I SA/SZ 761/21

I SA/Sz 761/21 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2021-12-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-09-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Alicja Polańska
Elżbieta Dziel /przewodniczący sprawozdawca/
Jolanta Kwiecińska
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 430/22 - Wyrok NSA z 2025-10-08
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 685
art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 10, ust. 11
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 12 ust. 1 lit. a, art. 137 pkt 1 lit. b, art. 273
Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Alicja Polańska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi P.[...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej P. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej: "wnioskodawczyni", "spółka sprzedająca") w dniu [...] kwietnia 2021 r. złożyła wniosek (uzupełniony w piśmie z dnia [...] lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług
w zakresie możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług,
gdy złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania nastąpiło w treści aktu notarialnego. Opisując we wniosku zaistniały stan faktyczny, wnioskodawczyni wskazała, że sprzedała na mocy aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2020 r. Rep. A [...] (stanowiącym załącznik nr 1 do wniosku) na rzecz P. S. Spółka
z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka kupująca"), nieruchomość zabudowaną halą magazynowo-produkcyjną wraz z działką gruntu nr [...] oraz [...] w K., oznaczoną KW [...], położoną w obrębie ewidencyjnym [...] w K. przy ul. [...] (zmiana umowy aktem notarialnym
z dnia [...] stycznia 2021 r. REP A [...] - stanowiącym załącznik nr 2 do wniosku).
Dalej wnioskodawczyni wskazała, że spółka sprzedająca i kupująca posiadały
na dzień transakcji status czynnego podatnika podatku VAT. Spółka sprzedająca odliczyła podatek VAT naliczony przy nabyciu nieruchomości, Wnioskodawczyni kupując w 2018 r. nieruchomość, co wykazała podczas czynności sprawdzających prowadzanych przez organ skarbowy, poniosła nakłady przewyższające 30% ceny nabycia, w związku z tym wnioskodawczyni otrzymała zwrot podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości w 2018 r.
Wnioskodawczyni w trakcie użytkowania nieruchomości nie dokonała nakładów przewyższających 30% ceny nabycia. Nieruchomość użytkowana była przez
nią wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej (produkcji mebli). Oświadczenie w formie wymaganej przez art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.- dalej: "u.p.t.u.") zostało złożone poprzez wyrażenie oświadczenia przed notariuszem w dniu 21 listopada
2020 r. w akcie notarialnym REP A [...]. Wymienionym aktem notarialnym wraz
z zawartym w treści aktu wskazaniem, że strony ustalają cenę netto oraz
VAT 23% w cenie sprzedaży i wyrażają w ten sposób zgodę na rozlicznie z podatkiem VAT tejże transakcji. Akceptując stawkę VAT i wielkość kwoty podatku VAT w tej transakcji strony uznały za spełnienie warunku do uznania, iż oświadczenie spółki sprzedającej oraz spółki kupującej zostało zrealizowane.
Mając na uwadze, że obie strony transakcji zgodnie z treścią ww. aktów notarialnych w § 3 zgodziły się, aby transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie korzystała ze zwolnienia z tego podatku i biorąc pod uwagę, że akt notarialny jest przekazywany zawsze do wiadomości naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z siedzibą kupującego (obie spółki mają właściwość miejscową urzędu skarbowego w [...] Urzędzie Skarbowym w S.)
- to spółka uważała, że warunki formalne określone w art. 43 ust. 10 u.p.t.u. zostały spełnione, mimo że informacji o takim zamiarze nie zgłoszono odrębnie.
W dniu [...] stycznia 2021 r. ww. aktem notarialnym rozszerzono oświadczenie woli dotyczące ww. transakcji zbycia nieruchomości jako podlegającej opodatkowaniu,
a tym samym rezygnacji ze zwolnienia opodatkowaniem podatkiem VAT.
W ocenie spółki błąd powyższy nie jest błędem istotnym w zarządzaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie ma żadnego znaczenia dla istotności budżetu państwa. Podatek należny od ww. transakcji został wykazany w fakturze z dnia
[...] listopada 2020 r. nr FV [...] i odprowadzony na mikrorachunek podatkowy spółki sprzedającej w dniu [...] grudnia 2020 r. (załącznik do wniosku nr 3, 4, 5). Faktura została w całości opłacona przez kupującego i podatek należny w kwocie
[...] zł spółka sprzedająca wykazała w ewidencji sprzedaży VAT za listopad
2020 r. jako podatek należny.
Spółka sprzedająca, czyli wnosząca o wydanie interpretacji indywidualnej
w tej sprawie, podatek należny naliczyła, wykazała, odprowadziła do budżetu
- od sprzedaży nieruchomości, która użytkowana była dłużej niż dwa lata.
W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że przy nabyciu nieruchomości, tj. działek [...] i [...] zabudowanych halą magazynowo
- produkcyjną przysługiwało jej odliczenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Hala wybudowana była jeszcze za czasów PRL jako część [...] Zakładów P. " w K. działającej prawdopodobnie od [...] listopada 1963 r. aż do upadłości zakładu na początku lat 90-tych.
Halę spółka sprzedająca kupiła od M. C.. Wg uzyskanej informacji, kupił on halę i wyremontował. Nie używał ani nie podnajmował nikomu. W założeniu hala była przygotowywana do sprzedaży. Wnioskująca nie znała historii pomiędzy upadłością ww. Zakładu a nabyciem nieruchomości przez wyżej wymienionego.
Poza wykorzystywaniem do własnej działalności produkcyjnej, wnioskująca podnajmowała część hali firmie E. . Halę w dalszym ciągu podnajmuje ww. firma oraz spółka kupująca.
Wnioskodawczyni nie ponosiła nakładów na ulepszenie hali. Takie nakłady ponosił poprzedni właściciel. Wydatki przekraczające 30% poprzedni właściciel, jako zbywca, okazał organowi skarbowemu podczas weryfikacji poprawności odliczenia podatku VAT przez wnioskodawczynię.
Od zasiedlenia nieruchomości przez wnioskodawczynię minęły 2 lata. Również od poniesienia nakładów przekraczających 30% minęły 2 lata, ponieważ wnioskodawczyni zakupiła nieruchomość [...] września 2017 r. a sprzedała [...] listopada 2020 r., nie dokonując nakładów przewyższających 30% ceny nabycia.
Spółki zawarły wolę opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług
w akcie notarialnym z dnia [...] listopada 2020 r. oraz doprecyzowały swoje stanowisko
w umowie z dnia [...] stycznia 2021 r.
W związku z tak przedstawionym zaistniałym stanem faktycznym, spółka zadała następujące pytanie: Czy w związku z zawarciem oświadczenia w formie aktu notarialnego w dacie sprzedaży, daje możliwość podatnikom biorącym udział
w transakcji sprzedaży nieruchomości, uznania tej sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT i skutecznej rezygnacji ze zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT
w świetle zasady neutralności podatku VAT, braku uszczuplenia podatku oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa podatkowego?
Zdaniem wnioskodawczyni w świetle VI Dyrektywy VAT UE i zgodnie
z brzmieniem art. 93 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE) podatek VAT podlega harmonizacji w ramach UE. Według polskiego prawa art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Wnioskodawczyni podkreśliła, że podobne kazusy były oceniane przez sądy administracyjne oraz izby skarbowe i nie dopatrywały się one okoliczności mających wpływ negatywny na system poboru podatku VAT. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawczyni przytoczyła fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 14 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 854/16, z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt I FSK 838/14,
z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1208/15, z dnia 14 marca 2018 r., sygn. akt
I FSK 854/16, WSA w Łodzi z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 639/19, WSA
w Kielcach z 20 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 15/20. Wnioskodawczyni wskazała także na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia
[...] września 2019 r., znak [...]
W związku z powyższym podatniczka zwróciła się o uznanie opodatkowania sprzedaży z dnia [...] listopada 2020 r. jako opodatkowanej podatkiem VAT należnym przy zastosowaniu rezygnacji ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u.
"Zawarcie oświadczenia w formie aktu notarialnego w dacie sprzedaży daje możliwości podatnikom, biorącym udział w transakcji sprzedaży nieruchomości uznania tej sprzedaży za opodatkowaną podatkiem VAT i skutecznej rezygnacji z zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT w świetle zasady neutralności podatku VAT, braku uszczuplenia podatku oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa podatkowego".
Podatnikowi przysługuje prawo do uznania rezygnacji ze zwolnienia
z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży, gdyż skutecznie zawiadomił organ skarbowy poprzez dopełnienie formalności zgłoszenia woli opodatkowania w akcie notarialnym transakcji dotyczącej zbywania nieruchomości. Ponadto poprzez późniejsze doprecyzowanie swojej woli co do sposobu opodatkowania transakcji podatkiem VAT
z zachowaniem formy aktu notarialnego oraz równoczesne posiadanie statusu czynnego podatnika VAT przez zbywcę i nabywcę, określenie kwoty netto transakcji stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, określenie stawki
i kwoty podatku VAT w dokonywanej transakcji, wystawienie prawidłowej faktury, wykazanie tejże faktury dotyczącej sprzedaży w ewidencji VAT zbywcy, odprowadzenie podatku należnego wykazanego w deklaracji VAT - 7 przez zbywcę do organu skarbowego właściwego miejscowo – wnioskująca spółka dopełniła licznych formalności związanych ze sprzedażą, nie narażając skarbu państwa na straty w zakresie podatku VAT. Podatnicy biorący udział w transakcji mają prawo sprzedając, naliczyć zawarty
na wystawionej fakturze podatek należny i jako naliczony, służący sprzedaży opodatkowanej, odliczyć.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu [...] lipca 2021 r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której stwierdził,
że stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe. Uzasadniając swój pogląd, organ powołując treść art. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6 i pkt 14, art. 29a ust. 8, art. 43 ust. 1 pkt 10, i ust. 10 – ust. 11 u.p.t.u., wskazał, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.
Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia
od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu,
na którym obiekt jest posadowiony.
Organ wyjaśnił co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa
do rozporządzania towarami jak właściciel", powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wypowiedział się także co do umowy sprzedaży.
Po przedstawieniu stanu faktycznego, organ w pierwszej kolejności odniósł się do możliwości zastosowania zwolnienia przy sprzedaży działek nr [...] i [...] zabudowanych halą magazynowo produkcyjną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., gdyż wnioskodawczyni nie wskazała jednoznacznie w opisie sprawy,
że sprzedaż ta korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Mając na uwadze powyższe okoliczności wskazane w opisie sprawy, organ stwierdził,
że sprzedaż hali położonej na ww. działkach nie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u., gdyż od zasiedlenia nieruchomości przez spółkę minęły 2 lata. Ponadto wnioskodawczyni nie poniosła nakładów
na ulepszenie ww. obiektów. Tym samym z okoliczności sprawy wynika, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia hali magazynowo produkcyjnej położonej na ww. działkach, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. hali minął okres dłuższy niż dwa lata.
Tym samym zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie hali magazynowo produkcyjnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta była także dostawa ww. działek, na których ww. obiekty
są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).
Organ zaznaczył, że rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. i zastosowanie właściwej stawki podatku dla dokonywanej transakcji może mieć miejsce wyłącznie w przypadku, gdy strony transakcji są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni i przed dniem dokonania dostawy tych obiektów złożą zgodne oświadczenie do właściwego dla ich nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, przy czym oświadczenie to musi zawierać elementy wskazane w art. 43 ust. 11 u.p.t.u.
Ponadto wskazał, że z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy jasno wynikało,
że oświadczenie takie musi być złożone "przed dniem dokonania dostawy" obiektów budowlanych. Termin do złożenia oświadczenia ma charakter materialnoprawny, nie może on podlegać przywróceniu. Niemożliwe również będzie skuteczne złożenie oświadczenia, jeżeli transakcja dostawy nieruchomości została już dokonana.
Wobec powyższego organ stwierdził, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynikało, że do dostawy nieruchomości doszło w dniu [...] listopada 2020 r., tj. w dniu podpisania aktu notarialnego, dokumentującego jej sprzedaż oraz zmiana treści umowy aktem notarialnym z dnia [...] stycznia 2021 r. Natomiast oświadczenie
o wyborze opodatkowania opisanej transakcji nie zostało złożone przed dniem podpisania tego aktu notarialnego naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy.
Tym samym organ stwierdził, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u., bowiem strony transakcji nie złożyły ww. oświadczenia z zachowaniem formy i terminu do jego złożenia, tj. do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania dostawy przedmiotowej nieruchomości, ponieważ oświadczenie zostało złożone wyłącznie w treści aktu notarialnego w dniu dokonania dostawy towaru.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy, organ stwierdził, że oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia oraz wyborze opodatkowania opisanej transakcji nie zostało złożone w formie i w terminie wymaganym dla skuteczności oświadczenia, zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u. Zatem złożenie oświadczeń w akcie notarialnym nie uprawnia stron transakcji
do skorzystania z możliwości zrezygnowania ze zwolnienia od podatku od towarów
i usług VAT dla dostawy nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u.
Tym samym stanowisko wnioskodawczyni organ uznał za nieprawidłowe.
Organ wskazał, że interpretacja rozstrzygała ściśle w zakresie pytania sformułowanego we wniosku, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w stanowisku,
a nieobjęte pytaniem, a w szczególności kwestia odliczenia podatku naliczonego, nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.
Organ podkreślił, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez wnioskodawczynię orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Powołując się na uregulowania prawne zawarte w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), organ wskazał, że nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.
Ponadto organ zauważył, że stanowisko we wskazanej przez
wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej z [...] września 2019 r., znak
[...] jest tożsame z rozstrzygnięciem zajętym przez organ w niniejszej interpretacji.
W skardze strona skarżąca, zaskarżyła interpretację indywidulaną w zakresie podatku VAT co do prawa opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej, uznając, iż interpretacja wydana została bez uwzględnia zapisów
art. 43 ust. 1 pkt 10 w powiązaniu z 10a podpunkt a u.p.t.u. oraz art. 84 Konstytucji RP
i art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 roku, poz. 900 ze zm. dalej: "O.p."). Skarżąca wskazała na konieczność stosowania przez organy podatkowe ochrony podatnika wynikającej ze zasady in dubio pro tributario oraz stosowania konstytucyjnej ustawowej regulacji opodatkowania stanowi prawo podatnika. Brak możliwości opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości, co do której podatnika odliczył podatek VAT naliczony w transakcji pomiędzy czynnymi podatnikami VAT i uznanie, że transakcja ze względu na niezachowanie formy rezygnacji ze zwolnienia opodatkowaniem podatkiem VAT, musi podlegać zwolnieniu
z opodatkowania podatkiem VAT. Zdaniem skarżącej występuje konieczność zastosowania korekty podatku naliczonego wg art. 91 z finansową szkodą dla stron transakcji. Skarżona interpretacja narusza również zasadę proporcjonalności opodatkowania. Dyrektor pomimo cytowania w treści interpretacji orzeczeń korzystnych dla skarżącej, uzasadnień nie traktuje ich wiążąco. Orzecznictwo wskazane w ORD-ln oraz uzupełnieniu wniosku przez skarżącą, pozwala na zastosowanie opodatkowania podatkiem VAT transakcji przy złożeniu oświadczeniu woli opodatkowania VAT
w formie aktu notarialnego przez strony będące czynnymi podatnikami VAT
i jednoczesnym braku uszczuplenia w zakresie odprowadzenia podatku VAT. Przedmiotem skarżonej interpretacji indywidualnej jest wykazana w transakcji kwota podatku należnego przez skarżącą i uregulowana na rzecz skarbu państwa jako podatek należny.
Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa doradcy podatkowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę, organ nie podzielił zasadności podniesionych w niej zarzutów i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga jest uzasadniona.
Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa
w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.
W myśl art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika, że Organ interpretujący, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega, bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko
i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji w świetle powyższych kryteriów sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest odmienna ocena skarżącej
i organu interpretacyjnego skutku zawarcia w akcie notarialnym oświadczenia
o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości. Zdaniem organu oświadczenie
o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości nie zostało złożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy przed dniem podpisania aktu notarialnego i z tego powodu nie zostały spełnione przesłanki z art. 43 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u. umożliwiające rezygnację ze zwolnienia z opodatkowania przedmiotowej dostawy nieruchomości.
Natomiast w ocenie skarżącej oświadczenie o odstąpieniu od zwolnienia
z opodatkowania podatkiem od towarów i usług złożone w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości daje jej możliwość do uznania dostawy za opodatkowaną.
Zakreślając ramy prawne sprawy wskazać należy na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. stosownie do którego zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (a), pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku a dostawą budynku, budowli lub ich części okres krótszy niż 2 lata (b). Poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostaje, że nie zachodzą wyjątki o jakich mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b u.p.t.u.
Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 10 u.p.t.u. podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy
i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
W art. 43 ust. 11 u.p.t.u. zawarte zostały wymogi oświadczenia, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, stosownie do treści tego przepisu musi ono również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Przy interpretacji cytowanego przepisu należy mieć na względzie pogląd Naczelnego Sąd Administracyjny, wyrażony w wyroku z 14 marca 2018 r., sygn. akt
I FSK 854/16 oraz w wyroku z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1208/15, sprowadzający się do następującej tezy: W przypadku złożenia oświadczenia
o wyborze opodatkowania w treści aktu notarialnego zachowane są wymogi formalne do skutecznego uznania, że strony zrezygnowały ze zwolnienia od podatku.
Pogląd ten argumentowany jest poczynając od art. 135 lit. j dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy,
o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a (tzw. okazjonalnego podatnika). Zgodnie z art. 137 pkt 1 lit. b tej dyrektywy państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy dokonywane przez tzw. okazjonalnego podatnika. Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru opodatkowania. Państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres tego prawa wyboru (art. 137 ust. 2 Dyrektywy 112).
Z przywołanych przepisów prawa unijnego wynika zatem, że państwo członkowskie może przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania zwolnionych
z podatku transakcji dotyczących nieruchomości (budynków lub ich części), określając szczegółowe zasady wyboru prawa opodatkowania, jak również mając możliwości ograniczenia tego prawa, co oznacza, że to państwom członkowskim pozostawiono tzw. margines implementacyjny w zakresie uregulowania opodatkowania dostaw budynków
i lokali.
Zakres warunków nakładanych przez państwa członkowskie został powiązany także z brzmieniem art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Przepis ten stanowi, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te,
w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość powyższa nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych
z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.
Możliwość nałożenia na podatnika dodatkowych obowiązków musi być oceniana z uwzględnieniem zasady proporcjonalności określonej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości. W celu ustalenia, czy przepis prawa jest zgodny z tą zasadą, należy zbadać czy środki, które wprowadza w życie, są właściwe do osiągnięcia wyznaczonego celu oraz, czy nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia (patrz wyroki Trybunału: z dnia 18 marca 1987r. w sprawie 56/86 Societe pour l'exportation des sucres, z dnia 30 czerwca 1987r. w sprawie 47/86 Roquette Freres).
Zgodnie tą zasadą legalność środków nakładających wymogi formalne na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja, przy czym jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne
w stosunku do zamierzonych celów (z wyroku Trybunału z dnia 26 czerwca 1990 r.
w sprawie C-8/89 Zardi).
W świetle powyższych zasad za zasadny uznać zarzut skargi, że art. 43 ust. 10
i 11 u.p.t.u. rozumiane w ten sposób, że przepisy te nie pozwalają na wykazanie przez strony transakcji wyboru opodatkowania transakcji za pomocą innego dowodu aniżeli odrębne oświadczenie, o którym w nim mowa nie powinien znajdować zastosowania, jako sprzeczny z zasadą proporcjonalności. Innymi słowy, nie jest proporcjonalny wymóg złożenia oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania przed dniem dokonania dostawy, w przypadku gdy do dostawy dochodzi w dacie zawarcia aktu notarialnego i w tym akcie notarialnym strony złożyły zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji.
Przypomnieć w tym miejscu należy, że akt notarialny z urzędu notariusz przekazuje organom podatkowym, co ma bardzo istotne znaczenie w sprawie. Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz.U. Nr 156, poz. 1640) Notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby,
w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne (...) - aktów notarialnych (...) - które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego. Zatem przepis ten w sposób dostateczny gwarantuje, że informacje te dotrą do organów podatkowych i mogą stać się przedmiotem czynności sprawdzających w zakresie każdego zobowiązania podatkowego, które na tle danej czynności może wchodzić w grę.
Stan faktyczny przestawiony przez wnioskodawcę i wynikający za załączonych do wniosku dokumentów, a przede wszystkim z treści aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2020 r. wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że wolą stron umowy sprzedaży z [...] listopada 2020 r. było skorzystanie z prawa do rezygnacji ze zwolnienia dostawy od opodatkowania. Służyło temu wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru łącznie
z podatkiem od towarów i usług, a następnie zadeklarowanie tego podatku jako należnego przez spółkę i naliczonego przez nabywcę a także treść § 4 ust. 2 aktu notarialnego, gdzie wprost wskazano, że spółka nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Wprawdzie w dniu [...] stycznia 2021 r. strony umowy sprzedaży dokonały przed notariuszem "zmiany treści umowy sprzedaży", jednak akt notarialny z dnia [...] stycznia 2021 r. nie miał wpływu na treść oświadczenia w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania dostawy budynku a wręcz istnienie warunków odstąpienia od zwolnienia z opodatkowania przedmiotu dostawy podatkiem od towarów i usług zostało w nim potwierdzone. Przyjęcie zatem przez organ w tej sytuacji, że strony umowy nie zrezygnowały ze zwolnienia od opodatkowania dostawy pozostaje w sprzeczności z tymi wyrazami woli stron, które zostały zawarte w obu aktach notarialnych. Interpretacja stanu faktycznego przedstawiona przez organ, musi być uznana za wyraźne przedłożeniem kwestii formalnych ponad istotę i treść zamierzonej przez podatników transakcji, które zostały dostatecznie jasno wyrażone. Jest to, jak słusznie podniesiono w skardze, nadmierny formalizm, który, inaczej mówiąc, prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności.
Tym samym zatem sąd podzielił zarzut skargi dotyczący naruszeniu art. 43 ust. 10 i 11 u.p.t.u. przez odmowę zastosowania w przedstawionym do oceny przez organ interpretacyjny stanie faktycznym tego przepisu, będącą wynikiem jego wadliwej wykładni.
Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uznał skargę za uzasadnioną i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ dokona ponownej analizy stanu faktycznego według przedstawionych powyżej wskazań, tj. przy uwzględnieniu wykładni art. 43 ust. 10 u.p.t.u. wskazanym powyżej.
Orzeczenie o kosztach zostało wydane na podstawie art. 200 p.p.s.a., który statuuje zasadę odpowiedzialności organu za wynik postępowania sądowoadministracyjnego, na zasądzone na rzecz strony skarżącej koszty złożyły się: opłata od skargi – [...] zł, opłata od pełnomocnictwa – [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym określone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687) – [...] zł.