I SA/Sz 705/24

I SA/Sz 705/24 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-02-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-11-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura
Jolanta Kwiecińska /przewodniczący/
Wiesława Achrymowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 70
art. 1a ust. 1 pkt 3,art. 1a ust. 2a pkt 1,art. 5 ust. 1
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 191, art. 210 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] lutego 2025 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza T. z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej A. M. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie (organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza T. (organ I instancji) z [...] czerwca 2024 r. ustającą A. M. (podatniczka) zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2024 r. w kwocie [...]zł płatnej w ratach.
W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2024 r. w związku zakupem przez podatniczkę lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc w garażu podziemnym wraz z udziałem w gruncie oraz częściach wspólnych budynków. W następstwie ustalił podatniczce wysokość rozpatrywanego zobowiązania podatkowego w kwocie [...]zł płatnej w ratach.
Organ zaznaczył, że rolą postępowania odwoławczego jest ponowne, merytoryczne rozpoznanie sprawy. Nie jest związany zarzutami zawartymi w odwołaniu i ma obowiązek przeanalizować sprawę zarówno pod kątem naruszenia przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego, mając w szczególności na uwadze zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zasada ta wyznacza bowiem zakres postępowania odwoławczego. Ewentualne postępowanie wyjaśniające, które mogłoby zostać przeprowadzone przez organ odwoławczy, ma jedynie charakter uzupełniający i nie może doprowadzić do naruszenia prawa strony do dwukrotnego i pełnego rozpoznania sprawy przez dwa niezależne organy administracji publicznej.
W ocenie organu, istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentruje się wokół zagadnienia, czy będące w posiadaniu podatniczki nieruchomości powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntu oraz budynku związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Organ powołał się na art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2023.70 ze zm. w brzmieniu dla 2024 r. - u.p.o.l.) oraz do orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego (TK) sygn.: SK 13/15, SK 39/19 (por. system elektroniczny LEX) i tłumaczył, że TK w wyroku sygn. SK 39/19 nawiązał do stanowiska prawnego przyjętego już wcześniej w orzeczeniu sygn. SK 13/15. TK konsekwentnie motywował, że posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić jedynego kryterium, które decyduje o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.
Następnie organ tłumaczył, że w myśl orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. III FSK 4061/21 za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika, znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym, które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:
1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub
2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub
3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych (są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, użyty przez TK w wyroku sygn. SK 39/19 zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy interpretować w ten sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane.
W świetle powyższego organ stwierdził, że stan faktyczny ustalony przez organ I instancji stanowił wystarczającą podstawę rozstrzygnięcia zasadniczego problemu spornego, jakim było opodatkowanie podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntu i budynku związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym celu należało przede wszystkim ustalić, czy podatniczka w omawianym roku podatkowym ujawniała nieruchomości w ewidencji środków trwałych, poddawała amortyzacji, rozliczała wydatki związane z nieruchomością w kosztach uzyskania przychodów.
Według, organu, wymienione okoliczności zostały należycie zbadane, jak również rozważone przez organ I instancji.
Organ odnotował, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. poinformował organ I instancji o tym, że podatniczka wykazała nabycie 2 lokali mieszkalnych oraz 3 lokali usługowych od dewelopera (S. Sp. z o.o. sp.k.) jako nabycie środka trwałego. Zgodnie z fakturami uiszczała zaliczki na lokale na rzecz tej spółki. Nie odnotowano informacji dotyczących wydatków na remont. Dodatkowo PKD działalności podatniczki obejmuje wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
Co więcej, jak zauważył organ, zgodnie z treścią aktów notarialnych podatniczka zakupiła opodatkowane lokale, oświadczając przy tym, że nabycia dokonuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie bezspornie podatniczka prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są: - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; - obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Podatniczka jako czynny podatnik VAT skorzystała z odliczenia VAT naliczonego, wykazując transakcje nabycia lokali jako nabycia środków trwałych.
Oznacza to, że sporne nieruchomości zostały nabyte przez podatniczkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Stawki opodatkowania zostały przyjęte na podstawie uchwały nr [...] Rady Miejskiej w T. z [...] listopada 2023 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości:
- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków w wysokości [...] zł/1 m˛ powierzchni;
- od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w wysokości [...] zł/1 m˛ powierzchni użytkowej.
W konsekwencji wymiar zobowiązania podatkowego na rok 2024 wynikał z następującego wyliczenia: budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o łącznej powierzchni [...] m˛x [...] zł/1m˛ = [...] zł; grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o łącznej powierzchni [...] m˛ x [...] zł/1m˛ = [...] zł. Po zaokrągleniu podatek wynosi [...] zł.
Na zakończenie organ zauważył, że związek z działalnością gospodarczą można także rozumieć w kategoriach związku pośredniego, czy potencjalnego, "a zatem takiego, który służy działalności gospodarczej i nie może być kwalifikowany wyłącznie z działalnością faktyczną. O tym czy nieruchomość jest kwalifikowana jako związana z działalnością gospodarczą nie przesądza czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona. Okoliczność braku wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na fakt, że lokal mieszkalny czy usługowy nie jest przykładowo wynajmowany pozostaje irrelewantna wobec obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości według stawek jak dla działalności gospodarczej. Istotne bowiem dla związania z prowadzeniem działalności gospodarczej staje się stwierdzenie, czy nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy, mogła być potencjalnie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1533/23)"
Podatniczka złożyła skargę na powyższą decyzję organu.
Zarzuciła naruszenie:
- art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. w związku z wyrokiem TK sygn. SK 39/19 przez uznanie, że prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz figurowanie w rejestrze czynnych podatników VAT to okoliczności świadczące o związaniu nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej przez podatniczkę;
- art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w związku z wyrokiem TK sygn. SK 39/19 z powodu przyjęcia, że - nieruchomość, na której nie jest faktycznie wykonywania działalność gospodarcza, jest zajęta/przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej; - posiadanie nieruchomości przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i dokonanie transakcji zakupu nieruchomości mieszkalnych i usługowych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, odliczenie VAT naliczonego przy zakupie świadczą o związaniu nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji, w której od zakupu spornych nieruchomości żadna działalność nie jest tam prowadzona;
- art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (aktualnie Dz.U.2025.111 - O.p.) ze względu na przyjęcie niekorzystnej dla podatniczki wykładni przepisów prawa, nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego i zaniechanie ustaleń faktycznych;
- art. 165 § 1, § 2 O.p., bowiem organy nie podjęły "czynności wyjaśniających na skutek złożenia korekty przez Podatnika, w tym również nie przeprowadzenia całościowego postępowania dowodowego mającego na uwadze weryfikację oświadczenia złożonego przez Podatnika, jak również mającą na celu ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania opodatkowanych nieruchomości";
- art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997.78.483 ze zm.), gdyż organy rozstrzygnęły sprawę na podstawie orzecznictwa sądowego z pominięciem przepisu ustawy podatkowej - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Ponadto podatniczka zarzuciła organowi, że pominął uzasadnienie wyroku TK sygn. SK 39/19.
W następstwie formułowanych zarzutów podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.
W uzasadnieniu zarzutów i wniosków zawartych w skardze podatniczka stwierdziła, że organy błędnie oceniły stan faktyczny sprawy. Powołały się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, a należało przyjąć za podstawę ustaleń art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. z uwzględnieniem wszystkich wytycznych TK zawartych w wyroku sygn. 39/19.
Zdaniem podatniczki, organy dowolnie ograniczyły się do analizy treści umów nabycia, CEIDG i pisma Urzędu Skarbowego w L.. Żaden z tych dokumentów nie potwierdza faktycznego sposobu wykorzystania nieruchomości nabytych przez podatniczkę.
Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga podatniczki zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja organu i decyzja organu I instancji z [...] czerwca 2024 r. nie są zgodne z prawem. Należy przy tym wyraźnie zaznaczyć, że nie wszystkie zarzuty podatniczki są trafne.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.
W myśl art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami.
W dalszej kolejności według art. 5 ust. 1 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie:
- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - [...] zł od 1 m2 powierzchni (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a);
- od gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - [...] zł od 1 m2 powierzchni (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c);
- od budynków lub ich części mieszkalnych - [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a);
- od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b).
W tym stanie prawnym - z punktu widzenia przesłanek zastosowania najwyższych stawek podatku od nieruchomości - w przypadku budynków lub ich części mieszkalnych i związanych z nimi gruntów istotne jest wyłącznie zajęcie na prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast nie ma znaczenia związek z działalnością gospodarczą.
W konsekwencji w realiach analizowanej sprawy istotnego znaczenia nabiera spostrzeżenia, że podatniczka nabyła, obok lokali użytkowych, także lokale mieszkalne. Wobec tego trzeba zatrzymać się na różnicach znaczeniowych między zajęciem przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej a związaniem takiego przedmiotu z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Między innymi w sprawie sygn.. III FSK 999/23 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej nie można utożsamiać z pojęciem gruntu "związanego" z prowadzeniem działalności gospodarczej. W świetle aktualnego orzecznictwa, w tym wyroków TK sygn.: SK 13/15 oraz SK 39/19, "związek" nieruchomości z działalnością gospodarczą, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, może być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia "związku" nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie (zob. wyrok NSA sygn. III FSK 895/21).
Jak dalej motywował Naczelny Sąd Administracyjny, istnienie "związku" nieruchomości gruntowej z prowadzaną działalnością gospodarczą nie oznacza jednak "zajęcia" tego gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej. W piśmiennictwie wskazuje się, że o "zajęciu" można mówić jedynie wtedy, gdy dany przedmiot opodatkowania faktycznie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, na którym faktycznie realizuje się czynności powodujące osiągnięcie zamierzonych celów lub konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. "Zajęcie" na działalność gospodarczą oznacza rzeczywiste, obiektywne i empirycznie weryfikowalne wykorzystywanie przedmiotów opodatkowania na tę działalność, a nie tylko samo ich posiadanie albo podejmowanie pewnych czynności przygotowawczych. Chodzi więc o działania faktyczne, o faktyczne wykorzystywanie do celów prowadzonej działalności gospodarczej.
Jak odnotował Naczelny Sąd Administracyjny, podobnie w orzecznictwie wskazuje się, że "związanie" gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie" na prowadzenie działalności gospodarczej. Związanie z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać zajęcia przedmiotu opodatkowania na prowadzenie działalności gospodarczej (wyrok NSA sygn. III FSK 1084/23). Przez "zajęcie" na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (wyrok NSA sygn. III FSK 1106/22).
Naczelny Sąd Administracyjny zaakcentował, że o "zajęciu" na prowadzenie działalności gospodarczej nie przesądza posiadanie przedmiotów opodatkowania przez przedsiębiorcę oraz możliwość ich wykorzystania w działalności gospodarczej tego podmiotu. Okoliczności te mogą co najwyżej wskazywać na "związanie" z działalnością gospodarczą. "Zajęcie" na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć jako fizyczne wykorzystanie do prowadzonej działalności gospodarczej. Jedynie fizyczne zajęcie przedmiotów opodatkowania może być traktowane jako "zajęcie" ich na prowadzenie działalności gospodarczej (wymienione orzeczenia są dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).
Wobec tego, organy błędnie analizowały związek z działalnością gospodarczą w odniesieniu do lokali mieszkalnych i gruntu związanego z tymi lokalami. W tym zakresie organy miały obowiązek wykazać zajęcie lokali mieszkalnych na prowadzenie działalności gospodarczej, czego nie uczyniły. Sam fakt, że podatniczka prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, kupnie i sprzedaży nieruchomości, prowadzeniu obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, nie oznacza automatyczne, że te konkretne, wymienione przez organy lokale mieszkalne przez cały 2024 r. należało kwalifikować jako zajęte przez podatniczkę na prowadzenie działalności gospodarczej. Trzeba bowiem wyraźnie odróżnić związek przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości z działalnością gospodarczą od zajęcia takiego przedmiotu na prowadzenie działalności gospodarczej, mając na uwadze jednolite stanowisko prawne wypracowane w orzecznictwie sądowym i doktrynie, przytoczone wyżej.
Dotychczas organy nie przedstawiły konkretnych dowodów i ustaleń faktycznych świadczących o zajęciu lokali mieszkalnych na prowadzenie działalności gospodarczej, na czym takie zajęcie miało polegać, jakie okoliczności o nim mają świadczyć, z jakiego materiału dowodowego takie okoliczności mają wynikać. Natomiast - wbrew stanowisku organów - zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej nie może być zasadnie utożsamiane ze związkiem z prowadzeniem takiej działalności i wymaga od organów wykazania konkretnych okoliczności faktycznych świadczących o realnym wykorzystywaniu lokali mieszkalnych do wykonywania konkretnych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
W omówionym wyżej zakresie organy dokonały błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt 3, ust. 2a pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, pkt 2 u.p.o.l. W następstwie nie wyjaśniły istoty sprawy z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 191, art. 210 § 4 O.p.
Natomiast należy zgodzić się z organami co do tego, że lokale użytkowe wraz z gruntem związanym z tymi lokalami należało wiązać z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Ponownie trzeba odnotować dorobek orzecznictwa sądowego, w tym stanowisko prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego, który między innymi w sprawie sygn. III FSK 1304/23 wyjaśnił, że w wyroku sygn. SK 39/19 TK orzekł, że "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.". Przytoczony wyrok TK ma charakter interpretacyjny, na co wskazuje użyty w jego tezie zwrot "rozumiany w ten sposób". Skutkiem prawnym takiego orzeczenia, nie jest całkowita eliminacja przepisu z porządku prawnego, lecz eliminacja błędnej jego wykładni, niekonstytucyjnej jego interpretacji. W uzasadnieniu cytowanego wyroku TK podkreślał, że w jego ocenie przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, TK uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w świetle zapatrywana TK samo posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest kryterium wystarczającym do uznania nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aby uznać dany przedmiot opodatkowania za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (z zastrzeżeniami wymienionymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l.) musi on spełniać chociaż jedno z dwóch kryteriów: (1.) faktycznie być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., lub (2.) potencjalnie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą (orzeczenie dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).
Kierując się zatem dyrektywą interpretacyjną, wynikającą z orzeczenia TK sygn. SK 39/19, prawidłowo organy motywowały, że nabycie lokali niemieszkalnych przez podatniczkę jako przedsiębiorcę, co wynikało wprost z treści aktów notarialnych umów nabycia oraz odliczenia VAT naliczonego z tytułu tych transakcji, to działania podatniczki jednoznacznie świadczące o tym, że zliczyła te składniki majątkowe do prowadzonego przedsiębiorstwa, a więc pozostawały one przynajmniej w potencjalnym związku z tą działalnością podatniczki.
W tej mierze odmienne przekonanie podatniczki pozostaje w sprzeczności z okolicznościami faktycznymi rozpatrywanej sprawy oraz z obowiązującym stanem prawnym. Trzeba podkreślić, że podatniczka poza ogólnymi twierdzeniami nie przedstawiła żadnych dowodów, czy choćby źródeł dowodowych, pozwalających organom stwierdzić zgodnie z prawdą obiektywną, że w określonej dacie, w konkretnych okolicznościach wymienione lokale niemieszalne wraz ze związanym z nimi gruntem wyłączyła z prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz majątku prywatnego.
W dalszym postępowaniu organy uwzględnią stanowisko prawne sądu. Przede wszystkim wnikliwie i wszechstronnie wyjaśnią, czy w okolicznościach tej konkretnej sprawy w trakcie 2024 r. lokale mieszkalne podatniczki były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czy też taki stan rzeczy nie miał miejsca w rozpatrywanym roku podatkowym.
Z powodów omówionych wyżej zaskarżona decyzja organu i decyzja organu I instancji z [...] czerwca 2024 r. podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. c, art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm. - P.p.s.a.)
Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 P.p.s.a.
Obejmują one wpis od skargi (401 zł).