I SA/WR 230/20

I SA/Wr 230/20 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2021-02-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-04-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Katarzyna Radom
Marta Semiczek
Piotr Kieres /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 937/21 - Wyrok NSA z 2023-11-15
II FSK 230/20 - Wyrok NSA z 2022-10-13
I SA/Kr 542/19 - Wyrok WSA w Krakowie z 2019-07-04
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego w części
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 1387
art. 30a, 30 c b
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom,, Sędzia WSA Marta Semiczek,, , po rozpoznaniu w Wydziale I, w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 lutego 2021 r. sprawy ze skargi: J. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.705.2019.2.AC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych: I. uchyla wymienioną interpretację indywidualną w zaskarżonej części, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Strony skarżącej kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowadministracyjnego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi J.K. (dalej jako: Wnioskodawca, Strona, Skarżący) jest ta część interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako DKI, Organ interpretujący, Organ) z [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Z przedstawionego we wniosku (data wpływu do DKIS – [...].11.2019 r., uzupełniony [...].02.2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, opodatkowaną na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, obecnie osiąga przychody z tytułu tej działalności wyłącznie na terenie Polski, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a dochody z działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest programistą, a w ramach prowadzonej działalności zajmuje się wyłącznie wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca stwierdził we wniosku, że działalność ta obejmuje prawce rozwojowe, a nie badania naukowe. Podjęta przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych łub nowych produktów, procesów lub usług. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.
W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał cztery pytania:
I. "Czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które Wnioskodawca wytwarza, ulepsza lub rozwija w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ?";
II. "Czy - w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 – Wnioskodawca może od całości dochodu z własnej działalności gospodarczej stosować w rozliczeniu rocznym 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT ?";
III. "Czy - w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 – Wnioskodawca może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej ?";
IV. "Czy - w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3 – Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT ?";
V. "W razie uznania w wyniku odpowiedzi na pytanie 4, że Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, to jak należy rozumieć w sytuacji Wnioskodawcy wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jeśli wszystkie koszty te są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami ?"
Wnioskodawca względem każdego pytania przedstawił własne stanowisko, uznając, że:
Ad. I
Autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza, rozwija lub ulepsza w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.
Ad. II
Poza działalnością w zakresie programów komputerowych Wnioskodawca nie prowadzi żadnej innej działalności, a więc może On do całości dochodu z własnej działalności stosować w rozliczeniu rocznym 5% stawkę z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT,
Ad. III
Zdaniem Wnioskodawcy może On również stosować metodę z art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy to dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej z uwagi na to, że wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę koszty mają charakter kosztów o charakterze ogólnym. Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że w Jego przypadku nie ma zastosowania art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, zgodnie z którym przy wyliczaniu wskaźnika nexus, do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Katalog kosztów wyłączonych jest otwarty, niemniej jednak chodzi o wszystkie koszty, które nie są związane bezpośrednio z IP. U Wnioskodawcy, z uwagi na jednorodny charakter prowadzonej działalności, wszystkie koszty są związane bezpośrednio z wytwarzanymi, ulepszanymi lub rozwijanymi prawami do programów komputerowych. Koszty te są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami, z tytułu których Wnioskodawca uzyskuje przychód i z tego względu Wnioskodawca uważa, że może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W praktyce, przy wyliczeniu dochodu rocznego - z uwagi na specyfikę działalności Wnioskodawcy - może On od sumy uzyskanych przychodów odjąć sumę poniesionych kosztów uzyskania przychodów i do tak ustalonego dochodu zastosować stawkę 5% podatku.
Ad IV
Wnioskodawca nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez niego działalności. Podkreślił Wnioskodawca, że w ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się niczym innym poza wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zgodnie z Objaśnieniami, w przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Jednak w przypadku Wnioskodawcy byłoby to w istocie powtórzenie zapisów znajdujących się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Ad V
Wnioskodawca podnosi, że w jego działalności wszystkie koszty są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami własności intelektualnej, dlatego też przez wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej należy rozumieć ujęcie wszystkich kosztów w ewidencji, o której m owa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.
W wydanej [...] lutego 2020 r. Interpretacji DKIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe wyłącznie w stosunku do pytania pierwszego. Natomiast za nieprawidłowe uznał Organ interpretujący stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w pozostałym zakresie. Kwestionując racje Wnioskodawcy DKIS podniósł, że w oparciu art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
– wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
– prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
– wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
– dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
– dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują ww. informacje, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Organ interpretujący wskazał również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Zdaniem DKIS z powyższych regulacji wynika, że podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów I kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.
Mając to na uwadze Organ interpretujący zwrócił uwagę, że w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca uznał, że nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez Niego działalności. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się niczym innym poza wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Prowadzenie takiej ewidencji byłoby w istocie powtórzeniem zapisów znajdujących się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Z uwagi na zapisy ustawowe, Wnioskodawca zamierza jednak założyć przed sporządzeniem zeznania podatkowego odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w postaci kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Ewidencję tę Wnioskodawca będzie prowadził w jednej z form akceptowanych w Objaśnieniach (np. w formie arkusza kalkulacyjnego lub w innej formie elektronicznej). Jednakże, w przypadku Wnioskodawcy, wszystkie wydatki dotyczą wyłącznie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku Wnioskodawcy jest możliwe ustalenie przychodu na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również jest możliwe wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Odnosząc się do wyżej wskazanego stanowiska Strony DKIS stwierdził, że fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box, tj. po zakończeniu roku podatkowego, przed sporządzeniem zeznania podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.
W konkluzji swojego stanowisk DKIS uznał, że skoro w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów, dalsze rozważania na temat konstrukcji podstawy opodatkowania (np. stosowania metody, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) są bezprzedmiotowe. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.
Wnioskodawca jak wskazano na wstępie zaskarżył interpretacje indywidualną z [...] lutego 2020 r. w części, w której stanowisko Strony uznano za nieprawidłowe zarzucając jej naruszenie:
– art. 14c § 1 zdanie pierwsze w zw. z art. 14c § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) – dalej jako o.p., poprzez brak oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny w zakresie pytań nr 2-5 oraz poprzez brak wskazania w tym zakresie prawidłowego, stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym;
– art 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 i w zw. z art. 30ca ust. 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) – dalej jako u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, tj.:
– błędne uznanie, że zapisów w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., nie można dokonać po zakończeniu roku podatkowego, a przed złożeniem zeznania podatkowego;
– błędne przyjęcie, że dokonanie zapisów w tej odrębnej ewidencji po zakończeniu roku podatkowego dokonywane jest tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. i choćby z tego powodu uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów;
– brak dookreślenia, w takim terminie skarżący powinien prowadzić ewidencję, o której mowa w tym przepisie.
W oparciu o podniesione zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zaskarżonej części i zasądzenie na rzecz Wnioskodawcy kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że we wniosku zawarto 5 pytań, a nie pozostawiając wniosku bez rozpoznania Organ udzielił w zasadzie odpowiedzi wyłącznie na pytanie pierwsze. Zdaniem Skarżącego sposób sformułowania pytań przez Skarżącego obligował Organ do udzielenia merytorycznej odpowiedzi, co najmniej na pytania nr 2 i nr 3. Uzasadnienie Organu, że skoro w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów to dalsze rozważania na temat konstrukcji podstawy opodatkowania są bezprzedmiotowe, zdaniem Strony można odnieść wyłącznie do kwestii ewidencji, o której mowa w art, 30cb ust. 2 u.p.d.o.f.. Tymczasem pytania nr 2 i 3, są pytaniami, na które odpowiedź nie jest uzależniona od tego, czy Skarżący prowadzi ewidencję, czy jej nie prowadzi. W przypadku przyznania przez Sąd racji, co do kwestii ewidencji w dalszym ciągu Skarżący nie będzie wiedział, czy ma prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 5%, gdyż Organ nie udzielił odpowiedzi na żadne pytanie poza pytaniem nr 1.
W zakresie naruszenie art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 i w zw. z art 30ca ust. 9 u.p.d.o.f. Wnioskodawca podniósł, że z uwagi na jednorodny charakter prowadzonej działalności, wszystkie koszty są związane bezpośrednio z wytwarzanymi, ulepszanymi lub rozwijanymi prawami do programów komputerowych. Skarżący uważa, że może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 u.p.d.o.f. zakładając, że całość dochodu rocznego skarżącego stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Organ nie zgodził się z tym stanowiskiem, wskazując, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Skarżący zarzucił stanowisku DKIS wadliwość, która ma wynikać z błędnie dokonanej przez Organ interpretujący wykładni przepisów. Wnioskodawca wskazał przy tym, że:
– Przepisy art. 30cb ust. 1 i 2 nie określają terminu sporządzenia ewidencji. Jakkolwiek jej prowadzenie jest warunkiem skorzystania z ulgi, ale nie można stwierdzić, aby sporządzenie tej ewidencji po zakończeniu roku podatkowego pozbawiało podatnika prawa do preferencyjnego opodatkowania, szczególnie że Skarżący wskazał, iż zaprowadzi ewidencję przed sporządzeniem zeznania podatkowego.
– Sytuacja podatnika, który sporządziłby ewidencję przed sporządzeniem zeznania podatkowego, byłaby identyczna z sytuacją podatnika, który taką ewidencję prowadziłby np. w okresach miesięcznych - każdy z takich podatników prowadziłby tę ewidencję tylko po to, aby skorzystać z niższej stawki podatku.
– W przypadku Skarżącego ewidencja dla potrzeb ulgi IP-BOX to nic innego, jak "kopia" podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a istotnym jest w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, czy składając zeznanie podatkowe, byłby On w stanie określić właściwie podstawę opodatkowania, do której miałaby zastosowanie stawka 5%. U podatników, u których część działalności może być działalnością niezwiązaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, taka odrębna ewidencja daje możliwość właściwego ustalenia podstawy opodatkowania stawką 5%. Jednak również u takich podatników istotne jest to, aby podstawę tę policzyć przed złożeniem zeznania rocznego.
– Podkreślono specyfika działalności Wnioskodawcy oraz charakter ponoszonych przez niego kosztów - ponosi On wyłącznie koszty o charakterze ogólnym, a ponadto w Jego przypadku wszystkie wydatki dotyczą wyłącznie kwalifikowanych praw własności intelektualnej - czyli dotyczy wszystkich przychodów. To spowodowało wyrażenie przez Wnioskodawcę stanowiska, że w Jego przypadku zastosowanie znajdzie art. 30ca ust. 9 u.p.d.o.f., Organ miał jednak nie ustosunkować się merytorycznie do pytania, które dotyczyło tej kwestii.
– Przyjęcie stanowiska o "bieżącym" prowadzeniu ewidencji stawiałoby pod znakiem zapytania możliwość stosowania stawki 5% w korektach zeznań podatkowych.
– W Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX uznano, że podatnik ma prawo zastosować stawkę 5% dopiero w zeznaniu rocznym. Prowadzenie ewidencji w trakcie roku podatkowego, w sytuacji, w której stawkę 5% stosuje się dopiero w zeznaniu rocznym, powoduje jednocześnie trudności techniczne oraz stanowi nadmierny formalizm.
– Nie jest wiadomym, w jaki sposób należałoby wypełnić obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób wskazany przez DKIS. Organ interpretujący nie wyjaśnił, co ma na myśli mówiąc o "bieżącym" prowadzeniu ewidencji oraz o "comiesięcznym zestawieniu" potwierdzającym: wydatki "na koniec danego miesiąca".
W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutów skargi Organ interpretujący podtrzymał stanowisko, zgodnie z którym fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) w przyszłości odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z preferencyjnego opodatkowania IP Box, nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. Podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. DKIS stwierdził, że z treści przepisu art. 30cb ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. nie wynikają: ani zastrzeżenie, że z prowadzenia odrębnej ewidencji – o której mowa w tych przepisach zwolnieni są podatnicy uzyskujący dochody tylko z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ani że owa ewidencja ma być sporządzona przed zeznaniem podatkowym (ma więc być prowadzona na bieżąco). Organ interpretujący zwrócił również uwagę, że stosowanie ulgi IP Box (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to istotne, albowiem korzystaniem z tej ulgi wiążą się z dodatkowymi obowiązkami po stronie podatników, w szczególności prowadzeniem ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. W ww. art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie występuje zastrzeżenie, że ewidencji takiej nie muszą prowadzić podatnicy uzyskujący dochody tylko z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
W wydanym przez Organ interpretujący akcie miała zostać również zawarta jednoznaczna ocena stanowiska Strony również w zakresie pytań 2-5 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z odpowiednim uzasadnieniem. DKIS uznał w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów i jest to odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku. Natomiast DKIS nie mógł udzielić odpowiedzi na dalsze pytania, oznaczone we wniosku nr 3-5, gdyż byłyby to odpowiedzi hipotetycznie, niezgodne z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, zgodnie z którym nie może On skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5%. DKIS nie zgodził się z zarzutami, że pytania nr 2 i 3, są pytaniami, na które odpowiedź nie jest uzależniona od tego, czy Skarżący prowadzi ewidencję, czy jej nie prowadzi, bowiem od tego, czy Skarżący prowadzi dodatkową ewidencję zależy możliwość skorzystania z ulgi IP Box.
Pismem z 26 maja 2020 r. Skarżący ustosunkował się do złożonej przez Organ interpretujący odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe zarzuty i wnioski. Dodatkowo podniósł, że ewidencja dla obliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką 5% jakkolwiek zawierać będzie comiesięczne zestawienia wydatków na koniec danego miesiąca, to nie oznacza to, że musi być prowadzona na koniec tego miesiąca. Podtrzymane zostało stanowisko, że ewidencja dla potrzeb ulgi IP-Box byłaby kopią podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c o.p.) wynika, że Organ interpretujący, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega, bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.
Skarga została rozpoznana w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w oparciu o art. 119 pkt. 2 p.p.s.a., do zastosowania, którego to trybu umocowały Sąd obie strony pismami: z 5 listopada 2020 r. (Organ interpretujący) oraz z 22 grudnia 2020 r. (Skarżący).
Skarga została oceniona, jako zasługująca na uwzględnienie.
Mając na uwadze objęcie zarzutami obu stron (proceduralnej jaki merytorycznej) wydanej przez DKIS interpretacji indywidualnej, w pierwszej kolejności Sąd odniesienie się do zarzutów procesowych i zarzutów o naruszeniu art. 14c § 1 zdanie pierwsze, w związku z art. 14c § 2 o.p. Stosownie do brzmienia przywołanych przepisów interpretacja indywidualna ma zawierać wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Odnosząc znaczenie tych przepisów do treści zaskarżonej interpretacji Sąd nie podziela stanowiska skargi jakoby DKIS nie zawarł oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie postawionych przez Skarżącego pytań nr 2-5. Negatywne wobec prezentowanego we wniosku (wraz z jego uzupełnieniem) Skarżącego stanowisko DKIS zawarte jest, bowiem w rozstrzygnięciu Organu interpretującego na stronie pierwszej zaskarżonej interpretacji w wyrażeniu:
"– w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe."
Jakkolwiek ww. wyrażenie jest ogólne, to niewątpliwie odnosi się do pytań 2-5, albowiem pytanie nr 1 brzmiało:
"Czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które Wnioskodawca wytwarza, ulepsza lub rozwija w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?",
a zdaniem DKIS w zakresie:
– "uznania autorskich praw majątkowych do programów komputerowych za kwalifikowane prawa własności intelektualnej – jest prawidłowe"
Wskazać przy tym należy na niekonsekwencję Skarżącego, albowiem obejmując brakiem stanowiska pytanie nr 4 w brzmieniu:
"Czy - w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3 – Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT ?"
w treści złożonej skargi polemizuje z "nieistniejącym", w tym zakresie stanowiskiem DKIS stawiając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i kwestionując jednak stanowisko Organu interpretującego o obowiązku bieżącego prowadzenia ewidencji:
" We wniosku wskazano, że skarżący uważa, że nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o Pit tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez niego działalności.
(...)
Z uwagi na zapisy ustawowe, skarżący wskazał, że zamierza jednak założyć przed sporządzeniem zeznania podatkowego odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w postaci kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.
(...)
Organ nie zgodził się z tym stanowiskiem wskazując, że obowiązek bieżącego prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
(...)
Organ uznał również, że założenie odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box tj. Po zakończeniu roku podatkowego, przed sporządzeniem zeznania podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu, "rzetelne dokumentowanie monitorowanie wszystkich operacji finansowanych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawka 5% uniemożliwia – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów".
(...)
Stanowisko organu jest błędne i wynika z błędnej wykładni wskazanych w petitum skargi przepisów. Po pierwsze, przepisy art. 30cb ust. 1 i 2 nie określają terminu sporządzenia ewidencji.
(...)
Przyjęcie stanowiska o "bieżącym" prowadzeniu ewidencji stawiałoby pod znakiem zapytania możliwość stosowania stawki 5% w korektach zeznań podatkowych."
(str. 3-5 skargi).
Cytowane fragmenty skargi odpowiadają stanowisku DKIS z zaskarżonej interpretacji:
"... fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box, tj. po zakończeniu roku podatkowego, przed sporządzeniem zeznania podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."
Tym samym nie można uznać, że DKIS nie odniósł się do stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w odniesieniu do pytania nr 4 wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej. Pogląd Organu interpretującego w tym zakresie został również uzasadniony (pod względem prawnym) w zaskarżonej interpretacji, co potwierdza Skarżący w skardze nie zgadzając się z argumentacja Organu interpretującego. Tym samym zarzut skargi o braku oceny stanowiska Wnioskodawcy i braku wskazania przez DKIS prawidłowego stanowiska, dotyczący pytania nr 4 jest nieuzasadniony.
Odnosząc wspomniany zarzut do pozostałych pytań (nr 2, 3 i 5), których dotyczy skarga Sąd uznaje, że również w tym przypadku nie zasługuje on na uwzględnienie. Sąd wskazuje, że wobec przyjęcia przez Organ interpretujący poglądu o braku możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., z uwagi na brak prowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1 i 2 u.p.d.o.f., dalsze rozważania – poza już zawartymi w zaskarżonej interpretacji są zbędne. DKIS wskazał, bowiem na powód braku możliwości zastosowania owej 5% stawki – niewypełnianie wymogów z art. 30cb ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. przez ewidencję, którą zgodnie ze stanem faktycznym wniosku Skarżący nie zamierza prowadzić w sposób zdaniem DKIS zgodny z wymogami prawa. Ów brak spełniania wymogów prawnych ewidencji stanowi równocześnie uzasadnienie dla niepodzielania przez DKIS stanowiska Wnioskodawcy odnoście pytania nr 2 – brak możliwości zastosowania stawki 5%
Odnośnie pytania nr 3 zauważyć należy, że nie przystaje ono do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i konsekwencji uznania przez DKIS braku możliwości zastosowania przepisu art. 30ca ust. 1 u.p.do.f. Skoro zdaniem Organu interpretującego nie jest możliwym zastosowanie do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawki (art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f..), to brak jest możliwości rozważania zastosowania przepisu (art. 30ca ust. 9 u.p.d.o.f.) wprost odnoszącego się do tego dochodu z ust. 1 art. 30ca. Tu Sąd pragnie wskazać, że prowadzenie ewidencji odpowiadającej wymogom, art. 30cb u.p.d.o.f. jest warunkiem, od którego uzależnione jest rozpatrywanie opodatkowania zgodnie z art. 30ca. Wynika to wprost ust. 3 art. 30cb, który w przypadku braku możliwości ustalenia dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w oparciu o ewidencję, o której mowa w ust. 2 wyłącza możliwość zastosowania art. 30ca u.p.d.o.f i nakazuje zapłatę podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c u.p.d.o.f.
W przypadku pytania nr 5 zarzut skargi nie mógł zostać uwzględniony analogicznie jak miało to miejsce w odniesieniu do pytania nr 3 – Skarżący zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym nie zamierzał prowadzić zdaniem DKIS ewidencji spełniającej wymogi z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., tym samym nie miał obowiązku argumentowania jak ma wyglądać hipotetycznie taka prawidłowa ewidencja.
Sąd doszedł ponadto do przekonania, że sposób postawienia przez Wnioskodawcę pytań nr 3 i 5 zmierzał do uzyskania odpowiedzi nie w jednym stanie faktycznym lecz dwóch jego wariantach - prowadzenia ewidencji zgodnej z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. i nieprowadzenia takiej ewidencji. W orzecznictwie tymczasem jako niespełniającą podstawowej funkcji indywidualnej interpretacji tj. ochrony podatnika, uznaje się interpretację warunkową tzn. taką, która zawiera ocenę prawną stanowiska podatnika z zastrzeżeniem warunku, od wystąpienia którego zależy spełnienie się jakiegoś następstwa. Wydanie interpretacji niezawierającej jednoznacznej oceny prawidłowości działań podatnika, nie wypełnia również standardów budowy uzasadnienia z art. 14c § 1 o.p. Podobnie negatywnie - jako niewypełniającą wynikającego z art. 14b § 3 o.p. obowiązku wskazania we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego - należy ocenić żądanie uzasadnienia stanowiska organu wydającego interpretację indywidualną względem przepisów, które nie mają zastosowania w podanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2015 r. o sygn. akt II FSK 2846/13 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Jako uzasadnione Sąd ocenił natomiast zarzuty skargi podważające stanowisko Organu interpretującego względem przyjętego przez DKIS sposobu prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. Mianowicie Sąd nie zgadza się z konkluzją wyrażoną w zaskarżonej interpretacji (str. 21):
"... należy stwierdzić, że fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box tj. po zakończeniu roku podatkowego, przed sporządzeniem zeznania podatkowego nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskanych dochodów".
W podanym we wniosku stanie faktycznym – Skarżący prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, zatem dla spełnienia wymogów korzystania z preferencyjnej 5% stawki w podatku dochodowym - obowiązany jest do prowadzenia "odrębnej ewidencji" zgodnie z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., w której obowiązany jest zawrzeć informacje pozwalające (art. 30cb ust.1 u.p.d.o.f.):
1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
2) ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4) ustalić łączny dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5) ustalić dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Mając na uwadze powołany przepis art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., zdaniem Sądu nie jest uprawniony pogląd DKIS, że warunkiem uznania ewidencji za uprawniającej do zastosowania art. 30ca u.p.d.o.f. jest jej prowadzenie "na bieżąco". Takiego warunku nie zawiera art. 30cb u.p.d.o.f. Natomiast celem, jakiemu ma służyć ta ewidencja jest obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP, aby możliwe było wykazanie w rocznym zeznaniu podatkowym łącznej sumy przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Tym samym owa odrębna ewidencja z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. jako warunek skorzystania z preferencji IP Box ma służyć wyłącznie w celu wyliczenia podstawy opodatkowania stawką preferencyjną. Brak takiej ewidencji lub jej treść uniemożliwiająca uzyskanie informacji, o których mowa w ust. 1 art. 30ca u.p.d.o.f. wyłącza zastosowanie art. 30ca u.p.d.o.f. i skorzystanie z przewidzianej tym przepisem 5% stawki. Wynika to wprost z treści ust. 3 art. 30cb u.p.d.o.f.:
"W przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c".
Ustawodawca nie sformułował natomiast prawnego wyłączenia możliwości zastosowania art. 30cb u.p.d.o.f. dla "niebieżącego" prowadzenia ewidencji z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. Wskazać również należy, że podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i zdecyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty, co oznacza, że IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu rocznym. Tym samym zasadnym jest uznanie, że sporna ewidencja musi być kompletna, zawierające informacje z ust. 1 art. 30cb u.p.d.o.f. i sporządzona w sposób umożliwiający rozliczenie w zeznaniu rocznym, co nie jest równoznaczne z wymogiem prowadzeniem jej na bieżąco w trakcie roku podatkowego (jak i nie ma zakazu takiego sposobu jej prowadzenia). Jeśli ewidencja umożliwi sporządzenie w terminie deklaracji podatkowej, nie można jej uznać za prowadzoną nieprawidłowo lub niespełniającą przesłanek ustawowych tylko z tego względu, że nie jest prowadzona "na bieżąco". Istotą (celem) spornej ewidencji jest, bowiem możliwość prawidłowego określenia podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania i na to wskazuje jej odrębność od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Tym samym Sąd uznaje, że DKIS błędnie zakwestionował cel ewidencji z art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. uznając, że sporządzenie ewidencji dopiero na potrzeby rozliczenia uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej 5% stawki spowoduje, że będzie prowadzona nienależycie. Podobne stanowisko zostało już zawarte w wyroku tut. Sądu z 26 sierpnia 2020 r. o sygn. akt I SA/Wr 170/20 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (w skrócie CBOSA) i Sąd posłużył się zawartą w tym wyroku argumentacją.
Sąd zwraca również uwagę na zakaz prowadzenia wykładni rozszerzającej jak i zawężającej. Innymi słowy preferencji podatkowej jaką jest możliwość zastosowania 5% stawki do podstawy opodatkowania, ani nie można rozszerzać na inne niewymienione w przepisach przypadki, ani obwarowywać możliwość jej zastosowania niewymienionymi w przepisach warunkami. Za taki nieprzewidziany w przepisach warunek Sąd uznał obowiązek prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. "na bieżąco". Równocześnie Sąd wskazuje, że ustawodawca nie przewidział dla podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów wyłączenia od prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., nawet w przypadku, gdy owa ewidencja miałaby być jedynie kopią zapisów księgi przychodów i rozchodów.
Uwzględniając powyższe Sąd uchylił w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), w związku z art. 146 p.p.s.a. interpretację w zaskarżonej części uznając, że w sprawie doszło do naruszenia art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. W ponownym rozważaniu zadanych przez Skarżącego pytań i jego stanowisk (objętych skargą) Organ interpretujący zobowiązany jest uwzględnić zawartą w niniejszym wyroku ocenę prawną.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. uwzględniając wartość opłaconego wpisu od skargi opłatę od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika.