I SA/Wr 3177/00

I SA/Wr 3177/00 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2004-11-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2000-12-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Lidia Błystak /przewodniczący/
Marta Semiczek /sprawozdawca/
Zbigniew Łoboda
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 1357/06 - Wyrok NSA z 2008-01-11
II FSK 702/05 - Wyrok NSA z 2006-04-28
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
*Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
art. 23  ust. 1  pkt 46
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sentencja
W IMIENIU RZECZPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 listopada 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Anna Szokalska- Kruś po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2004 roku sprawy ze skargi B. i A. Ł. na Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r., zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę; oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy L. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok w wysokości [...], zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok w wysokości [...] oraz odsetek za zwłokę.
W wyniku przeprowadzenia przez Inspektora Kontroli Skarbowej w L. kontroli z dniach od [...] do [...], a następnie przeprowadzonego postępowania podatkowego opartego na zgromadzonym materiale dowodowym Urząd Skarbowy w G. stwierdził przy ustalaniu dochodu z działalności gospodarczej stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nieprawidłowości polegające na:
Zawyżeniu kosztów uzyskania przychodu na łączną kwotę [...] w związku z ujęciem w księdze rachunkowej po stronie kosztów:
kwoty [...] udokumentowanej fikcyjnymi fakturami,
wydatków udokumentowanych dowodami wewnętrznymi ,
wydatków poniesionych w roku 1994 oraz dwukrotnie tej samej faktury
faktury nie dotyczącej Spółki,
odpisów amortyzacyjnych przekraczających wskaźnik 124% wartości odpisów amortyzacyjnych za 1994 r.
wydatków ponoszonych na samochody osobowe nie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.
Zaniżeniu kosztów uzyskania przychodów na kwotę [...] będące wynikiem:
nie zaliczenia przez Spółkę do pozostałych kosztów operacyjnych nie umorzonej wartości sprzedanych środków trwałych.
Zawyżeniu przychodu na kwotę [...] poprzez:
ujęcie w księdze rachunkowej faktury sprzedaży dotyczącej 1994 r,
błędne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług usługę transportową w kraju stawką VAT w wysokości 0% zamiast 22%.
Zaniżeniu przychodów ze sprzedaży na łączną kwotę [...].
Wobec stwierdzenia powyższych nieprawidłowości w prowadzeniu ksiąg rachunkowych Urząd Skarbowy w G. uznał, iż księgi te były prowadzone przez Spółkę w sposób nierzetelny z naruszeniem art.24 ust. l i 2 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości, w związku z czym zostały pominięte jako dowód w postępowaniu podatkowym w myśl art.193 § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. -Ordynacja podatkowa.
W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy wnieśli o uchylenie w całości tej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy wobec naruszenia:
- art.122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszystkich niezbędnych czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,
- art.180 § l i art.187 § l Ordynacji podatkowej przez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie,
- art.123 § l Ordynacji podatkowej przez nie zapewnienie podatnikowi czynnego udziału w każdym stadium postępowania oraz
- art.20 ust.4 ustawy o rachunkowości przez błędną jego wykładnię.
Rozpatrując odwołanie Izba Skarbowa uznała, że związku z przychodami z działalności gospodarczej uzyskanymi przez podatnika, w rozumieniu art.22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mają wydatki:
w kwocie netto [...] na zakup fikcyjnych usług malowania ogrodzenia, robót budowlanych i remontowych na terenie A ul. M. [...]. Zdaniem Izby Potwierdzenie fikcyjności wykonania tych prac, stanowią następujące okoliczności:
a) pomiędzy rzekomym wykonawcą prac remontowych PW A a kontrolowaną jednostką zachodzą powiązania rodzinne, a mianowicie Pan S. P. prowadzący PW A jest zięciem Pana A. Ł.,
b) w związku z tymi pracami zostały wystawione dwie faktury tj. faktura nr [...] z dnia [...] oraz nr [...] z dnia [...] których kopii wystawca tych faktur - PW A nie posiada zaewidencjonowanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ewidencji sprzedaży podatku od towarów i usług,
c) na stanie magazynowym oraz w kosztach zakupu rzekomego wykonawcy prac ujętych w fakturze nr [...] z dnia [...] brak jest jakichkolwiek zapisów świadczących o poniesieniu wydatku z tytułu materiałów budowlanych w postaci glazury w ilości [...]m2 koniecznych do wykonania tych prac;
d) w ewidencjach sprzedaży firmy A pod numerami faktur sprzedaży, o których mowa wyżej ujęte są kopie faktur dokumentujące inne zdarzenia gospodarcze /sprzedaż/ na rzecz innych kontrahentów tj. Gospodarstwo Rolne Skarbu Państwa w K. i Parafia Rzymsko Katolicka pod wezwaniem [...] w G. oraz opiewające na niższe wartości.
w kwocie [...] dotyczące zakupu m.in. części do maszyn, samochodów, usług /np. piaskowanie i malowanie cementonaczep/, kawy i szampana itp. udokumentowane dowodami wewnętrznymi. Udokumentowanie powyższych zakupów dowodami wewnętrznymi stoi- zdaniem Izby- w sprzeczności z art.20 ust.4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, poz.591), który stanowi, że w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności. W świetle cyt. wyżej przepisu powyższe zakupy nie mogą być udokumentowane dowodami wewnętrznymi, gdyż czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art.2 ust. l ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, póz.50 z późn.zm.), w którym mowa, że opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto dowody wewnętrzne stanowiące podstawę księgowania tych operacji gospodarczych nie zawierają określenia wszystkich stron dokonujących operacji gospodarczej, co stoi w sprzeczności z art.21 ust. l pkt 2 ustawy o rachunkowości. Zdaniem Izby Skarbowej udokumentowanie takich zakupów dowodami wewnętrznymi nie pozwala na ustalenie strony sprzedającej oraz faktu rzeczywistego poniesienia wydatku.
w kwocie [...] stanowiącej sumę wydatków na zakup części oraz benzyny do samochodów marki Fiat 126p. o nr rej. [...] i [...] nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Właścicielami powyższych samochodów byli S. P. - zięć A. Ł. oraz B. Ł. - żona A. Ł. Podatnik - zdaniem Izby -w trakcie kontroli oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących na jakiekolwiek związki pomiędzy poniesionymi na samochody wydatkami a uzyskanym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przychodem. W szczególności nie przedstawiono żadnej umowy cywilnoprawnej, na mocy której podatnik był uprawniony do korzystania z tych samochodów, a także ewidencji przebiegu pojazdów, a samochody te nie były ujęte w ewidencji środków trwałych. W związku z tym Izba uznała, że brak jest dowodów potwierdzających, iż przedmiotowe samochody były wykorzystywane w działalności gospodarczej oraz dowodów pozwalających na prawidłowe ustalenie wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego dla potrzeb tej działalności tj. ewidencji przebiegu pojazdu, której wymóg prowadzenia określony jest w art.23 ust. l pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących naruszenia zasad postępowania, Izba wywodziła, że ocena kwestionowanego przez stronę sposobu przeprowadzenia kontroli przez UKS nie mogła być przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przez Urząd Skarbowy w G., gdyż nie jest on organem władnym do jej dokonywania. Organ podatkowy I instancji, stosownie do art. 187 § l Ordynacji podatkowej, swoje ustalenia oparł o prawidłowo przeprowadzone postępowanie podatkowe. Podczas całego postępowania podatkowego strona, ani jej pełnomocnik nie skorzystali z przysługujących im praw do wniesienia dodatkowych dowodów w sprawie. Z korespondencji prowadzonej pomiędzy Sądem Rejonowym w G. a Urzędem wynika, że strona miała możliwość pełnego wglądu do dokumentacji, z czego jednak zrezygnowała.
W skardze na powyższą decyzję skarżący zarzucili, iż zarówno decyzja Izby Skarbowej jak i poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego w G. zostały wydane z naruszeniem prawa, w związku z czym wnieśli o uchylenie w całości obu decyzji. W ocenie skarżących pozbawione podstaw jest kwestionowanie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie [...] stanowiącej wynagrodzenie za roboty, których przedmiotem było malowanie ogrodzenia oraz wykonanie innych robót budowlanych i remontowych w obiekcie B s.c. w G.. Zdaniem skarżącego podnoszone przez organy podatkowe fakty mające dowodzić fikcyjności umowy o wykonanie robót nie przesądzają o tym, że roboty remontowe faktycznie zostały wykonane. Za odmową zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów nie może przemawiać okoliczność, iż pomiędzy skarżącymi a wykonawcą robót zachodzą powiązania rodzinne. Na tą okoliczność nie prowadzono dowodów wnioskowanych przez skarżących.
Nie zgodzili się również z:
- przyjętym przez organy podatkowe stanowiskiem, że udokumentowanie zakupu części do maszyn i samochodów oraz niektórych usług za pomocą księgowych dowodów zastępczych narusza przepis art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości,
-odmową zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem części oraz paliwa do samochodów marki Fiat 126 p nr rej. [...] i [...],
Zarzucili ponadto, że organ I instancji dokonał ustaleń jedynie w oparciu o część dokumentów B s.c. oraz, że naruszono prawa skarżących do czynnego udziału w postępowaniu.
W toku sprawy Skarżący ponadto zarzucał, że zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o protokół UKS w L. i Urzędu Skarbowego w G., a nie materiał dowodowy w oryginale. Zdaniem pełnomocnika, naruszony został art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż stan faktyczny ustalono bez przeprowadzenia postępowania dowodowego. Zarzucał także, że ustalenia Urzędu Kontroli Skarbowej nie mogą być podstawą do rozstrzygnięcia, ponieważ kontrolujący nie posiadali prawidłowego upoważnienia do kontroli i bezprawnie dokonali zaboru dokumentów firmy.
W odpowiedzi na skargę, ustosunkowując się do powyższych zarzutów Izba Skarbowa podtrzymała pogląd , iż w czasie prowadzenia postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, który stanowił podstawę do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Wobec powyższego pozbawiony racji bytu jest zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 180 § l Ordynacji podatkowej, jako że wydanie decyzji poprzedzono analizą i oceną szczegółowo zgromadzonego materiału dowodowego bez potrzeby gromadzenia przez organ dodatkowych dowodów. Ponadto Izba Skarbowa wskazała, że ustalone w postępowaniu fakty świadczą niewątpliwie o fikcyjnym charakterze tych usług, a zatem przeprowadzenie dowodów w postaci oględzin obiektów, w których zostały rzekomo wykonane przedmiotowe prace, przesłuchanie podatnika i wykonawcy oraz ich pracowników byłoby w tym przypadku bezcelowe. Za gołosłowne uznała także zarzuty pełnomocnika dotyczące nieuwzględnienia przez organ podatkowy I instancji umów użyczenia samochodów osobowych, gdyż zarówno w trakcie kontroli i postępowania podatkowego tych dokumentów podatnik nie ujawnił.
Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. przed dniem [...] i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego- zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U 153 poz 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153 poz. 1270)
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga nie jest zasadna. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie można przyjąć, że wydając zaskarżoną decyzję organy naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz. 1270 ) Dlatego też nie zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Jak wynika z przepisu art. 145 § 1 pkt 1c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podstawę wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji administracyjnej może stanowić naruszenie przepisów postępowania, o ile mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Nie można zgodzić się z tym generalnym zarzutem skargi, jakoby decyzje wydane w sprawie niniejszej obarczone były takimi wadami wynikającymi z istotnych naruszeń zasad postępowania podatkowego które mogły by wpłynąć na treść rozstrzygnięcia.
Za bezzasadny trzeba uznać zarzut skargi, jakoby podstawę rozstrzygnięcia niniejszej sprawy stanowił wyłącznie wynik kontroli Inspektora Kontroli Skarbowej. W szczególności nie dopatrzył się Wojewódzki Sąd Administracyjny w ustaleniach organów podatkowych stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygnięć powielenia ustaleń organu kontroli skarbowej, zaś dokumenty źródłowe, na które powołują się organy znajdują się w aktach sprawy w postaci kserokopii potwierdzonych "za zgodność" z oryginałami. Skarżący zaś twierdząc, że materiał dowodowy jest niepełny, nigdy ich nie zaoferował innych dowodów. Nie sposób uznać za słuszny i tego zarzutu, iż postępowanie podatkowe w sprawie ograniczyło się jedynie do powielenia ustaleń faktycznych i wniosków poczynionych przez organ kontroli skarbowej a zawartych w kończącym jego postępowanie wyniku kontroli skarbowej. Organy skarbowe przeprowadziły we własnym zakresie szeroką analizę posiadanych dowodów, uzupełniając je o dodatkową kontrolę podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Znajduje to odzwierciedlenie nie tylko w szerokim uzasadnieniu decyzji organu I instancji ale także w prowadzonej w trakcie postępowania korespondencji z podatnikiem. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego analiza dokumentów źródłowych przeprowadzona przez organ I instancji daje podstawę do stwierdzenia, iż skarżący w prowadzonej działalności gospodarczej roku 1995 zaniżył przychody oraz zawyżył koszty uzyskania przychodów. Skarżący w żaden sposób nie wykazali, aby w toku postępowania organy skarbowe ograniczały im dostęp do materiałów postępowania podatkowego. Z przedstawionych dowodów wynika także, że mieli oni możliwość przeglądania dokumentów będących w posiadaniu innych organów - w tym sądu, prokuratury i Urzędu Kontroli Skarbowej. Nic nie stało na przeszkodzie, aby wskazać organom skarbowym dokumenty znajdujące się w tych zbiorach, a potwierdzające tezy podatnika. "...Wprawdzie przepis art. 122 ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności w sytuacji, gdy podatnik nawet nie sygnalizował istnienia innych dowodów..."(wyrok NSA w Warszawie z 06.06.2000 sygn. III SA 1252/99 LEX nr 43953). "... Podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza, jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony..." (wyrok NSA O/Z w Lublinie z 22.05.2000 sygn. I SA/Lu 249/99 LEX nr 45373).
Z tych też względów bez znaczenia są zarzuty dotyczące upoważnienia do przeprowadzenia kontroli. Ponieważ podstawą rozstrzygnięć był posiadany przez Urząd Skarbowy materiał dowodowy w postaci między innymi kopii dokumentów i urządzeń księgowych- których zgodności z oryginałem strona w istocie nie kwestionuje- trudno uznać iż uchybienia procedurze kontroli mogły mieć wpływ na wynik sprawy, co zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz poprzednio obowiązującym art. 22 ust 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ( Dz U nr 74 poz. 368 z późn. zm.) stanowić może podstawę uchylenie decyzji.
Bezzasadne są także pozostałe zarzuty podniesione przez skarżącego.
Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika, że usługi opisane w dwóch zakwestionowanych fakturach wystawionych przez S. P. PW A nie zostały w rzeczywistości przez tą firmę wykonane.
Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. "...By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny..." (wyrok NSA O/Z w Poznaniu z dnia 29.06.2000 sygn. I SA/Po 1342/99 LEX nr 43051) W niniejsze sprawie niespornym jest, że wykonawca usługi PW A nie tylko nie posiada kopii zakwestionowanych faktur, ale także wystawiła z takimi samymi numerami inne faktury, dokumentujące sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich. Spornym w tej sytuacji pozostaje jedynie, czy rzeczywisty przebieg zdarzeń prawidłowo odzwierciedlony jest w dokumentacji podatnika czy w dokumentacji PW A.
Organy podatkowe obu instancji dokonały wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego w kwestii możliwości wykonania usługi przez PW A. Wobec oczywistej sprzeczności dokumentacji obu firm, organ podatkowy, kierując się zasadą prawdy obiektywnej, miał podstawy uznać, że brak jest dowodów wiarygodnie potwierdzających wykonanie usługi. Organy podatkowe w sposób logiczny wykazały przy tym, że PW A w zakresie swojej działalności usług takich nie prowadziła i nie posiadała ku temu środków i możliwości. Również wyrażane przez skarżącego domniemania posługiwania się przy świadczeniu usług podwykonawcami nie znajdują potwierdzenia w dokumentacji PW A.
"...Ocena materiału dowodowego zastrzeżona jest dla organu podatkowego. Zasada swobodnej oceny dowodów przez organ prowadzący postępowanie administracyjne (art. 191 Ordynacji podatkowej) wyłącza możliwość odmiennej, niż dokonał to organ orzekający w postępowaniu, oceny wiarygodności i mocy dowodowej dowodów, na których oparł decyzję, chyba że organ ocenił dowody w sposób dowolny..." (wyrok NSA O/Z w Lublinie z dnia 10.09.1999 sygn. I SA/Lu 734/98 LEX nr 42717). Ponieważ - zdaniem Sądu w niniejszej sprawie dowolność taka nie wystąpił, nie można twierdzić iż organy skarbowe naruszyły w tym zakresie przepisy proceduralne.
Zgłaszane przez podatnika wnioski dowodowe nie mogły prowadzić w tym zakresie do innych ustaleń. W szczególności żaden z dowodów nie mógłby podważyć faktu, że PW A nie ujęła w przychodach powyższej kwoty, zaś dowód z opinii biegłego nie mógł dotyczyć istoty sporu, skoro organy skarbowe nie kwestionowały samego faktu wykonania robót, co więcej, wskazywały na dokumenty z których wynika przeprowadzenie prac przez innego wykonawcę. "...Nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, jaką dokumentują, a więc są nierzetelne przez to na przykład, że wskazują na udział w tej operacji gospodarczej strony, która w niej nie brała udziału lub operację tę opisują w sposób niezgodny z rzeczywistością, wskazując na sprzedaż towaru lub usługi innych niż w rzeczywistości miały miejsce..."( wyrok NSA O/Z w Szczecinie z 09.06.1999 sygn. akt SA/Sz 1499/98 LEX nr 38981).
Również ustalenia dotyczące nienależytego dokumentowania części wydatków uznać należy za prawidłowe. Wprawdzie art. 20 ust 4 ustawy o rachunkowości przewiduje, że "W przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji...", jednakże dowody takie również muszą odpowiadać warunkom określonym w art. 21 to jest zawierać co najmniej:
1) określenie rodzaju dowodu,
2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,
5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki majątkowe,
6) stwierdzenie zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca księgowania oraz - o ile nie wynika to z techniki dokonywania zapisów - sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych wraz z podpisem osoby odpowiedzialnej za te wskazania,
7) numer identyfikacyjny dowodu.
Z materiałów sprawy wynika, że wystawiane przez skarżącego "dowody wewnętrzne" warunkom tym nie odpowiadały- w szczególności nie zawierały określenia stron transakcji. Nie mogły być więc uznane za prawidłowe dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach."...Dokumenty potwierdzające dokonanie konkretnych transakcji, nie spełniające wszystkich wymagań określonych w art. 21 ustawy o rachunkowości, mogą być uznane za dowody świadczące o poniesionych kosztach, jednakże może to dotyczyć tylko niewielkich uchybień formalnych, np. braku niektórych elementów, które mogą być uzupełnione, a fakt dokonania danej transakcji może być potwierdzony u kontrahenta..." (wyrok NSA O/Z w Łodzi I SA/Łd z 27.01.1998 sygn. akt 1056/97 ONSA 1998/4/138). W niniejszej sprawie wady dokumentów księgowych były tego rodzaju, że wykluczały potwierdzenie prawidłowości transakcji innymi środkami. Także podatnik nie wskazał żadnych dowodów, które mogłyby uwiarygodnić fakt dokonania takich transakcji.
Również wydatki związane z używaniem samochodów osobowych nie zostały przez podatnika udokumentowane w sposób prawidłowy i to nie zależnie od zastrzeżeń dotyczących tytułu prawnego do korzystania z samochodu. Zgodnie z art. art. 23 ust 1pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. ( t.j Dz.U. z 2000r nr 14 poz. 176 ) nie uważa się za koszt uzyskania przychodów poniesionych wydatków, z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, według określonego wzoru. Skoro ewidencja przebiegu nie była prowadzona i nie wynika z niej "faktyczny przebieg pojazdu" , to wydatki z tytułu używania samochodu w ogóle nie mogą stanowić kosztu, ponieważ każda kwota będzie w tym wypadku przekraczała określony zgodnie z tym przepisem limit.
Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów.
Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.