I SA/Sz 712/22

I SA/Sz 712/22 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2023-02-15
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-10-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Alicja Polańska /sprawozdawca/
Anna Sokołowska /przewodniczący/
Joanna Wojciechowska
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Sygn. powiązane
III FSK 889/23 - Wyrok NSA z 2024-07-02
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art.67a par.1 pkt.3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2022 poz 329
art.151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] lutego 2023 r. sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 24 sierpnia 2022 r. nr 3201-IEW.4263.14.2022.7 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 18 maja 2022 r. nr 3209-SEW.4263.24.2022 odmawiająca D. K. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy:
Pismem z dnia 22 marca 2022 r. podatnik zwrócił się do organu I instancji o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał na swoją trudną sytuację finansową spowodowaną utratą możliwości zarobkowania i utratą majątku. Według podatnika, dalsza sytuacja może zachwiać podstawami jego egzystencji, a obecnie jedynym źródłem jego przychodu jest wyłącznie świadczenie z ZUS. Zdaniem podatnika, umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami pozwoliłoby jemu na ewentualne podjęcie pracy zarobkowej i poprawę swojej sytuacji oraz osoby niepełnosprawnej, która jest na jego utrzymaniu.
Wskazaną na wstępie decyzją z dnia 18 maja 2022 r. organ I instancji odmówił podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę.
W odwołaniu od ww. decyzji podatnik podniósł, że de facto zaległości podatkowej wobec budżetu nigdy nie było, a organ nie odniósł się do zasadniczej kwestii w sprawie, tj. czy budżet państwa w jakikolwiek sposób ucierpiał w wyniku złożenia korekt deklaracji w podatku od towarów i usług.
Organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, powołał brzmienie art. 67 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.); dalej: "O.p.", oraz wskazał, że podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przy czym są to pojęcia nieostre. Ważny interes podatnika, to konkretne wyjątkowe okoliczności, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika, które uniemożliwiły mu wywiązanie się z zobowiązań. Nie mogą też zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Przy ocenie sytuacji podatnika, ważne jest także jego zdrowie i życie, jak też możliwości zarobkowe oraz zagrożenie egzystencji.
Przez interes publiczny należy rozumieć zaś pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu, to również dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość czy bezpieczeństwo.
Organ odwoławczy wskazał również, że – na podstawie ewidencji księgowej Urzędu Skarbowego w K. – ustalono, iż na dzień złożenia wniosku podatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.
Ww. zaległość powstała w następujących okolicznościach:
• 30 grudnia 2015 r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w K. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2015 r. z wykazaną kwotą do zwrotu w wysokości [...] zł,
• wraz z ww. deklaracją podatnik złożył pismo, w którym wskazał, że składa korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne okresy od grudnia 2009 r. do okresu bieżącego, tj. do listopada 2015 r.,
• w korekcie deklaracji VAT-7 za grudzień 2009 r. podatnik zwiększył wartość dostaw oraz kwotę podatku należnego, w wyniku czego wykazał kwotę podatku do zapłaty w wysokości [...] zł, jednakże nie uregulował zobowiązania podatkowego wykazanego w korekcie deklaracji za grudzień 2009 r.,
• w korekcie deklaracji za styczeń 2010 r. podatnik dokonał zmniejszenia dostaw i kwoty podatku należnego w wyniku czego zadeklarował nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł,
• złożone korekty za miesiące od lutego 2010 r. do października 2015 r. przenoszą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na następne okresy. W wyniku dokonanych zmian:
- z rozliczeń za okres od lutego 2010 r. do października 2015 r. nie wynikają kwoty do zapłaty,
- w rozliczeniu za październik 2015 r. wykazana została nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, która za listopad 2015 r. stanowi zasadniczą cześć kwoty do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 180 dni w wysokości [...] zł,
• Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia 31.12.2015 r. zaliczył zwrot z dnia 30 grudnia 2015 r. w kwocie [...]zł na poczet zobowiązania podatnika z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., w tym: [...] zł na należność główną a kwotę [...]zł na odsetki, a Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia 18 marca 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone przez podatnika ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K.,
• Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. przeprowadził czynności sprawdzające i kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości złożenia przez podatnika deklaracji i korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług; po zakończonej kontroli podatkowej podatnik złożył korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2015 r.; 28 listopada 2016 r. podatnik złożył kolejną korektę deklaracji VAT-7 za listopad 2015 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni w wysokości [...] zł,
• Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia 24 listopada 2016 r. wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. zakończone decyzją z dnia 11 maja 2017 r. nr 3209-PP- 1.4213.22.2016, 3209-SPV-l.4103.23.2017, w której, określił w podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł; decyzją z dnia 11 maja 2018 r. nr 3201-IOV3.4103.52.2017.11; IOV3.57.4103.51.2017/B Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję; podatnik nie złożył skargi do sądu administracyjnego na tę decyzję.
Organ odwoławczy wskazał, że z dokonanych ustaleń wynika, iż zaległość podatkowa objęta wnioskiem o umorzenie nie jest skutkiem nagłej losowej sytuacji, lecz jest efektem działań podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (dokonywanych rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług).
Organ odwoławczy podkreślił, że każda prowadzona działalność gospodarcza jest związana z ryzykiem skutków podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji ekonomicznych. Pojęcie ryzyka prowadzenia działalności obejmuje także ewentualność utraty płynności finansowej, co nie jest odosobnionym zdarzeniem w obrocie gospodarczym. Ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej nie powinno być przenoszone na budżet państwa, a więc na pozostałych obywateli.
W ocenie organu odwoławczego, istotny w sprawie jest także fakt, że podatek od towarów i usług, jako podatek pośredni, ekonomicznie nie obciąża samego podatnika, natomiast jest płacony przez ostatecznego nabywcę towarów lub usług, a na podatniku ciąży jedynie obowiązek jego obliczenia i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Nadto przyczyna powstania u podatnika zaległości w tym podatku nie jest następstwem żadnych nadzwyczajnych sytuacji, czy nieprzewidzialnych zdarzeń.
Organ odwoławczy wskazał także, że w ramach analizy wnioskowanej przez podatnika ulgi, dokonał oceny sytuacji finansowo-majątkowej podatnika. Z danych zawartych w oświadczeniu o stanie majątkowym wynika, że:
• podatnik uzyskuje dochody z tytułu zasiłku z opieki społecznej w kwocie [...]zł/m-c;
• gospodarstwo domowe podatnik prowadzi wraz niepełnosprawnym synem uzyskującym dochody z tytułu renty inwalidzkiej w kwocie [...]zł/m-c;
• stałym obciążeniem podatnika są wydatki ponoszone na bieżące utrzymanie, tj.: czynsz [...] zł/m-c, energia elektryczna [...] zł/m-c, gaz [...] zł/m-c, ogrzewanie [...] zł/m-c, woda i kanalizacja [...] zł/m-c, wywóz nieczystości [...] zł/m-c, dojazd do miejsca leczenia [...] zł/m-c, wydatki na lekarstwa i leczenie [...] zł/m-c, telefon [...] zł/m-c, wydatki na wyżywienie [...] zł/m-c, koszty utrzymania środków transportu [...] zł/m-c, inne wydatki [...] zł/m-c;
• podatnik nie posiada nieruchomości;
• podatnik jest współwłaścicielem samochodu osobowego F. o wartości [...] zł.
Ponadto, podatnik przedłożył orzeczenie o stopniu niepełnosprawności syna, w którym wskazano, iż ustalony stopień niepełnosprawności datuje się od dzieciństwa.
Organ odwoławczy wskazał, że nie kwestionuję, iż obecna sytuacja finansowa podatnika jest trudna i że nie ma podatnik obecnie możliwości uregulowania w całości przedmiotowej zaległości i odsetek za zwłokę. Jednakże, zdaniem organu, nie można tego oceniać jako okoliczności wyjątkowych m.in. ze względu na to, że jest to skutkiem braku zachowaniu należytej staranności i podjętych przez podatnika indywidualnych decyzji w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług.
W ocenie organu odwoławczego, z akt sprawy nie wynika, aby na obecne położenie finansowe podatnika wpłynęły przyczyny niezależne tj., choroba, klęska żywiołowa. Do powstania zaległości doszło wskutek nierzetelnego podejścia do obowiązków podatkowych. Choroba syna, choć niewątpliwie jest istotnym zdarzeniem w życiu podatnika, to jednak nie może stanowić samoistnej podstawy do umorzenia zaległości podatkowej. Z przedłożonego orzeczenia o stopniu niepełnosprawności syna wynika, że ustalony stopień niepełnosprawności datuje się od dzieciństwa co oznacza, że sytuacja ta nie wystąpiła w sposób nagły i niespodziewany, nie wpłynęła na fakt powstania zaległości podatkowych oraz nie może stanowić niemożliwej do przezwyciężenia przeszkody w spłacie należności publicznoprawnych. Poza niepełnosprawnością syna, podatnik nie wskazał innych przeszkód, które uniemożliwiają mu podjęcie zatrudnienia i powrót do aktywności zawodowej.
W ocenie organu odwoławczego, przesłanka interesu publicznego także nie została spełniona, a przyznanie podatnikowi wnioskowanej ulgi podatkowej stanowiłoby naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania wszystkich podatników. Ponadto jednym z aspektów badania występowania w sprawie interesu publicznego jest również ocena skutków fiskalnych, które w przypadku przyznania tej najbardziej radykalnej ulgi podatkowej dla budżetu państwa oznaczają bezpowrotną rezygnację z należnych kwot. Dzięki powszechności obowiązku podatkowego zapewnione są stałe wpływy środków do budżetu, które przeznaczane są na zaspokojenie różnych potrzeb ogólnospołecznych, w tym funkcjonowanie służby zdrowia, wypłacanie świadczeń społecznych, zasiłków itp.
Odnosząc się do podnoszonej przez podatnika kwestii nieprawidłowości przeprowadzonej kontroli, ze względu na przedawnienie rozliczeń zdarzeń z roku 2009, organ odwoławczy wyjaśnił, że zagadnienie to zostało rozstrzygnięte w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 maja 2018 r. Organ wykazał w niej, że wszczęta wobec podatnika kontrola podatkowa oraz stanowiące jej konsekwencję postępowanie podatkowe dotyczyły wyłącznie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za listopad 2015 r., a nie 2009 r., a znaczący wpływ na rozliczenie podatku za listopad 2015 r. miała wykazana w korekcie deklaracji za ten miesiąc kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji. W konsekwencji, weryfikacja prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. nie była możliwa bez jednoczesnego zweryfikowania kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji, co oznaczało konieczność odniesienia się do transakcji, które zaistniały w grudniu 2009 r. i styczniu 2010 r.
W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie zaległości podatkowej.
Skarżący zarzucił błędne rozstrzygnięcie merytoryczne oraz zastosowanie w tej samej decyzji dwóch wzajemnie wykluczających się rozstrzygnięć.
Opisując stan faktyczny sprawy skarżący wskazał, że organ przemilczał fakt, iż w wyniku opisanej transakcji gospodarczej w efekcie końcowym podatek od towarów i usług nie wystąpił, co jest rażącym naruszeniem przepisów prawa, tym bardziej, że ten sam urząd ocenił, iż dokonał dogłębnej analizy zdarzeń.
Według skarżącego, w świetle uzasadnienia zaskarżonej decyzji, niezmiernie istotną okolicznością jest ustalenie, czy kwota podatku od towarów i usług kiedykolwiek powinna zostać odprowadzona do budżetu, czy w wyniku działania skarżącego Państwo Polskie w najmniejszym stopniu zostało uszczuplone o podatek od towarów i usług, który urząd obecnie usiłuje od skarżącego wyegzekwować, a tym samym wyjaśnić czy interes publiczny w jakikolwiek sposób narażony został na uszczuplenie lub jakikolwiek obywatel, o których pisze autor decyzji.
Skarżący wyjaśnił, że cała sprawa miała swój początek w grudniu roku 2009, gdy zawarta została umowa sprzedaży, która z kolei w wyniku nieprzewidzianych okoliczności, w styczniu 2010 r. została rozwiązana i w efekcie nie doszła do skutku. Konsekwencją tego zdarzenia było wystawienie faktury sprzedaży w grudniu 2009 r. oraz skorygowanie tej sprzedaży do zera w styczniu 2010 roku. W wyniku takich zdarzeń do budżetu nie powinna zostać odprowadzona ani jedna złotówka podatku od towarów i usług. W tej sytuacji, w końcowej fazie zdarzeń nie było ani sprzedawcy, ani nabywcy, a więc i nie może być mowy o podatku, który powinien zostać odprowadzony do budżetu. To jest też istotne w świetle interesu prawnego, o którym w decyzji jest mowa. Zdaniem skarżącego, należy w tej sytuacji ustalić, czy interes publiczny został w jakikolwiek sposób narażony na uszczuplenie, gdyż zaległość podatkowa powstała wyłącznie hipotetycznie, ze względu na zastosowanie przepisu, który odnosi się do różnicy pomiędzy podatkiem deklarowanym przez podatnika, a ustalonym przez urząd skarbowy.
Zdaniem skarżącego: "uzasadnienie decyzji w części dotyczącej doroby syna jest żałosne i kompletnie oderwane od rzeczywistości".
Skarżący wskazał, że oczywiste jest, iż choroba syna nie jest w żaden sposób związana z powstaniem zaległości, to jednak w wyniku zdarzeń losowych, w tym nieporozumień rodzinnych, w sposób nagły i niespodziewany od kilku lat, skarżący został jedynym opiekunem niepełnosprawnego syna, czego dowodem jest otrzymywanie od 3 lat na ten cel świadczenia z ZUS.
Skarżący podniósł, że autor decyzji stwierdził, iż poza niepełnosprawnością syna nie wskazuje on innych przeszkód, które uniemożliwiają mu podjęcie zatrudnienia i powrót do aktywności zawodowej i stawia pytanie: czy to znaczy, że organ licytuje w takiej sytuacji, że musi wystąpić co najmniej kilka powodów z powodu których nie jest możliwe podjęcie zatrudnienia oraz z jakich przepisów wynika, że takich sytuacji musi być kilka? To jest właśnie, według skarżącego, przykład rażącego naruszenia prawa przez organ wydający decyzję.
Według skarżącego, w żadnym miejscu w decyzji organ nie wyjaśnił, iż w efekcie finalnym opisywana transakcja nie doszła do skutku, że należny podatek został skorygowany do zera, że w wyniku transakcji interes publiczny nie ucierpiał, podając jedynie fragmenty uzasadnień wyroków sądów administracyjnych w innych sprawach, w których sądy orzekały o należnych kwotach w wyniku zdarzeń gospodarczych. W ocenie skarżącego, zastosowanie tych porównań w jego sprawie, w której stan faktyczny jest inny (brak w efekcie końcowym transakcji), jest manipulacją organów obu instancji, co stanowi kolejne rażące naruszenie prawa.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie
Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne zarządzeniem Zastępcy Przewodniczącego Wydziału I, wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.). Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy, zainicjowanej wnioskiem skarżącego o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p.". Z brzmienia tego przepisu wynika, że organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b O.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W przytoczonej regulacji przewidziane zostały zatem dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową - ważny interes podatnika lub interes publiczny. Spójnik "lub" wskazuje przy tym na to, że wystarczy spełnienie tylko jednej z nich.
Użyte w art. 67a § 1 O.p. wyrażenia normatywne: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", nie mają stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i odnosić je do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Są też swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych.
Przesłanka interesu publicznego rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji (por. wyroki NSA z dnia 7 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1339/12 i z dnia 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 1765/17). Z kolei, ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku, ale także aktualna sytuacja ekonomiczna podatnika (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 168/16).
Instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy, w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też, w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., organ w sposób uznaniowy dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmawia jej udzielenia. Organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia, czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak należy postrzegać rozumienie przesłanki ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają w szczególności normy prawne zawarte w art. 121 § 1 O.p. (prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), art. 122 O.p. (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 O.p. (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz, oczywiście, właściwa wykładnia art. 67a § 1 O.p.
Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez organy, skarżący wniósł o zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. w kwocie należności głównej w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Organ odwoławczy – odnosząc się do argumentacji skarżącego, że budżet państwa nie stracił na transakcji zbycia nieruchomości w grudniu 2009 r. żadnej kwoty w ww. podatku, gdyż transakcja została rozwiązana w styczniu 2010 r. i ostatecznie nie doszło do jej przeniesienia, dlatego też złożył korekty deklaracji od grudnia 2009 r. do listopada 2015 r. – wyjaśnił, że w wyniku tych korekt w listopadzie 2015 r. podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, jednak w wyniku wydania decyzji organu odwoławczego z dnia 11 maja 2018 r. (która została załączona do akt sprawy) podatnikowi określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości jedynie [...] zł. Ta decyzja nie została zaskarżona skargą do sądu administracyjnego, zatem stała się ostateczna.
W tym miejscu należy wskazać, że sądowi z urzędu wiadome jest, że skarżący podjął czynności w celu wyeliminowania z obrotu prawnego ww. decyzji w trybie nadzwyczajnym, jednak prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 września 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 428/19 skarga skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 12 marca 2019 r. nr 3201-IOV1.613.1.2019.3; IOV1.7.613.1.2019 w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. została oddalona.
Ta ostatnia okoliczność, tj. pozostawanie w obrocie prawnym ostatecznej decyzji określającej skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, powoduje, że kwestia czy budżet państwa stracił na transakcji zbycia nieruchomości w grudniu 2009 r., wskutek powrotnego nabycia tej nieruchomości w styczniu 2010 r., nie daje możliwości, tak organom podatkowym jak i sądowi rozpoznającemu sprawę w przedmiocie ulgi podatkowej, do jakiejkolwiek ponownej analizy i oceny przyczyn złożenia korekt deklaracji i rozliczenia skarżącego z ww. transakcji w podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. Zatem, zaległość z powodu wykazania przez skarżącego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wyniosła [...] zł, a odsetki za zwłokę wyniosły [...] zł. Okoliczność ta nie może być obecnie, w postępowaniu o udzielenie ulgi podatkowej, podważana.
Organ podatkowy także prawidłowo wyjaśnił dlaczego w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, odnosząc swoje oceny do zdarzenia związanego z korektą deklaracji za listopad 2015 r., a nie do deklaracji za grudzień 2009 r., bowiem zobowiązanie określono ostateczną decyzją za listopad 2015 r., a nie za grudzień 2009 r.
W ocenie składu orzekającego w sprawie, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że w sprawie brak jest wystarczających podstaw do zastosowania wnioskowanej przez skarżącego ulgi, gdyż nie zaistniał interes publiczny, o którym mowa w art. 67a § 1 O.p., bowiem powstanie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za ww. okres nie jest skutkiem nieoczekiwanego zdarzenia o nadzwyczajnym charakterze, na które skarżący nie miał wpływu, lecz konsekwencją niewywiązywania się z obowiązków podatkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Prawidłowo zatem, oceniając ww. przesłankę, organy uznały, że udzielenie skarżącemu ulgi w tak definitywnej formie, jaką stanowi umorzenie zaległości podatkowych, byłoby działaniem przedwczesnym i nieuzasadnionym, bowiem dopóki istnieje jakakolwiek szansa, że zaległości zostaną uregulowane, chociażby częściowo, dopóty ich umorzenie nie leży w interesie budżetu państwa.
W okolicznościach rozpoznawanej sprawy w pełni uprawnione było stwierdzenie organów podatkowych, że ewentualna zgoda na umorzenie zaległości podatkowych w wysokości [...] zł i odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł stanowiło by dobrowolną, nieuzasadnioną i definitywną rezygnację przez organ podatkowy z tak dużej kwoty należnej budżetowi państwa.
Nadto sąd wskazuje, że udzielona ewentualnie skarżącemu pomoc, nawet w częściowej spłacie zaległości – przez częściowe umorzenie kwoty czy to zaległości, czy to odsetek od tej zaległości – i tak byłaby iluzoryczna. Przyjmując bowiem, jak prawidłowo ustaliły to organy podatkowe, że skarżący uzyskuje dochody z tytułu zasiłku z opieki społecznej w kwocie [...]zł/m-c i z tytułu renty inwalidzkiej syna w kwocie [...]zł/m-c – przy następujących obciążeniach ponoszonych na bieżące utrzymanie rodziny: czynsz [...] zł/m-c, energia elektryczna [...] zł/m-c, gaz [...] zł/m-c, ogrzewanie [...] zł/m-c, woda i kanalizacja [...] zł/m-c, wywóz nieczystości [...] zł/m-c, dojazd do miejsca leczenia [...] zł/m-c, wydatki na lekarstwa i leczenie [...] zł/m-c, telefon [...] zł/m-c, wydatki na wyżywienie [...] zł/m-c, koszty utrzymania środków transportu [...] zł/m-c, inne wydatki [...] zł/m-c oraz braku majątku – skarżący w ogóle nie byłby w stanie ponieść ciężaru spłaty jakiejkolwiek kwoty. Uwzględnienie wniosku skarżącego i umorzenie nawet znacznej części zaległości czy odsetek od zaległości, i tak nie miało by wpływu na sytuację finansową skarżącego, przy istnieniu tak wysokiej zaległości wraz z odsetkami.
W ocenie składu orzekającego w sprawie, tylko całkowite umorzenie ww. zaległości i odsetek od tej zaległości mogłoby mieć wpływ na sytuację finansową skarżącego, jednak taka decyzja – jak to już wskazano – byłaby działaniem przedwczesnym i nieuzasadnionym.
W ocenie składu orzekającego w sprawie, organy obu instancji prawidłowo także oceniły, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Sytuacja, w jakiej znajduje się skarżący jest trudna, tym bardziej, że skarżący samotnie opiekuje się niepełnosprawnym synem, jednakże trudna sytuacja finansowa skarżącego związana jest nie tylko z posiadaniem zaległości podatkowych. Trudna sytuacja finansowa skarżącego wynika również z istniejących ograniczeń w zakresie możliwości podjęcia obecnie zatrudnienia. Jednakże, nie można wykluczyć, że skarżący podejmie w przyszłości pracę, która umożliwi chociaż minimalne uregulowanie zaległości.
Sąd akceptuje prawidłowość prezentowanego przez organy stanowiska o braku przesłanek interesu publicznego i ważnego interesu podatnika na tle zgromadzonego przez organy podatkowe i pozostającego do ich dyspozycji materiału dowodowego. W sprawie nie pominięto bowiem okoliczności przywoływanych przez skarżącego na uzasadnienie wniosku, natomiast niezręczności redakcyjne popełnione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, na które słusznie wskazał skarżący w skardze, nie dają podstaw do uwzględnienia skargi.
Taka ocena, według sądu, nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).
W ocenie sądu, w sprawie organy przeprowadziły postępowanie w sposób prawidłowy, dokonując wyważenia interesu publicznego z ważnym interesem skarżącego. Sąd, oceniając zaskarżony decyzję, uznał, że organy poprawnie ustaliły stan faktyczny sprawy na podstawie uprzednio zgromadzonego pełnego materiału dowodowego, a następnie dokonały w sposób obiektywny i wszechstronny jego analizy oraz oceny pod kątem wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p., biorąc pod uwagę podnoszone w sprawie okoliczności i argumenty, jak i przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, która spełnia wymogi określone w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Organy poczyniły prawidłowe ustalenia co do sytuacji skarżącego, genezy i charakteru powstania zaległości i prawidłowo oceniły, że nie przemawiają one za zastosowaniem ulgi, a w zakresie obecnej sytuacji życiowej skarżącego nie można przyjąć, że nie nastąpi jej poprawa.
W konsekwencji, należało ocenić, że organy podatkowe, po zupełnym zebraniu materiału dowodowego dotyczącego sytuacji zdrowotnej, rodzinnej i majątkowej skarżącego oraz dokonaniu jego oceny, w sposób uprawniony stwierdziły, że brak jest uzasadnionych podstaw do umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.
Mając powyższe okoliczności na uwadze, sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – skargę oddalił