I SA/WR 1503/05

I SA/Wr 1503/05 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2006-11-03
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-12-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Halina Betta /przewodniczący sprawozdawca/
Katarzyna Borońska
Ludmiła Jajkiewicz
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I FSK 607/07 - Wyrok NSA z 2007-10-18
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
*Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 35 ust. 2a
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz, Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 października 2006 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w K. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za grudzień 2003 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Celnej we W. decyzja z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] Nr [...] określającą stronie skarżącej A spółce z o.o. w K. G. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003 r. w kwocie [...] wraz z odsetkami za zwłokę od nieterminowej wpłaty za okresy dzienne w kwocie [...].
W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, ze spółka skarżąca w 2003 r. dokonywała sprzedaży wyprodukowanych przez siebie wyrobów akcyzowych, tj. papierosów oraz tytoniu do palenia w następujący sposób:
- w siedzibie firmy w K. G. na podstawie dowodu "Wz" następowało wydanie towaru z magazynu głównego a w dalszej kolejności wystawienie faktury VAT,
- poza siedzibą spółki – za pośrednictwem zatrudnionych pracowników w charakterze przedstawicieli handlowych, pobierających wyroby tytoniowe z magazynu głównego na podstawie dowodu księgowego "Mm" (przesunięcie międzymagazynowe).
W pierwszym przypadku czynność sprzedaży poprzedzona była wystawieniem dowodu "Wz" wraz z wydaniem towaru po czym następowało wystawienie faktury VAT. W drugim przypadku akwizytor pobierał wyroby tytoniowe z magazynu głównego na podstawie dowodu księgowego "Mm", zawierającego rodzaj i nazwę wyrobu, jego ilość oraz jednostkową cenę ewidencyjną. Z chwilą pobrania wyrobów z magazynu głównego umieszczane one były przez akwizytora w boksach magazynowych znajdujących się na terenie zakładu produkcyjnego. W momencie podjęcia decyzji o sprzedaży wyroby tytoniowe po załadunku były wywożone poza teren zakładu. Moment opuszczania terenu zakładu przez akwizytora był potwierdzany przez kierownika portierni w "księdze wyjazdów samochodów". Akwizytor w trakcie miesiąca wielokrotnie pobierał wyroby tytoniowe z magazynu głównego na podstawie dowodu księgowego "Mm". Natomiast ostateczne rozliczenie z pobranych i sprzedanych wyrobów tytoniowych następowało na koniec każdego miesiąca. Wyroby tytoniowe, które w danym miesiącu nie zostały sprzedane były zwracane do magazynu głównego spółki na podstawie dokumentu "Mm". Stanowiło to bilans zamknięcia w rozliczeniu pomiędzy akwizytorem a spółką A.
Postępowanie dowodowe wykazało nadto, iż podatnik przekazał w rozpatrywanym miesiącu grudniu 2003 r. do badań laboratoryjnych 8.100 szt. papierosów bez uiszczenia podatku akcyzowego. Zgodnie z treścią § 11 pkt 6 powołanego rozporządzenia zwalnia się od podatku akcyzowego próby wyrobów tytoniowych przeznaczone przez producenta do badań naukowych, laboratoryjnych lub jakościowych w ilości nieprzekraczającej [...]. papierosów miesięcznie. Z protokołu pobrania próbek nr [...]-[...] z dnia [...] sporządzonego przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w K. G. nie wynika, który rodzaj papierosów składa się na zawyżoną ilość papierosów od których podatnik nie odprowadził podatku akcyzowego (2.100 szt.). Do opodatkowania zatem organy podatkowe przyjęły 2100 szt. papierosów marek z najniższą maksymalną ceną detaliczną zawartą na opakowaniu jednostkowym i określiły wynikające z tego tytułu zobowiązanie podatkowe. Z tego powodu wysokość zadeklarowanego podatku akcyzowego przez podatnika została zaniżona o kwotę [...].
Powołując się na art. 34 ust. 1, 35 ust. 1 pkt 1 i 35 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) organy podatkowe decyzjami opisanymi wyżej określiły podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za rozpatrywany miesiąc.
W oparciu o zebrany materiał dowodowy uznały organy podatkowe, iż podatnik w sposób prawidłowy określił ilość wyrobów tytoniowych które opuszczały teren zakładu i objęte były obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym, jak również w sposób prawidłowy określał kwotę zmniejszania wpłaty dziennej z tytułu aplikacji banderol podatkowych na wyprodukowane opakowania jednostkowe papierosów. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że moment powstania obowiązku podatkowego powstaje z chwilą przekroczenia wyrobów tytoniowych bramy zakładu, w którym zostały wyprodukowane, a nie jak przyjmuje podatnik w momencie ich sprzedaży i wydania z samochodu. Postępowanie podatkowe wykazało zaś iż strona skarżąca nieterminowo dokonywała należnych za rozpatrywany miesiąc wpłat dziennych podatku akcyzowego. Z § 22 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27 poz. 269 z późn. zm.) wynika, że podatek za okresy dzienne stanowi kwota podatku akcyzowego należnego w dniu powstania obowiązku podatkowego, która w myśl ust. 3 rozporządzenia powinna być dokonywana nie później niż 25 dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Skoro strona skarżąca dokonywała płatności należnych kwot podatku akcyzowego z pominięciem terminu określonego w przywołanej regulacji rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego decyzjami opisanymi wyżej określono podatnikowi w oparciu o art. 53a ordynacji podatkowej odsetki z tytułu zwłoki od nieterminowych wpłat dziennych odwołując się do art. 21 § 3 i 4 ordynacji podatkowej.
Zdaniem organów podatkowych przywołane przepisy mają zastosowanie w przypadku, gdy podatnik był zobowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego wstępnie za okresy dzienne, ale tego obowiązku nie wykonał w całości. W tym przypadku należy naliczyć odsetki za zwłokę od niedokonanej wpłaty podatku od dnia, w którym powinien być wpłacony do dnia wymagalności zaległości z tytułu jej terminowej zapłaty ale nie później niż do daty terminu płatności miesięcznego zobowiązania. Skoro niesporna jest okoliczność, iż podatnik nie regulował terminowo wpłat dziennych podatku akcyzowego, nie można uznać jak to sugeruje strona odwołująca się, że odsetki przestały być należne.
Odnośnie zarzutu strony, iż decyzja organu I instancji narusza art. 59 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, gdyż określa zobowiązanie podatkowe w kwocie nie pomniejszonej o zadeklarowany w deklaracji podatkowej i zapłacony przez spółkę podatek organ II instancji powołał się na art. 21 § 3 ordynacji zgodnie z którym organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego w całości, a nie tylko w wysokości zobowiązania niewykonanego.
Za chybiony uznał organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 120, 121, 122, 123, 124, 129, 178 § 3, 192 oraz 200 ordynacji podatkowej. Prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, którego wykonanie musi zapewnić organ zgodnie z art. 123 § 1 ordynacji podatkowej obejmuje zdaniem organu odwoławczego różne szczegółowe uprawnienia i czynności dostępne stronie. Jednym z nich jest umożliwienie stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Jest to uprawnienie odrębne od ustanowionego uprawnienia w art. 178 i 179 ordynacji podatkowej. Uprawnienie do wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału dowodowego nie można połączyć w jedno z prawem wglądu do akt i sporządzania notatek, kopii, odpisów dokumentów, bo inny jest cel tych uprawnień. Zgodnie bowiem z art. 178 § 1 organ obowiązany jest umożliwić stronie przeglądanie akt sprawy oraz sporządzenie z nich notatek, kopii lub odpisów. Czynności te co wynika z art. 178 § 2 ordynacji podatkowej dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Zatem wedle stanowiska organu II instancji przerzucanie obowiązku informowania strony o treści zgromadzonych dokumentów na organ administracyjny, który zdaniem skarżącego powinien sporządzić kopie i doręczyć mu, aby mógł zapoznać się z treścią przyszłej decyzji nie znajduje uzasadnienia w przepisach ordynacji podatkowej i wykracza poza obowiązek organów administracyjnych.
Decyzja organu odwoławczego została przez podatnika zaskarżona do sądu administracyjnego. W skardze podatnik zarzucił:
- błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez wydanie decyzji, pomimo że decyzja ta dotyczy sprawy rozstrzygniętej inną decyzją administracyjną i układem zawartym między organem podatkowym, a stroną skarżącą, czym naruszono przepis art. 247 § 1 pkt. 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem strony zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem powyższego przepisu, bowiem dotyczy ona sprawy poprzednio rozstrzygniętej decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] nr [...], odraczającą termin zapłaty należności podatkowej w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003r. wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowych. Organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję zobowiązał Stronę do ponownej zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wraz z odsetkami i pobrał to zobowiązanie, pomimo że w części zobowiązanie wygasło (ponieważ zostało zapłacone), a pozostała cześć weszła do układu i została w wysokości 50% umorzona.
- naruszenie art. 35 ust. 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zdaniem pełnomocnika strony pod pojęciem przemieszczenia towaru poza teren zakładu należy rozumieć wszelkie opuszczenie towarów producenta-sprzedawcy z pomieszczeń należących wyłącznie do producenta - sprzedawcy i wydanie tych wyrobów odbiorcy - kupującemu. Zatem podatnik w prawidłowy sposób określał moment powstania obowiązku podatkowego. Na poparcie tego pełnomocnik wskazuje również, iż produkcja i obrót wyrobami akcyzowymi w spółce odbywała się pod kontrolą szczególnego nadzoru podatkowego, nie było więc żadnych możliwości wystąpienia jakichkolwiek nieprawidłowości w tym zakresie.
- naruszenie art. 53 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia. W opinii skarżącego w przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek podstaw do wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od nieterminowej wpłaty za okresy dzienne. Dzienne wpłaty podatku akcyzowego nie są bowiem zaliczką na podatek akcyzowy, lecz dzienną wpłatą podatku. Ponadto Strona przeciwna zauważa, że przedmiotowa decyzja określa zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku akcyzowego w wysokości [...], czyli mniej o [...] od zobowiązania zadeklarowanego i zapłaconego przez Spółkę. Skoro więc zobowiązanie podatkowe wygasło poprzez zapłatę, to nie mogą być określane i naliczane jakiekolwiek odsetki za zwłokę od dziennych wpłat i to w formie decyzji organu podatkowego.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 35 ust. 2a ustawy z dnia 8s tycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) dla wyrobów określonych w załączniku nr 6 poz. 1, 13-15, 17 i 19 obowiązek podatkowy powstaje w momencie przemieszczenia tych wyrobów poza teren zakładu, w którym zostały wyprodukowane, również w przypadku, gdy nie dokonano czynności określonych w art. 2. W załączniku nr 6 do ustawy w poz. 17 wymienione zostały papierosy z tytoniu oraz tytoń do palenia. Natomiast z treści art. 35 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy wynika, że obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy ciąży na producencie wyrobów akcyzowych.
Poza sporem w sprawie jest, iż strona skarżąca w rozpatrywanym okresie produkowała papierosy z tytoniu oraz tytoń do palenia, a zatem obciążał ja podatek akcyzowy od wyprodukowanych przez nią w/w wyrobów.
Błędnie strona skarżąca zarzuca jakoby stanowiącymi przedmiot skargi decyzjami określono wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w kwocie niższej od wykazanej w deklaracji miesięcznej. To wręcz odwrotnie decyzja organu I instancji utrzymana w mocy przez organ odwoławczy określa wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. o kwotę [...] wyższą od zadeklarowanej przez podatnika. Wedle bowiem organów celnych wysokość zobowiązania w rozpatrywanym okresie wynosi [...] zaś strona skarżąca zadeklarowała to zobowiązanie w kwocie [...]. Zgodnie z art. 21 § 3 ordynacji podatkowej, jeżeli organ stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji to wydaje decyzję w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Taka sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie. Wynikło to z faktu, że spółka zawyżyła ilość papierosów od której była zwolniona od uiszczenia podatku akcyzowego. Zawyżenie to dotyczyło 2.100 szt. papierosów od których powstał obowiązek w podatku akcyzowym bowiem zgodnie z § 11 pkt 6 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego zwalnia się od podatku akcyzowego próby wyrobów tytoniowych przeznaczone przez producenta do badań naukowych, laboratoryjnych lub jakościowych w ilości nie przekraczającej 6.000 szt. papierosów miesięcznie. Podatnik zaś objął zwolnieniem od podatku akcyzowego [...] papierosów. Zatem skoro podatnik w deklaracji miesięcznej zadeklarował wysokość zobowiązania podatkowego w zaniżonej wysokości organy celne zobligowane były wydać decyzję określającą wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości. Zgodnie z art. 21 § 3 ordynacji podatkowej decyzją tą określa się wysokość zobowiązania w pełnej prawidłowej wysokości a nie tylko w wysokości zobowiązania niewykonanego.
Kolejną kwestią sporna w sprawie jest kwestia odsetek z tytułu zwłoki od nie uiszczonych w terminie wpłat dziennych podatku akcyzowego.
Z poczynionych i niekwestionowanych przez stronę skarżącą ustaleń wynika, że spółka realizowała sprzedaż wyrobów akcyzowych papierosów i tytoniu do palenia z zakładu znajdującego się w K. G. oraz z punktu sprzedaży w O. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych iż przesunięcie pewnej partii wyrobów tytoniowych z terenu zakładu produkcyjnego w K. G. do punktu sprzedaży w O. rodzi obowiązek z tą chwilą zapłaty od tej partii wyrobów podatku akcyzowego. Taki obowiązek zapłaty powstawał również z chwilą przekroczenia towaru przez bramę zakładu w przypadku sprzedaży realizowanej przez przedstawiciela handlowego. Bez znaczenia w sprawie jest fakt, że wyprodukowany przez skarżącą spółkę towar opuszczał teren zakładu na samochodach będących jego własnością. Podzielić należy wyrażone przez organ podatkowy stanowisko, iż nie można uznać powierzchni ładunkowej samochodu znajdującego się poza zakładem jako magazynu znajdującego się na terenie zakładu, w którym wyroby te zostały wyprodukowane. Przywołany wcześniej art. 35 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w sposób jednoznaczny określa moment z jakim powstaje obowiązek podatkowy w akcyzie, a mianowicie iż "powstaje on w momencie przemieszczenia tych wyrobów poza teren zakładu, w którym zostały wyprodukowane". Przy takim brzmieniu przepisu nie do zaakceptowania jest stanowisko skarżącego, iż wyrób znajdujący się na samochodzie podatnika, który wyjechał poza teren zakładu należy uznać za pozostający nadal na terenie zakładu i dopiero w momencie wydania towaru z samochodu można uznać, iż spełniły się przesłanki z przywołanego wyżej art. 35 ust. 2a.
Mając na uwadze brzmienie art. 35 ust. 2 ustawy oraz poczynione w sprawie ustalenia faktyczne Sąd w całej rozciągłości podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, iż obowiązek podatkowy w akcyzie od wyrobów tytoniowych powstawał w momencie przesunięcia towaru z zakładu, w którym został wyprodukowany do magazynu znajdującego się w innym miejscu niż zakład produkcyjny (towar wyprowadzony został poza bramy zakładu) jak również w sytuacji gdy przedstawiciel handlowy skarżącej spółki po raz pierwszy wywiózł towar poza bramy zakładu w którym został wyprodukowany celem jego sprzedaży.
W oparciu o delegację ustawową zawartą w ustawie o podatku od towarów i usług Minister Finansów wydał w dniu 22 marca 2002 r. rozporządzenie o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz. 269 ze zm.) stanowiąc w jego § 22 iż podatnicy wytwarzający wyroby akcyzowe (tytoniowe) uiszczają podatek akcyzowy wstępnie za okresy dzienne oraz za okresy miesięczne. Podatek za okresy dzienne stanowi kwota podatku akcyzowego należnego w dniu powstania obowiązku podatkowego obliczona według obowiązujących stawek. Wpłata tego podatku winna być dokonana nie później niż 25 dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei na podstawie § 22 ust. 4 powołanego rozporządzenia podatek akcyzowy rozliczany jest ostatecznie za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy w tym podatku, z uwzględnieniem wstępnych wpłat dziennych.
Podkreślić w tym miejscu należy iż wysokość wpłat dziennych określana przez podatnika nie jest kwestionowana przez organ administracji publicznej. Spór w sprawie sprowadza się o czym była mowa wyżej do odpowiedzi na pytanie czy od wpłat dziennych podatku akcyzowego organy celne były uprawnione do określenia podatnikowi odsetek z tytułu ich nieterminowej zapłaty.
Mając na uwadze przywołaną regulację prawną § 22 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego należy zdaniem Sądu przyjąć, że nie wpłacenie w terminie dziennej wpłaty podatku powoduje powstanie zaległości podatkowej w rozumieniu art. 51 § 2 ordynacji podatkowej. Wprawdzie podatek akcyzowy jest rozliczany ostatecznie za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym powstał obowiązek podatkowy w tym podatku (§ 22 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia) to w niczym nie zmienia to faktu, iż terminu rozliczenia wpłaty dziennej podatnik winien dochować aby nie dopuścić do zwłoki w jego płatności. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż wpłat dziennych podatku akcyzowego podatnik w przewidzianym terminie nie dokonał. Zgodnie zaś z art. 21 § 4 ordynacji podatkowej w sytuacji gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku bez złożenia deklaracji a obowiązku tego nie wykonał w całości lub w części mają zastosowanie regulacje przewidziane w art. 21 § 3 i 53a ustawy powołanej wyżej. I tak jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania jest inna niż wykazana w deklaracji organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 53a ordynacji podatkowej, jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił zaliczek na podatek w całości lub w części organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji a także w razie braku deklaracji.
Skoro poza sporem jest iż strona skarżąca nie uiściła w terminie wpłat dziennych podatku akcyzowego a przywołany art. 53a ma zastosowanie odpowiednio w sytuacji gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku bez składania deklaracji (wpłat dziennych) a obowiązku tego nie wykonał to nie sposób kwestionować tak jak to sugeruje skarżący uprawnienia organów celnych do określenia w formie decyzji wysokości odsetek od nieterminowych wpłat dziennych podatku akcyzowego. Oczywiście aby prawidłowo określić wysokość odsetek z tytułu zwłoki w uiszczeniu wpłat dziennych podatku akcyzowego muszą wpłaty te być określone we właściwej wysokości. Wysokość ich została ujęta w tabeli nr 5 decyzji organu I instancji, podano w niej termin rozliczenia każdej z wpłat dziennych oraz wysokość odsetek z tytułu zwłoki. Przy ustalaniu odsetek od niedokonanej wpłaty dziennej prawidłowo uwzględniono dzień w którym powinna nastąpić wpłata oraz datę wygaśnięcia zaległości z tytułu jej terminowej zapłaty, ale nie późniejsza niż data terminu płatności miesięcznego zobowiązania.
Z zestawienia powyższego wynika, iż odsetki z tytułu nieterminowych wpłat dziennych zamykają się kwotą [...]. Zaskarżoną decyzją zgodnie z art. 53a ordynacji podatkowej organ był zobligowany określić wysokość tych odsetek jak wyżej tj. w wysokości prawidłowej.
Zdaniem Sądu wpłata dzienna podatku to podatek, który winien podatnik uiścić bez składania deklaracji podatkowej, stąd prawidłowo zastosowano w sprawie art. 53a ordynacji w odwołaniu do art. 21 § 4 przywołanej ustawy.
Reasumując Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, iż w świetle regulacji art. 21 § 4 i 53a ordynacji podatkowej zachodziły podstawy prawne do naliczenia stronie skarżącej odsetek z tytułu zwłoki od nieterminowo regulowanych wpłat dziennych podatku akcyzowego, nie podzielając tym samym poglądu zaprezentowanego w skardze iż odsetki z tytułu zwłoki nalicza organ jedynie w sytuacji zwłoki w płatności zaliczki na podatek. Przeczy temu w sposób jednoznaczny odwołanie się w art. 21 § 4 ordynacji podatkowej do odpowiedniego stosowania art. 53a, który upoważnia organ do określenia wysokości odsetek za zwłokę nawet po zakończeniu okresu rozliczeniowego.
Podzielić należy wyrażony przez organy celne pogląd iż gdyby przyjąć stanowisko skarżącego co do braku podstaw prawnych do naliczenia odsetek z tytułu zwłoki od nieterminowo uiszczanych wpłat dziennych podatku akcyzowego, to wówczas starczyłoby aby podatnik regulował jedynie zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji miesięcznej, nie ponosząc żadnych konsekwencji w nieterminowym uiszczeniu wpłat dziennych.
Podnoszone w skardze okoliczności, iż postanowieniem Sądu Rejonowego w J. G. z dnia [...] sygn. [...] zatwierdzono układ zawarty przez podatnika z wierzycielami pozostaje bez wpływu na treść zaskarżonej decyzji. Przedmiotową decyzją bowiem określono podatnikowi prawidłową wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym oraz prawidłową wysokość odsetek od nieterminowych wpłat dziennych i dopiero ta decyzja w świetle zatwierdzonego układu winna podlegać ocenie czy wynikający z niej dług objęty jest układem i podlega umorzeniu o 50% czy rozłożeniu na raty.
Bezzasadny jest również zarzut jakoby doszło w sprawie do naruszenia art. 247 § 1 pkt 4 ordynacji podatkowej z uwagi iż zaskarżona decyzja dotyczy sprawy poprzednio rozstrzygniętej decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnika Urzędu Celnego w W. Decyzja na która powołuje się skarżący dotyczy bowiem zupełnie innego przedmiotu rozstrzygnięcia a mianowicie odroczenia terminu zapłaty należności podatkowej – podatku akcyzowego zadeklarowanego przez podatnika. Zaskarżoną zaś decyzją określono podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2003 r. w prawidłowej wysokości tj. o kwotę [...] wyższą od zadeklarowanej a przede wszystkim określono nią wysokość prawidłowa odsetek od nieterminowych wpłat dziennych. Z powyższego wynika iż w obu tych sprawach obecnie rozpatrywanej i decyzji z dnia [...] nie zachodziła tożsamość przedmiotu rozstrzygnięcia, co jest niezbędne dla uznania zasadności podnoszonego zarzutu.
Reasumując należy uznać bezpodstawność podnoszonych w skardze zarzutów co skutkować musiało oddaleniem skargi zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153 poz. 1270).