, który chce korzystać ze swojej własności. Końcowo wskazywała strona, iż w odrębnym postępowaniu domaga się zwrotu nienależnie uiszczonego podatku.
W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, w obszernych wywodach dotyczących relacji prawa krajowego do wspólnotowego wskazał, iż polskie regulacje odnoszące się do podatku akcyzowego są wyczerpujące i zgodne z prawem wspólnotowym, wskazał także, iż prawo do odmowy zastosowania prawa krajowego sprzecznego z wspólnotowym nie jest przyznane organom podatkowym. Nie zgodził się organ podatkowy z zarzutem naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Op., wskazując że samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi, obowiązek podatkowy ciąży zgodnie z przepisem art. 80 na nabywcy z chwilą nabycia prawa do rozporządzania rzeczą nie później niż z chwilą rejestracji na terenie kraju. Brak podstaw do twierdzenia o niezgodności z art. 23 i 25 TWE – stanowią one o cłach i opłatach o charakterze fiskalnym zaś akcyza nie ma takiego charakteru – jest podatkiem pośrednim. Nie jest to bariera dla importu samochodów i nie powoduje zakłócenia konkurencyjności.
W dniu [...] skarżący złożył pismo procesowe podtrzymując zarzuty skargi, załączył do niego opinię rzecznika generalnego w sprawie [...].
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje:
Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr
153, póz 1269), stanowiąc w przepisie § l ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt l a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153. późn. zm. 1270 – zwanej w dalszej części u.p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 2 ww. ustawy Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy czym § 2 stanowi, iż w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie. Istotne jest także odwołanie się do zapisu art. 134 § 1 u.p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Działając w granicach przyznanych powyższymi regulacjami wskazać trzeba, iż objęte skargą postanowienia naruszają przepisy prawa w sposób kwalifikowany, dając podstawę do stwierdzenia ich nieważności, jakkolwiek z przyczyn innych niż podniesione w skardze.
Powołany powyżej zapis art. 145 § 2 u.p.p.s.a. nakazuje ocenę zaskarżonych aktów administracyjnych z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym je wydano, odnosi się to także sytuacji ujętej w § 1 pkt 2 ww. zapisu. Kierując się tym wskazaniem przy ocenie przesłanek upoważniających do stwierdzenia nieważności badanego orzeczenia, w rozpatrywanej sprawie, odwołać trzeba się do regulacji ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, która w art. 247 § 1 wymienia enumeratywnie przesłanki do stwierdzenia nieważność decyzji czy
postanowienia. I tak w pkt 1 ww. przepisu wskazano, iż podstawę do stwierdzenia nieważności stanowi naruszenie przepisów o właściwości. Nie ulega wątpliwości, iż takie sformułowanie ww. normy odnosi się do naruszenia każdego z rodzajów właściwości - miejscowej, rzeczowej jak i instancyjnej.
Jak wynika z akt rozpatrywanej sprawy postanowienie w I instancji zostało wydane przez Dyrektora Izby Celnej, który pouczył, iż uprawnionym do rozpatrzenia zażalenia jest także Dyrektor Izby Celnej. W świetle przepisów prawnych regulujących kwestię właściwości organów celnych, działanie Dyrektora Izby Celnej jako organu I instancji, w kwestii zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę nie znajduje jakiegokolwiek umocowania i prowadzi do konieczności stwierdzenia nieważności zarówno aktu wydanego w trybie odwoławczym jaki postanowienia go poprzedzającego.
Dokonując analizy przepisów regulujących powyższe zagadnienie w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 13 § 1 Op., zgodnie z którym organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest
1) naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji;
2) dyrektor izby skarbowej, dyrektor izby celnej - jako:
a) organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego,
b) organ pierwszej instancji, na podstawie odrębnych przepisów,
c) organ odwoławczy od decyzji wydanej przez ten organ w pierwszej instancji.
Z zapisu tego wynika, iż co do zasady organem I instancji jest naczelnik urzędu celnego, zaś jedynie na podstawie odrębnych przepisów dyrektor izby celnej. Musiałby zatem istnieć przepis przyznający dyrektorowi izby celnej uprawnienia do działania jako organ pierwszej instancji. W zakresie rozstrzyganym zaskarżonym postanowieniem regulacji takiej nie zawiera ani wspominania ustawa Ordynacja podatkowa ani ustawa o podatku akcyzowym ani też żaden inny akt prawny.
Badając kompetencje właściwych organów celnych należy dojść do przekonania, iż uprawnienie do orzekania w tych kwestiach nie odbiega od zasady wyrażonej w art. 13 Op., wedle której w pierwszej instancji orzekają naczelnicy urzędów celnych. Ustawa z dnia 24.07.1999 r. o Służbie Celnej (tj. z 2004 r. Dz. U. Nr 156, poz. 1641 ze zm.) w art. 1 c stanowi, iż do zadań naczelnika urzędu celnego należy: 1) nadawanie towarom przeznaczenia celnego oraz wykonywanie innych czynności przewidzianych przepisami prawa celnego; 2) dokonywanie wymiaru i poboru należności celnych; 3) dokonywanie wymiaru i poboru podatku akcyzowego; 4) dokonywanie wymiaru i poboru podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów; 5) sprawowanie dozoru celnego i wykonywanie kontroli celnej; 6) wykonywanie szczególnego nadzoru podatkowego; 7) zwalczanie i ściganie przestępstw skarbowych i wykroczeń skarbowych w zakresie ustalonym Kodeksem karnym skarbowym; 8) wykonywanie innych zadań zleconych w przepisach odrębnych.
W zakresie przedmiotowym pkt 3 przytoczonego wyżej przepisu mieszczą się, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, również kwestie związane z dokonywaniem przerachowania dokonywanych wpłat (czy też nadpłat) na poczet zaległości podatkowych. W tych sprawach stosownie do powołanego wyżej przepisu art. 13 ustawy Ordynacja podatkowa dyrektor izby celnej jest organem odwoławczym, co znajduje także potwierdzenie w treści art. 1 b powołanej już wyżej ustawy o Służbie Celnej regulującej zadania dyrektora izby celnej.
Dociekając przyczyn jakimi mogły kierować się organy podatkowe przyjmując, iż w I instancji winien orzekać Dyrektor Izby Celnej, wskazać można na przepisy statutu izby celnej, wydanego na podstawie art. 1d ust. 4 ustawy o Służbie Celnej. Zgodnie z treścią § 1 pkt 12 załącznika nr 1 do Zarządzenia Nr 8 Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz.Urz. M.F. Nr 4, poz. 21 ze zm.) w skład izby celnej wchodzi m.in. komórka organizacyjna rozliczeń ceł i podatków. § 2 pkt 12 załącznika do ww. zarządzenia stanowi, iż do zakresu zadań komórki rozliczeń ceł i podatków należy w szczególności: a) rozliczanie należności celnych, podatków oraz opłat manipulacyjnych, b)
prowadzenie rachunkowości dochodów budżetowych, c) przyjmowanie świadczeń, o których mowa w lit. a i przekazywanie ich w ustalonych terminach na właściwe konta,
d) realizacja decyzji dotyczących zwrotu należności celnych i podatku akcyzowego, e) rozliczanie zabezpieczeń przyjętych w podległych urzędach celnych, f) prowadzenie postępowań w zakresie pozwoleń na stosowanie zabezpieczenia generalnego, g)prowadzenie postępowań w sprawie udzielania pozwoleń na odraczanie terminu płatności oraz udzielanie innych ułatwień płatniczych, h) przygotowywanie projektów odpowiedzi na skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawach właściwych dla komórki, i) reprezentowanie dyrektora izby celnej w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w sprawach właściwych dla komórki.
Odpowiednika tejże komórki nie ma w statucie urzędu celnego regulowanym w zał. Nr 2 do powołanego wyżej Zarządzenia. W zakresie zadań komórki podatku akcyzowego mieści się, w szczególności: a) dokonywanie rejestracji podatników podatku akcyzowego na podstawie zgłoszeń rejestracyjnych i aktualizacyjnych, b) prowadzenie ewidencji podatników podatku akcyzowego w zakresie właściwości miejscowej urzędu celnego, c) przyjmowanie i ewidencjonowanie składanych deklaracji podatku akcyzowego oraz informacji w sprawie opłaty paliwowej, d)prowadzenie podatkowych akt wymiarowych w zakresie podatku akcyzowego, e) orzecznictwo o odpowiedzialności osób trzecich lub następców prawnych podatnika za zobowiązania związane z podatkiem akcyzowym, f) rozpatrywanie środków odwoławczych i skarg oraz opracowywanie stanowiska urzędu celnego zawierającego analizę i ocenę zarzutów, g) udzielanie ulg w spłacie zobowiązań w zakresie podatku akcyzowego poprzez odraczanie terminów płatności lub udzielanie zgody na płatności w ratach, h) umarzanie zaległości podatkowych w zakresie podatku akcyzowego z wyłączeniem podatku akcyzowego w imporcie, i) orzecznictwo w zakresie wysokości zobowiązań z tytułu podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, j) prowadzenie postępowania w sprawie wyrażenia zgody na stosowanie generalnego i ryczałtowego zabezpieczenia akcyzowego, k) prowadzenie postępowań w sprawach zezwoleń na utworzenie składu podatkowego, działalności
zarejestrowanego i niezarejestrowanego handlowca oraz przedstawiciela podatkowego.
W świetle tych zapisów, brak w strukturach urzędu celnego komórki odpowiedzialnej za pobór podatku akcyzowego, czy jednak fakt ten może przesadzać o właściwości – z pewnością nie. Zauważyć bowiem należy, iż powołane wyżej regulacje odnoszą się do struktury organizacyjnej danego urzędu (izby celnej czy urzędu celnego), nie mogą zatem przesądzać o uprawnieniach i kompetencjach organu podatkowego, którym - jak wynika z powołanych wyżej przepisów – jest dyrektor izby celnej i naczelnik urzędu celnego, w związku z czym z norm tych nie można w żaden sposób wyprowadzić kompetencji do wydawania aktów administracyjnych. Stwierdzenie to dyskontuje jakiekolwiek dalsze rozważania na temat rangi aktu prawnego regulującego kwestie statutów i jego powszechnego obowiązywania.
Właściwości Dyrektora Izby Celnej do wydania w I instancji postanowienia w kwestii zarachowania dokonanej wpłaty nie sposób także wywieść z treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Stanowi on, iż podatnicy są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej, chyba że z przepisów ustawy wynika inny termin płatności. Regulacja ta odnosi się zatem do kwestii technicznej, wskazania rachunku na który dokonana ma być wpłata, nie może, zdaniem Sądu, stanowić podstawy do wyprowadzenia wniosków co do właściwości organów podatkowych w zakresie orzekania o sposobie zarachowania wpłaty.
Zważywszy na fakt, iż zagadnienie właściwości organów podatkowych jest kwestią fundamentalną, o czy świadczą skutki jej naruszenia, nie można jej domniemywać jak również doszukiwać się jej w drodze wykładni systemowej czy celowościowej, o czy niejednokrotnie przypominał sąd administracyjny w swoich orzeczeniach. "Niedopuszczalne jest doszukiwanie się właściwości rzeczowej w drodze wykładni systemowej czy celowościowej. Rozszerzająca wykładnia przepisów
kompetencyjnych jest niedopuszczalna." (por. wyrok NSA z dnia 28.07.2005 r. sygn. akt FSK 2037/04; LEX nr 173233).
Jak wynika z przeprowadzonej powyżej analizy w obowiązujących przepisach prawa nie istnieją wyraźne normy prawne wskazujące na kompetencje dyrektora izby celnej do orzekania w I instancji w sprawach dotyczących rozliczenia dokonanej wpłaty na poczet należności głównej i odsetek, tym samym objęte skargą postanowienie jak i poprzedzające je postanowienie organu I instancji, jako wydane z naruszeniem przepisów o właściwości musiały zostać wyeliminowane z obrotu prawnego.
Na marginesie już tylko wskazać należy, iż poza opisanym naruszeniem prawa organy podatkowe dokonały nieprawidłowej interpretacji przepisów powoływanej wyżej ustawy o podatku akcyzowym. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego, terminy do złożenia deklaracji i dokonania zapłaty podatku z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia samochodu wyprowadzają one z treści art. 76 ww. ustawy. Tymczasem wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, iż kwestie związane z nabyciem samochodów osobowych niezarejestrowanych na ternie kraju zostały uregulowanie odrębnie i wyczerpująco w przepisach art. 80 – 82 ustawy o podatku akcyzowym, wcześniejsze - powoływane przez organy podatkowe - normy prawne (art. 75 – 79 ustawy) odnoszą się do wszystkich innych niezharmonizowanych wyrobów akcyzowych. Okoliczności ta w sposób zasadniczy wpływa na ocenę zaskarżonego postanowienia, bowiem termin zapłaty podatku stanowi jednocześnie moment do ustalenia istnienia zaległości podatkowej i wskazanie dla obliczania odsetek za zwłokę, a więc elementów istotnych dla wydania rozstrzygnięcia w kwestii przerachowania.
Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi stwierdzić należy, iż nie są one skuteczne w tym postępowaniu, przedmiotem oceny Sądu jest bowiem legalność aktu wydanego w trybie art. 62 i art. 55 Op., nie zaś kwestie związane w zasadnością istnienia obowiązku podatkowego, te mogą być podnoszone w postępowaniu wymiarowym wszczętym na wniosek strony (o stwierdzenie nadpłaty) lub z urzędu. Postanowienie w trybie art. 55 Op. stanowi potwierdzenie wynikających z przepisów prawa uprawnień organów podatkowych do zadysponowania dokonaną wpłatą i jest wyrazem czynności
rozrachunkowych, nie odnosi się do zasadności wymiaru zobowiązania (czy to zadeklarowanego przez podatnika czy też wynikającego z decyzji organu podatkowego). Dopóki w obrocie prawnym istnieje tytuł na podstawie którego została dokonana wpłata (deklaracja lub decyzja) istnieje też zobowiązanie (zaległość), w odniesieniu do której organ uprawniony jest podejmować przewidziane prawem działania.
Mając powyższe na uwadze Sąd działając na mocy art. 145 § 2 w związku z art. 134 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) stwierdził nieważność zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji.
Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 powołanej wyżej ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.