I SA/SZ 52/25

I SA/Sz 52/25 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-04-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-01-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura
Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka /przewodniczący/
Wiesława Achrymowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 273
Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 89b ust. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (spr.), Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi "I. S." S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 grudnia 2024 r. nr 3201-IOV1.4103.41.2024.8 w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oraz styczeń, luty i marzec 2014 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r.; II. w pozostałym zakresie skargę oddala; III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz "I. S." S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu części kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. (organ):
- uchylił decyzję Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. (organ I instancji) z 19 czerwca 2019 r. w całości i ustalił "I. S." Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w S. (spółka) dodatkowe zobowiązania podatkowe za grudzień 2013 r. w wysokości [...] zł, za luty 2014 r. w wysokości [...] zł, za marzec 2014 r. w wysokości [...] zł;
- umorzył postępowanie w sprawie dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 2014 r.
W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że spółka nie skorygowała podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego z tytułu niezapłaconych faktur, czego wymagał art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 ze zm. w brzmieniu dla rozpatrywanych okresów rozliczeniowych - ustawa o VAT).
W konsekwencji spółka zawyżyła VAT naliczony za grudzień 2013 r. o [...] zł, za styczeń 2014 r. o [...] zł, za luty 2014 r. o [...] zł i za marzec 2014 r. o [...] zł.
W tych okolicznościach, w ocenie organu, zgodnie z art. 89b ust. 6 ustawy o VAT należało ustalić spółce dodatkowe zobowiązania podatkowe za wymienione okresy rozliczeniowe.
Następnie organ nawiązał do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2024 r. sygn. I FSK 1305/20, mocą którego doszło do uchylenia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 4 czerwca 2020 r. sygn. I SA/Sz 968/19 i jednocześnie decyzji organu z 3 października 2019 r., która utrzymywała w mocy decyzję organu I instancji z 19 czerwca 2019 r.
W dalszej kolejności organ powołał się na art. 89b ust. 1, ust. 1a, ust. 2, ust. 6 ustawy o VAT, art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2016.2024).
Zdaniem organu, został zachowany termin na ustalenie spółce dodatkowych zobowiązań podatkowych określony w art. 68 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2025.111 - O.p.), bowiem decyzję organu I instancji w tym przedmiocie spółka otrzymała 5 lipca 2019 r. Przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej omawianą sankcję za grudzień 2013 r., styczeń, luty i marzec 2014 r. nastąpiłoby z upływem 31 grudnia 2019 r. Z kolei ustalone dodatkowe zobowiązania podatkowe przedawnią się z upływem 31 grudnia 2024 r. według art. 70 § 1 O.p.
Biorąc pod uwagę stanowisko prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęte w wyroku z 27 maja 2024 r. sygn. I FSK 1305/20, organ argumentował, że ponownie przeanalizował przesłanki ustalenia spółce dodatkowych zobowiązań podatkowych oraz wymiaru ich wysokości. Zwrócił uwagę, że spółka nie zapłaciła należności ujętych w wymienionych fakturach ani w terminie płatności wynikającym z faktur, ani w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności. Nie skorygowała VAT naliczonego, jaki wynikał z niezapłaconych faktur w terminie 150 dni, co naruszyło art. 89b ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT. Te okoliczności potwierdza decyzja organu I instancji z 25 maja 2020 r. w przedmiocie rozliczenia spółce VAT za grudzień 2013 r., styczeń, luty i marzec 2024 r. Decyzja ta jest ostateczna.
Stwierdzone zawyżenia VAT naliczonego nie były wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki.
Oczywista omyłka to sytuacja, w której określone informacje (dane) zostały wprowadzone do deklaracji w sposób błędny w efekcie pomyłki przykładowo związanej z omyłkowym przepisaniem cyfry bądź liczby, czy też z postawieniem przecinka w niewłaściwym miejscu albo zamianą przecinka z kropką. Oczywistą omyłką może być również umieszczenie nadwyżki podatku w niewłaściwym polu i powielenie tego błędu w kolejnych deklaracjach. Za oczywistą omyłkę należy uznać tylko taką omyłkę, która wprost wynika z deklaracji bez potrzeby konfrontacji z dokumentami źródłowymi. Oczywistość omyłki wyraża się w tym, że jest ona rozpoznawalna i może być wynikiem przeoczenia.
Z kolei błędem rachunkowym jest omyłka w działaniu matematycznym, a więc popełniony błąd w obliczeniach, uwidoczniony w poszczególnych kolumnach deklaracji.
Organ ocenił, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego spółka nie zmierzała celowo do uszczuplenia VAT. Jednak swoim zaniechaniem uszczupliła VAT. Zgodnie z decyzją organu I instancji z 25 maja 2020 r.:
- za grudzień 2013 r. spółka zadeklarowała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, a organ I instancji określił zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł;
- za styczeń 2014 r. spółka zadeklarowała zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, a organ określił wysokość tego zobowiązania w kwocie [...]zł;
- za luty 2014 r. spółka zadeklarowała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, a organ I instancji określił tę nadwyżkę w wysokości [...] zł;
- za marzec 2014 r. spółka zadeklarowała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, zaś organ I instancji określił tę nadwyżkę w wysokości [...] zł.
Zaległości te nie zostały uregulowane. Suma zaległości spółki z tytułu VAT za lata 2012-2019 z odsetkami wynosi [...] zł.
W świetle tych okoliczności organ przyjął, że należało ustalić spółce dodatkowe zobowiązania podatkowe za grudzień 2013 r., luty i marzec 2014 r. w wysokości 10% zawyżonego VAT naliczonego z tytułu niezapłaconych faktur, zgodnie z art. 89b ust. 6 ustawy o VAT.
Organ zaznaczył, że sankcja w takiej wysokości jest środkiem proporcjonalnym do celu, jakiemu służy. Nie wykracza poza to, co jest niezbędne do realizacji celów, polegających zarówno na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku, jak i na zapobieganiu oszustwom podatkowym. Powinna skłonić spółkę do większej skrupulatności i unikania w przyszłości podobnych nieprawidłowości. Wymiar zastosowanej sankcji uwzględnia również skalę uszczupleń Skarbu Państwa spowodowanych przez spółkę.
Natomiast organ odstąpił od ustalenia spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 2014 r. ze względu na brak uszczuplenia VAT.
Spółka złożyła skargę na powyższą decyzję organu.
Zarzuciła naruszenie:
- art. 112b ustawy o VAT przez jego niezastosowanie, co stanowi rażące naruszenie prawa materialnego;
- art. 127 O.p., gdyż zgodnie z art. 112b ustawy o VAT decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe musi być poprzedzona decyzją określającą, co nie miało miejsca w tej sprawie;
- art. 89b ust. 1, ust. 1a, ust. 2, ust. 6 ustawy o VAT, art. 273 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm. - dyrektywa 112), polegające na stwierdzeniu, "że w świetle zasady proporcjonalności wskazane przepisy dają podstawę do nałożenia na podatnika sankcji (sankcja VAT) (co do zasady w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur), który nie został skorygowany zgodnie z art. 89b ust. 1, ust. 1a i ust. 2 VAT, w przypadku, gdy nieprawidłowości były spowodowane błędem, który cechuje brak przesłanek wskazujących na oszustwo podatkowe lub analogiczne naruszenie, które skutkowałoby uszczupleniem wpływów do Skarbu Państwa";
- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., bowiem postępowanie podatkowe naruszyło zasadę zaufania, przeprowadzone zostało nierzetelnie, bez wyjaśnienia stanu faktycznego, z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, a w szczególności organy nie uwzględniły "istotnych faktów i zdarzeń";
- art. 127 O.p. ze względu na "mechaniczne powielenie" argumentacji organu I instancji;
- art. 233 § 2 O.p., gdyż w okolicznościach rozpatrywanej sprawy zachodziła konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części i uchylenia decyzji organu I instancji w całości z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania.
W następstwie formułowanych zarzutów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu wraz z decyzją organu I instancji z 19 czerwca 2019 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.
W uzasadnieniu zarzutów i wniosków zawartych w skardze spółka argumentowała, że organy nie wykonały wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2024 r. sygn. I FSK 1305/20.
Podkreśliła uznaniowy charakter decyzji wydanej na podstawie art. 112b ustawy o VAT.
Zwróciła uwagę na stanowisko prawne Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-935 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach sygn.: I FSK 904/21, I FSK 2244/21.
W konsekwencji, zdaniem spółki, dodatkowe zobowiązania podatkowe ustalone według stawki w wysokości 10% są niezgodne z prawem. Natomiast organy były zobowiązane do odstąpienia od ustalenia spółce dodatkowych zobowiązań podatkowych. Wobec tego postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe.
W przekonaniu spółki, treść art. 89b ust. 6 ustawy o VAT nie daje organom podatkowym możliwości stopniowania sankcji ani uwzględniania indywidualnych okoliczności sprawy. Należało zatem odstąpić od zastosowania art. 89b ust. 6 ustawy o VAT na podstawie art. 273 dyrektywy 112 ze względu na zasadę proporcjonalności. Organy nie stwierdziły oszustwa podatkowego ani innych równoważnych mu naruszeń.
Ponadto spółka tłumaczyła, że organ oparł się wyłącznie na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ I instancji (fakturach, rejestrach, dokumentach rozrachunkowych). Natomiast nie wyjaśnił kwestii zaistnienia oczywistej omyłki bądź błędu rachunkowego.
W ocenie spółki, brak uprzedniej ostatecznej decyzji określającej spółce wysokość zobowiązań podatkowych uniemożliwiał wydanie decyzji w przedmiocie ustalenia spółce dodatkowych zobowiązań podatkowych.
Na zakończenie spółka motywowała, że "zmiana kwalifikacji prawnej stanu faktycznego oraz wynikająca z niej zmiana podstawy prawnej rozstrzygnięcia, dokonane przez organ odwoławczy, naruszają zasadę dwuinstancyjności."
Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga spółki nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem, z zastrzeżeniem dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r., o którym będzie mowa niżej.
Przede wszystkim wymaga odnotowania, że w rozpatrywanej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który w motywach wyroku sygn. I FSK 1305/20 nawiązał do stanowiska prawnego TSUE przyjętego w orzeczeniu C-935/19 i motywował, że jakkolwiek wymieniony wyrok TSUE dotyczył szeroko pojmowanej zgodności dodatkowego zobowiązania podatkowego przewidzianego w art. 112b ust. 2 ustawy o VAT z art. 273 dyrektywy 112 oraz zasadą proporcjonalności, to podjęte w nim rozważania należało ocenić jako ważkie i prawnie znaczące również w aspekcie wykładni art. 89b ust. 6 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis regulował bowiem, podobnie jak art. 112b ust. 2 ustawy o VAT, zagadnienie dodatkowego zobowiązania podatkowego (tzw. sankcji VAT). Wspomnieć można, że tego rodzaju podejście orzecznicze (wykładnicze) znajduje potwierdzenie w nowszym orzecznictwie NSA (zob. wyrok sygn. I FSK 1109/23, odnoszący motywy wyroku TSUE w sprawie C-935/19 do art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a ustawy o VAT). W przywołanym wyroku C-935/19 TSUE zauważył w szczególności, że:
"25. Zgodnie z art. 273 dyrektywy VAT państwa członkowskie są upoważnione do przyjęcia przepisów w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. W szczególności w braku przepisów prawa Unii w tej kwestii państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie, w przypadku nieprzestrzegania warunków przewidzianych w przepisach Unii w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT (wyrok z dnia 8 maja 2019 r., EN.SA., C-712/17, EU:C:2019:374, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo).
26. Państwa członkowskie są jednak zobowiązane wykonywać swe kompetencje z poszanowaniem prawa Unii i jego ogólnych zasad, a zatem z poszanowaniem zasady proporcjonalności (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 59 i przytoczone tam orzecznictwo).
27. Sankcje takie nie mogą zatem wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym. Dla dokonania oceny, czy sankcja jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 60).".
W ocenie Sądu kasacyjnego, w niniejszej sprawie problematyka dodatkowego zobowiązania nie została, choć powinno tak się stać, rozważona z uwzględnieniem art. 273 dyrektywy 112 oraz zasady proporcjonalności mającej wyraźne odzwierciedlenie i jurydyczne umocowanie w orzecznictwie TSUE. Sąd krajowy dokonujący wykładni prawa krajowego, które stanowi implementację dyrektywy unijnej, obowiązany jest dokonywać owej interpretacji przy poszanowaniu regulacji wspólnotowych, a zwłaszcza ich rozumienia wyrażanego orzecznictwem TSUE. W takim przypadku istnieje zatem obowiązek dokonania wykładni przepisów krajowych tak dalece jak jest to możliwe w zgodzie z regulacjami wspólnotowymi.
Zdaniem Sądu kasacyjnego, przywołana zasada proporcjonalności wymagała uwzględnienia w szczególności źródeł naruszenia, którego ukaraniu służy sankcja z art. 89b ust. 6 ustawy o VAT, jego charakteru i wagi, w tym jednoznacznego ustalenia rozmiaru uszczuplenia dochodów Skarbu Państwa, jakie nastąpiło w wyniku działań spółki. Sankcje nie mogą bowiem wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stosownie do ukierunkowanej w podany powyżej sposób wykładni zawierającego normę o charakterze sankcyjnym przepisu art. 89b ust. 6 ustawy o VAT należało prowadzić postępowanie podatkowe, a jego wyniki przedstawić w decyzji podatkowej podlegającej ocenie Sądu pierwszej instancji.
W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organ, stosownie do oceny prawnej wynikającej z tego wyroku, ma obowiązek dokonać jeszcze raz analizy zagadnienia dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 89b ust. 6 ustawy o VAT z poszanowaniem regulacji wspólnotowych, a zwłaszcza ich rozumienia na tle przywołanego orzecznictwa TSUE.
Przytoczone stanowisko prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w niniejszej sprawie, chociaż na wcześniejszym etapie postepowania, wiążę organy podatkowe oraz sąd, o czym stanowi art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm.- P.p.s.a.).
Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie zobowiązał organ do rozważenia problematyki dodatkowego zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem art. 273 dyrektywy 112 oraz zasady proporcjonalności mającej wyraźne odzwierciedlenie i jurydyczne umocowanie w orzecznictwie TSUE. Sąd krajowy dokonujący wykładni prawa krajowego, które stanowi implementację dyrektywy unijnej, obowiązany jest dokonywać owej interpretacji przy poszanowaniu regulacji wspólnotowych, a zwłaszcza ich rozumienia wyrażanego orzecznictwem TSUE. W takim przypadku istnieje zatem obowiązek dokonania wykładni przepisów krajowych tak dalece jak jest to możliwe w zgodzie z regulacjami wspólnotowymi.
Przypomnieć należy, że stosownie do art. 89b ust. 6 ustawy o VAT w przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.
Przepis ten został uchylony, poczynając od 1 stycznia 2017 r., na mocy ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2016.2024). Jednak według art. 12 tej ustawy nowelizującej do okresów rozliczeniowych przypadających przed dniem 1 stycznia 2017 r. art. 89b ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.
Zgodnie ze stanowiskiem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjętym w orzeczeniu sygn. I FSK 1305/20 organ przeanalizował wszystkie okoliczności, w jakich spółka nie skorygowała VAT naliczonego, pomimo ustawowego obowiązku oraz skalę uszczuplenia w zakresie należności podatkowych - tylko za luty i marzec 2014 r. rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych.
W następstwie zastosowanie przez organ stawki dodatkowego zobowiązania podatkowego za luty i marzec 2014 r. w wysokości 10% należało ocenić jako adekwatne, proporcjonalne do oczywistych zaniedbań ze strony spółki w deklarowaniu VAT oraz do rozmiaru, skali uszczupleń podatkowych spowodowanych tymi zaniedbaniami. Nie były to zaniechania ani incydentalne, ani mniejszej wagi z punktu widzenia bezpiecznego, niezakłóconego funkcjonowania sytemu VAT. Nie znajdują one żadnego obiektywnego usprawiedliwienia.
Ne sposób racjonalnie przyjąć, że przedsiębiorca, należycie troszczący się o rzetelne rozliczanie i terminowe odprowadzanie VAT, obiektywnie nie mógł zorientować się, że nie płacił należności ujętych w fakturach, na podstawie których pierwotnie odliczał VAT naliczony.
W świetle powyższego organ w zgodzie ze wskazówkami interpretacyjnymi wyznaczonymi przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz narzuconymi przez art. 273 dyrektywy 112 i zasadę proporcjonalności ustalił spółce dodatkowe zobowiązania podatkowe, miarkując wysokość tej sankcji w sposób adekwatny do okoliczności, w jakich spółka uszczupliła VAT w wyniku swoich oczywistych zaniechań, do skali tego uszczuplenia.
W tym stanie sprawy przyjęcie zapatrywania spółki, która oczekiwała od organu odstąpienia od stosowania dodatkowego zobowiązania podatkowego, byłoby niezgodne z treścią i celami dyrektywy 112, zasadą proporcjonalności oraz stanowiskiem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w orzeczeniu sygn. I FSK 1305/20, zgodnie z którym organ został zobowiązany do kierowania się celami i treścią dyrektywy 112 oraz zasadą proporcjonalności.
Jednoznacznie stwierdzone przez organ oczywiste i świadome zaniedbanie ze strony spółki w następstwie wymagało od organu wdrożenia konkretnych instrumentów przewidzianych przez prawo i ustalenia spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego, aby skutecznie przeciwdziałać takim praktykom spółki w przyszłości i w ten sposób nakłonić spółkę do należytej troski o rozliczanie VAT na podstawie rzeczywistych wielkości opisujących jej obrót. Organ uczynił to w sposób proporcjonalny nie tylko z punktu widzenia postawy spółki i jej podatkowych skutków, ale także z perspektywy konieczności podjęcia wszelkich dostępnych działań w celu realnego zabezpieczenia niezakłóconego, bezpiecznego funkcjonowania sytemu VAT.
Natomiast sąd uchylił zaskarżoną decyzję organu w zakresie ustalenia spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r. Stosownie bowiem do art. 68 § 3 O.p. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W myśl art. 4 O.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
W tym stanie prawnym nie może ulegać wątpliwości, że obowiązek z tytułu VAT za grudzień 2013 r. mógł powstać jedynie w grudniu 2013 r., nie wcześniej i nie później. Rozliczenie VAT za grudzień 2013 r. stanowiło wypadkową obowiązków podatkowych powstałych w tym właśnie okresie rozliczeniowym (por. art. 19a i nast. ustawy o VAT). Oznacza to, że termin z art. 68 § 3 O.p., w którym organ I instancji był uprawniony do ustalenia spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r., należało liczyć od końca 2013 r. i upłynął z końcem 2018 r. Tymczasem decyzja organu I instancji, ustalająca spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe za grudzień 2013 r., została wydana 19 czerwca 2019 r., a doręczona 5 lipca 2019 r.
Dlatego ustalenie spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r. w lipcu 2019 r. nie mogło zostać zaakceptowane z punktu widzenia prawa.
Umorzenie postępowania podatkowego przez organ w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 2014 r. nie podlegało uchyleniu w wyniku sądowej kontroli legalności ze względu na obowiązujący zakaz orzekania przez sąd na niekorzyść strony skarżącej ustanowiony w art. 134 § 2 P.p.s.a.
Z powodów omówionych wyżej sąd uchylił zaskarżoną decyzję organu w zakresie ustalenia spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. c P.p.s.a. W pozostałym zakresie sąd oddalił niezasadną skargę spółki stosownie do art. 151 P.p.s.a.
Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego (120 zł) uzasadnia art. 200, art. 205 § 2, § 4, art. 206, art. 209 P.p.s.a., § 2 ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU.2018.1687).
Obejmują one część sumy wpisu od skargi ([...] zł) i wynagrodzenia pełnomocnika ([...] zł) wraz z opłatą od pełnomocnictwa ([...] zł), odpowiadającą stosunkowi wartości błędnie ustalonego dodatkowego zobowiązania podatkowego za grudzień 2013 r. ([...] zł) do wartości przedmiotu zaskarżenia ([...] zł).