I SA/WR 2363/01

I SA/Wr 2363/01 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2004-02-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2001-07-26
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Andrzej Cisek
Halina Betta /przewodniczący/
Lidia Błystak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
art. 22 ust. 1
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Betta Sędziowie: Sędzia WSA Andrzej Cisek Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca) Protokolant: Lucyna Barańska Po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi J.B. i Z. G. - B. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżących kwotę 300 (trzysta) zł. tytułem zwrotu opłaty sądowej.
Uzasadnienie
I SA/ Wr 2363/01
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] Nr [...] Izba Skarbowa na podstawie art. 207 i art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchyliła w części decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] określającą J. B. i Z. G. - B. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie [...], zaległość w tym podatku w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę w wys. [...] i określiła należny podatek dochodowy na kwotę [...], zaległość podatkową na kwotę [...] oraz odsetki za zwłokę w wys. [...]. Wskazał organ II instancji, iż organ I instancji nie uznał części wydatków zaliczonych w koszty uzyskania przychodu związanego z prowadzonych przez stronę Biurem Prawnym na kwotę [...], w związku z czym na podstawie art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej i § 10 ust. 3 rozporz. Min. Fin. z dnia 14.12.1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 148, poz. 720) uznał prowadzoną księgę za nierzetelną i nie uznał jej za dowód w postępowaniu podatkowym. Obniżył zeznane koszty uzyskania przychodu z Kancelarii A J. B. o kwotę [...] tj. wartość zakupionych książek (Romantyzm, Oświecenie) i również nie uznał podatkowej księgi przychodów i rozchodów za dowód w sprawie oraz koszty uzyskania przychodu z tytułu przychodów z najmu pomniejszył organ o koszty poniesione w okresie nieobjętym umową najmu. Nie uwzględnił organ odliczenia od podatku kwoty [...] z tytułu ulgi mieszkaniowej z roku ubiegłego, bowiem w postępowaniu wymiarowym za 1997 r. całość odliczeń została uwzględniona. Wskazał organ odwoławczy na treść art. 22 ustawy o podatku dochodowym oraz przepisów rozporz. Min. Fin. z dnia 14.12.1995 r. i obowiązki z nich wynikające. Odnośnie zakwestionowanego zakupu literatury stwierdził organ, że zakup ten dotyczył książek encyklopedycznych, o tematyce niezwiązanej z prowadzoną działalnością prawniczą. Odnośnie zakwestionowanych wydatków z tytułu rozmów telefonicznych prowadzonych z aparatu prywatnego znajdującego się w lokalu mieszkalnym skarżących, wykorzystywanym w części na Biuro Prawne, stwierdził organ, że brak wykazania związku tych rozmów z prowadzona działalnością, w świetle uznania w całości za koszty uzyskania przychodu wydatków związanych z rozmowami z dwóch telefonów komórkowych i aparatu stacjonarnego z lokalu przy ul. P., uzasadnia przyjęte stanowisko organu I instancji. Podzielił organ odwoławczy stanowisko skarżących co do braku podstaw do zakwestionowania kosztu renowacji sofy znajdującej się na wyposażeniu Biura Prawnego jako kosztu uzyskania przychodu roku 1998. Wskazał organ odwoławczy, że skarżący
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
3
zdecydowali, że lokal zakupiony przy ul P. będzie miał charakter lokalu mieszkalnego przeznaczonego do używania przez Biuro Prawne, co przesądza o tym, czy wydatki związane z tym lokalem stanowią koszty uzyskania przychodów Biura Prawnego. Skoro z akt sprawy wynika, że wydatki poniesione na remont lokalu mieszkalnego w żaden sposób nie wpływały na dostosowanie pomieszczeń mieszkalnych do celów prowadzonej działalności gospodarczej, co strona podkreśla w odwołaniu, nie stanowią one kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy. Mieszkalny charakter lokalu przesądza również o braku podstaw do zaliczenia w koszty odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu, który nie stanowi składnika majątkowego firmy. Zdaniem organu II instancji związku z przychodem nie miały również wydatki na zakup mebli kuchennych do tego mieszkania, jednakże na przeszkodzie korekcie w tym zakresie stoi przepis art. 127 i art. 234 Ordynacji podatkowej. Podzielił organ odwoławczy stanowisko organu I instancji, iż nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów stałe opłaty odnoszące się do wynajmowanego przez stronę lokalu mieszkalnego przy ul. B. , w okresie, gdy lokal ten nie jest wynajmowany, ze względu na brak związku tych kosztów z przychodem. W zakresie wypłaconych zasiłków z ubezpieczenia społecznego wskazał organ na ustalenia wynikające z księgi podatkowej Kancelarii A J. B., iż przychody te nie zostały w całości uwzględnione ani w księdze ani w zeznaniu podatkowym, co skutkowało uwzględnieniu ich przy obliczaniu podstawy opodatkowania. Odnośnie odliczeń od dochodu i od podatku wydatków mieszkaniowych wskazał organ na decyzję w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r., w której wynika, że dochód strony pozwolił na odliczenie poniesionych wydatków mieszkaniowych w pełnej wysokości, pozostała do odliczenia od podatku dochodowego, uwzględniona przez organ odwoławczy, kwota [...]. Nie zgodził się organ odwoławczy z zarzutem opieszałości postępowania.
W skardze skarżący J. B. i Z. G. - B. wnieśli o częściowe uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając nieprawidłową interpretację przepisów w zakresie nieuwzględnienia: 1/ wydatków w kwocie [...] z tytułu zakupu książek o charakterze encyklopedycznym (Encyklopedia Biologii, Religie Świata) wskazując, że te i inne książki umieszczone są w biblioteczce znajdującej się w lokalu Biura mającym odrębne wejście, dodając, że publikacje na temat wiedzy encyklopedycznej, przy świadczeniu usług intelektualnych, nie wymagają wskazywania związku przyczynowo - skutkowego z przychodem; 2/ wydatków w kwocie [...]. za rozmowy z telefonu znajdującego się w mieszkaniu strony, który wykorzystywany jest w prowadzonej działalności Biura Prawnego;
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
4
3/ wydatków w kwocie [...] z tytułu remontu lokalu mieszkalnego przy ul. P., stanowiącego środek trwały Biura Prawnego, w którym w grudniu 1997 r. prowadzona była działalność prawnicza - kancelaria Biura Prawnego, które to wydatki były wydatkami na remont lokalu mieszkalnego, co przyznał organ II instancji, którego wartość mogła strona ustalić ryczałtowo, co jednocześnie zwalniało ją od wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych. Podkreśliła strona, że lokal w chwili zakupu był zdatnym do użytku, nie wymagający nakładów adaptacyjnych, a wykonywane w 1998 r. prace miały charakter remontowy i były prowadzone w trakcie eksploatacji lokalu jako kancelarii prawnej. Rodzaj tych prac nie zmienił charakteru lokalu mieszkalnego na użytkowy i w każdej chwili, po zmianie mebli, mógł zostać użytkowany jako mieszkanie. Skarżący podnieśli, że po to zaciągnęli kredyt w celu kupna przedmiotowego lokalu i prowadzili jego remont, aby poniesione z tego tytułu koszty poprawiając warunki prowadzonej działalności, wpłynęły na ich dochód. Efekt taki skarżący uzyskali, gdyż dochody ich w kolejnych latach znacznie wzrosły; 4/ wydatków w kwocie [...] z tytułu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P. w celu przeznaczenia go na kancelarię, mimo, iż lokal ten spełnia warunki z § 2 ust. 1 pkt. 1 rozporz. Min. Fin. z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i jest środkiem trwałym; 5/ wydatków w kwocie [...] (za okres od kwietnia do sierpnia 1998 r.) z tytułu opłat stałych lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem, w okresie, gdy lokal nie był wynajmowany (przychód z najmu pojawił się dopiero we wrześniu 1998 r.). Zarzucili skarżący określenie odsetek za zwłokę bez wskazania wyraźnej podstawy prawnej oraz niepodzielenie zarzutu skarżących co do opieszałości postępowania organu podatkowego I instancji, mimo podzielenia tego stanowiska przez organ I instancji i umorzenia części odsetek za zwłokę.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację. Zwrócił organ odwoławczy, że zastosowanie przepisu art. 22 ust. 1 ustawy wymaga nie tylko poniesienia wydatków, ale poniesienia ich w celu osiągnięcia przychodu, zatem istotna jest celowość poniesionych wydatków. Odnośnie zakupionego lokalu przy ul. P. powtórzył organ swoje stanowisko, że strona, nie wprowadzając tego lokalu do ewidencji środków trwałych sama zdecydowała, że lokal ten nie stanowi majątku firmy, a jedynie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Odnośnie niezakwestionowanych przez organ II instancji wydatków związanych z tym lokalem wyjaśnił organ, że odstąpił od ich korekty ze względu na przepis art. 127 i art. 234 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił organ, że istotnie przepis art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej nie jest spójny z art. 12 ust. 1 pkt. 1 ustawy o
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
5
Narodowym Banku Polskim, jednakże celem przepisu art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej jest związanie stawki odsetek za zwłokę z podstawową stopą procentową kredytu lombardowego, która ustalana jest na podstawie przepisów o NBP, natomiast jaki organ stopę tę ustala jest kwestią marginalną, nie wpływającą na obowiązek naliczenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Odnośnie zarzutu przewlekłości postępowania przed organem I instancji wskazał organ odwoławczy, że organ I instancji wydając decyzję w zakresie częściowego umorzenia odsetek od zaległości, sam uznał zarzuty strony w kwestii zwłoki tego organu w prowadzeniu postępowania w zakresie zobowiązania podatkowego za 1998 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi".
Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Przeprowadzona w przedmiotowej sprawie kontrola legalności zaskarżonej decyzji pozwoliła na stwierdzenie, iż decyzja ta narusza prawo, co czyni skargę uzasadnioną. Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia, co wynika z treści skargi, jest kwestia zawyżenia przez skarżących kosztów uzyskania przychodów za 1998 r. przez zaliczenie do nich wydatków: 1) w kwocie [...] z tytułu zakupu książek o charakterze encyklopedycznym -Encyklopedia Biologii, Religie Świata, encyklopedii historycznych, geograficznych, 2) w kwocie [...]. z tytułu wykorzystywanego przez stronę do celów Biura Prawnego telefonu zarejestrowanego na skarżącego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, w którym zamieszkują skarżący i w którym znajduje się siedziba Biura Prawnego, 3) w kwocie
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
6
[...] z tytułu kosztów remontu lokalu mieszkalnego położonego przy ul. P., wykorzystywanego na działalność Biura Prawnego, 4) w kwocie [...] z tytułu odsetek od kredytu inwestycyjnego na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P., 5) w kwocie [...] z tytułu opłat stałych dotyczących lokalu mieszkalnego przy ul. B. przeznaczonego pod wynajem, za okres gdy lokal ten nie był wynajmowany.
Definicję kosztu uzyskania przychodu zawiera przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określając, że "kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23".
Definicja ta zawiera bardzo ogólne pojęcie kosztów uzyskania przychodów. Cytowany przepis był przedmiotem analizy i interpretacji szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 29.11.1994 r. sygn. SA/Wr 1242/94; wyrok z dnia 22.04.1998 HISA 243/97; SA/Po 1393/92 z dnia 3.11.1992 r. i inne), czego konsekwencją jest utrwalona linia orzecznictwa. Poglądy wyrażone w tych wyrokach Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela w całej rozciągłości.
W świetle przyjętej interpretacji użyte w art. 22 ust. 1 sformułowanie "wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" powinno być interpretowane w ten sposób, że za koszt uzyskania przychodu może być uznany jedynie wydatek, który pozostaje w związku o charakterze skutkowo - przyczynowym lub gospodarczym ze źródłem przychodu. Nie stanowią natomiast kosztu uzyskania przychodu wydatki, które obiektywnie nie mogą przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła. Zwrot "w celu" użyty w omawianym przepisie oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku danego wydatku z prowadzoną działalnością i jego właściwego udokumentowania. Przy rozpatrywaniu tej szczególnej więzi jaka winna zachodzić między wydatkiem a osiągnięciem przychodu należy mieć na uwadze, że chodzi tu o konkretne przychody osiągnięte w danym roku podatkowym, a nie o jakieś bliżej niesprecyzowane przychody, które będą określone również w bliżej nieokreślonym czasie. Rozwiązania zawarte w art. 22 należy rozpatrywać, zgodnie z zasadami wykładni systemowej wewnętrznej, łącznie z przepisami art. 23, które w sposób enumeratywny wyliczają, jakiego
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
7
rodzaju wydatków, pomimo że są one poniesione w celu osiągnięcia przychodów, ustawodawca nie uważa za koszty uzyskania przychodów.
W świetle powyższych uwag zgodzić się należy z organami podatkowymi kwestionującymi zaliczenie przez skarżących w koszty uzyskania przychodu roku 1998 wydatków na zakup książek o charakterze encyklopedycznych, rozmów prowadzonych z prywatnego telefonu zarejestrowanego na skarżącego, skapitalizowanych odsetek od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. P., stałych opłat związanych z mieszkaniem przy ul. B. w okresie, gdy lokal ten nie był wynajmowany. Rozpoznając zarzuty skargi w kwestii tych wydatków przyznać należy rację organom podatkowym zwracającym uwagę na fakt, że skarżący kwalifikując wymienione wydatki jako koszty uzyskania przychodu zapominają, że obok ustanowionego w omawianym przepisie art. 22 ust. 1 warunku związku tych wydatków z przychodem istotnym elementem jest ich celowość.
Rację mają skarżący stwierdzając, że wydatki na zakup książek, również o charakterze encyklopedycznym, stanowią narzędzie pracy intelektualnej przy świadczeniu usług prawniczych. Zwrócić jednak należy uwagę na związek zakupionych książek z przychodem, którego osiągnięciu mają one służyć. Kwestionowane książki z pewnością służą pogłębianiu wiedzy i rozwojowi intelektualnemu, jednakże uznanie, że każdy wydatek na zakup książek służących pogłębianiu wiedzy w szerokim zakresie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej stanowi niedopuszczalną, rozszerzającą interpretację przepisu art. 22 ust. 1 ustawy. Warunek związku z przychodem i celowości wydatku, biorąc pod uwagę charakter prowadzonej przez skarżących działalności gospodarczej, spełniają jedynie te książki, które służą prowadzonej działalności gospodarczej, a więc książki prawnicze, zajmujące się różnymi dziedzinami prawa czy to materialnego czy procesowego i inne ściśle z tym zakresem związane, wykorzystywane w tej działalności. Natomiast książki służące pogłębieniu czy poszerzeniu wiedzy encyklopedycznej z innych dziedzin winny stanowić nakłady na własne wykształcenie, a koszty tych wydatków są kosztami osobistymi podatnika.
Prawidłowo dokonane w zaskarżonej decyzji ustalenia, których skarżący nie podważyli skutecznie, w odniesieniu do wydatków związanych z telefonem zarejestrowanym na skarżącego, znajdującym się w części budynku zamieszkiwanej przez skarżących, w którym także znajduje się Biuro Prawne, nie pozwalają na związanie poniesionych wydatków z tego tytułu z przychodem uzyskanym z prowadzonej działalności gospodarczej.
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
8
Uznając za koszty uzyskania przychodu wydatki z tytułu użytkowania dwóch telefonów
komórkowych i telefonu stacjonarnego zarejestrowanego w lokalu przy ul. P.,
słusznie organy podatkowe wyłączyły wydatki z tytułu wszystkich rozmów telefonicznych
prowadzonych z prywatnego telefonu znajdującego się w mieszkaniu skarżących ze względu
na niewykazanie ich związku z prowadzoną działalnością. Twierdzenie skarżących, że dla
celów prowadzenia rozmów prywatnych wykorzystywany był telefon zarejestrowany na
matkę skarżącej, zajmującą drugi, znajdujący się w budynku, lokal mieszkalny, nie może
zostać uznane za wiarogodne w świetle zarówno zasad doświadczenia życiowego, jak i wobec
braku jakiegokolwiek uprawdopodobnienia tego stanowiska przez skarżących. Nie można
uznać za przesądzający w tym zakresie faktu, iż telefon znajdował się w mieszkaniu w którym
znajdowało się również Biuro Prawne.
Przyznał Sąd rację stanowisku organów podatkowych w zakresie wyłączenia z kosztów
uzyskania przychodów wydatku z tytułu skapitalizowanych odsetek od kredytu
inwestycyjnego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego, w którym prowadzona jest
działalność gospodarcza. Wydatek na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego majątek
prywatny skarżących, nie jest wydatkiem mającym na celu uzyskanie przychodu z
działalności gospodarczej (art. 22 ust. 1 ustawy).
Bezspornym jest fakt, iż lokal przy ul. P., na zakup którego został zaciągnięty
kredyt, jest lokalem mieszkalnym wykorzystywanym obecnie do prowadzonej działalności
gospodarczej. Niespornym jest również fakt, iż lokal ten nie został wprowadzony do majątku
spółki cywilnej, nie podlegał również amortyzacji.
Na marginesie zauważyć należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy nie uważa się za
koszty uzyskania wydatków na nabycie środków trwałych.
W przypadku sfinansowania wydatków mających na celu uzyskanie przychodów pożyczkami
(kredytami), stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy, nie uwzględnia się w kosztach
uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem
skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).
W świetle tego przepisu w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy, warunkiem uznania za koszty uzyskania
przychodu odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między
kredytem a przychodem z działalności gospodarczej.
Jeżeli kredyt został zaciągnięty na sfinansowanie prowadzonej działalności, odsetki od niego
stanowią koszty uzyskania przychodu. W sytuacji gdy kredyt został zaciągnięty w celu
zakupu składników prywatnego majątku osób prowadzących działalność gospodarczą,
niedopuszczalne jest uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu kosztów obsługi tego
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01
9
kredytu (w tym odsetek), nawet wówczas gdy składnik ten wykorzystywany jest w
prowadzonej działalności, co przyczynia się do uzyskania przychodu.
Podzielił Sąd także stanowisko organów podatkowych w kwestii wyłączenia z kosztów
uzyskania przychodów wydatków z tytułu stałych opłat związanych z mieszkaniem przy ul.
B., za okres, w którym mieszkanie to nie było wynajmowane.
W podatku dochodowym przedmiotem opodatkowania jest dochód osiągnięty ze źródła
przychodów, rozumiany jako przychód z poszczególnego źródła, pomniejszony o koszty jego
uzyskania (art. 9 ustawy). Przepis art. 10 ustawy, który zawiera katalog podstawowych źródeł
przychodu, jako odrębne źródło przychodu wymienia w ust. 1 pkt. 6 - najem.
Ponieważ, co już wyżej podniesiono, z oceny związku z prowadzoną działalnością
gospodarczą winno w szczególności wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może
przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła, w sytuacji, gdy przedmiotowy
lokal mieszkalny przy ul. B. nie był wynajmowany przez określony czas, wydatki
związane z opłatami stałymi dotyczącymi tego lokalu w tym okresie, jako niezwiązane z
przychodem, nie mogą podlegać zaliczeniu w koszty jego uzyskania.
Podziela Sąd natomiast zarzuty skargi odnoszące się do wyłączenia z przychodów wydatków
związanych z lokalem mieszkalnym położonym przy ul. P., wykorzystywanym do
prowadzenia działalności gospodarczej.
Nie budzi rozbieżności między stronami charakter tych wydatków, które organ odwoławczy
uznał za wydatki remontowe i które poczynione zostały w trakcie 1998 r. Tylko w sytuacji
zaliczenia kwestionowanych wydatków do wydatków na ulepszenie środka trwałego, zgodnie
z treścią przepisu art. 23 ust. 1 pkt. c) ustawy, nie podlegałyby one zaliczeniu bezpośrednio w
ciężar kosztów uzyskania przychodów, lecz powiększałyby wartość środka trwałego
stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
Niesporne jest także, iż przedmiotowy lokal wykorzystywany jest do prowadzenia
działalności gospodarczej, nie został wpisany do ewidencji środków trwałych spółki cywilnej
Biuro Prawne i nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne od tego lokalu.
Jak wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych protokołu, lokal ten został
przyjęty do używania przez skarżących z dniem 1 grudnia 1997 r., natomiast z dniem 1
stycznia 1998 r. wykazano lokal ten w ewidencji działalności gospodarczej Urzędu
Miejskiego. Nie ma wpływu na ustalenie daty rozpoczęcia w przedmiotowym lokalu
działalności gospodarczej przez skarżących wymiar podatku od nieruchomości za 1998 r.
Skoro zatem niekwestionowanym jest charakter remontowy wykonanych prac w lokalu przy
ul. P., a także fakt prowadzenia w nim działalności gospodarczej, brak jest
Sygn. akt ISA/Wr 2363/01 10
uzasadnienia do wyłączenia spornych wydatków z kosztów uzyskania przychodu działalności gospodarczej skarżących. Dla oceny zaistnienia kryteriów zaliczenia wydatków remontowych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej nie ma znaczenia fakt, iż przedmiotowy lokal faktycznie jest lokalem mieszkalnym i w każdym czasie może mu zostać przywrócona ta rola, skoro niewątpliwym jest wykorzystywanie tego lokalu w 1998 r. do prowadzenia działalności gospodarczej, a więc uprawnionym wydaje się stwierdzenie, że poniesione nakłady na prace remontowe pozostają w związku z tą działalnością i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu, co skutkuje uznaniem, że podlegają zaliczeniu bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy winien organ podatkowy ustalić zakres wykorzystywania przedmiotowego lokalu w prowadzonej przez skarżących w 1998 r. działalności gospodarczej, a w związku z tym i zakres wydatków z tytułu wykonanych prac remontowych, co winno pociągnąć za sobą skorygowanie kosztów uzyskania przychodów. Ograniczenie kwestii spornej dotyczącej daty rozpoczęcia działalności gospodarczej w lokalu przy ul. P. do dwóch dat - daty z protokołu przyjęcia lokalu do używania względnie daty zgłoszenia siedziby wykonywania działalności do ewidencji działalności gospodarczej, pozwoli organowi podatkowemu na ustalenie faktycznej daty rozpoczęcia tej działalności w oparciu o przedłożone przez skarżących dowody dokumentujące tę okoliczność i przyporządkowanie poniesionych wydatków na remont lokalu, stosownie do dokonanych ustaleń.
Powyższe uwagi skutkują stwierdzeniem, iż zaskarżona decyzja narusza prawo, a to przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.
Orzeczenie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 wskazanej wyżej ustawy.