I SA/Sz 427/04

I SA/Sz 427/04 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2005-06-15
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2004-06-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Alicja Polańska
Kazimiera Sobocińska /przewodniczący/
Marzena Kowalewska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art.19 ust1, art.25 ust 1, pkt 3.
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 1999 nr 109 poz 1245
par. 50 ust 4, pkt 2
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 122, 201, 187.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędziowie: Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant: Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2005r. sprawy ze skargi Z. W.- PPHU "T" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2001r. o d d a l a skargę
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej [...] decyzją z dnia [...] Nr [...] , wydaną w trybie odwoławczym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w z dnia [...] nr [...] określającą Z. W. – PPHU "T." z siedzibą w B., należne zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 2001 r. w wysokości [...] zł wyższe od wykazanego w deklaracji VAT-7 z dnia [...]
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż w wyniku kontroli skarbowej
przeprowadzonej w PPHU "T." Z. W. w B. oraz postępowania podatkowego ustalono, iż w poszczególnych miesiącach 2001 r. kontrolowany podmiot dokonał zawyżenia podatku naliczonego. Według ustaleń organu kontroli skarbowej zawyżenie to wynikało z ujęcia w rejestrze zakupu VAT i deklaracjach VAT-7 podatku naliczonego z [...] nierzetelnych faktur dotyczących zakupu oleju napędowego, wystawionych przez "T." Spółkę z o.o. z siedzibą w K.. Stwierdzono mianowicie, że oryginały faktur z "T." Sp. z o.o. posiadały takie same numery, daty, wystawienia, strony i przedmiot transakcji oraz ceny jednostkowe jak kopie, lecz zawierały różną (wyższą) ilość, wartość towaru i podatek VAT.
Organ kontroli skarbowej przeprowadził również kontrolę sprawdzającą w firmie "T.L" Sp. z o.o. w K.. W toku tejże kontroli oraz postępowania wyjaśniającego organ pierwszej instancji stwierdził w szczególności, że:
- sprzedawca uwzględnił w deklaracjach podatkowych wykazaną na kopiach faktur sprzedaż i podatek należny,
- kopie faktur były zgodne z oryginałami paragonów kasy fiskalnej w "T." Sp. z o.o. Stacja Paliw w N.,
- oryginały paragonów stanowiły pełne odzwierciedlenie kopii paragonów kasy fiskalnej, ujętych na zbiorczym wydruku w danym dniu na Stacji oraz w raporcie fiskalnym dziennym,
- system rozliczeń w Stacji Paliw w postaci protokołów zdawczo-odbiorczych, w którym wykazywano stan liczników dystrybutorów (z wyszczególnieniem oleju napędowego)
na początek i koniec dnia sprzedaży z wyliczeniem wartości sprzedanego paliwa
i gotówki w porównaniu ze stanem gotówki, wskazywał na prawidłowe powiązania
z raportami fiskalnymi, a dzienna sprzedaż wynikająca z kopii faktur na rzecz "T." mieściła się w dziennych obrotach ze sprzedaży podanej w protokołach zdawczo-odbiorczych,
- wartość oleju napędowego wykazana na zakwestionowanych fakturach była od kilku
do kilkunastu razy wyższa niż dzienne obroty ze sprzedaży oleju napędowego
na wskazanej Stacji,
- zeznanie świadka - pracownika Spółki "T.", który wystawiał zakwestionowane faktury, potwierdza brak wiarygodności przedstawionych w nich operacji gospodarczych,
- protokoły przesłuchania świadków zatrudnionych w "T." nie potwierdziły zakupu oleju w ilościach wykazanych na spornych fakturach,
Powyższe ustalenia zawarto w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej
z dnia [...] w której stronie określono za luty 2001 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w kwocie[...] zł.
Nie zgadzając się z powyższymi rozstrzygnięciem, podatnik złożył odwołanie,
w którym wniósł o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości i umorzenie postępowania
w sprawie, z uwagi na nie wyjaśnienie istotnych okoliczności faktycznych potrzebnych
dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonanie błędnych ustaleń faktycznych. Uzasadniając swoje żądania odwołujący wskazał m.in., iż nie wzięto po uwagę zdumiewająco małych ilości paliwa oraz braku podpisu zainteresowanego na kopiach faktur znajdujących się w firmie "T." Sp. z o.o. oraz pochopnie nie uwzględniono jego wniosku o przesłuchanie jako świadków jego pracowników na dowód pobierania na Stacji Paliw firmy "T." Sp. z o.o. paliwa w ilościach wykazanych na oryginałach zakwestionowanych faktur.
Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu sprawy, decyzją
z dnia [...] Nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał bowiem, że faktury, w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury różni się od kwoty wykazanej na kopii, nie dawały podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego, na podstawie § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) a także § 50 ust. 4 pkt 5a w/w rozporządzenia. Ustosunkowując się do zarzutów odwołującego w kwestii nie wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych potrzebnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonania błędnych ustaleń faktycznych przez organ kontroli skarbowej, Dyrektor Izby Skarbowej wymienił dowody, które stały się podstawą podważenia wiarygodności przedmiotowych faktur jako nie obrazujących faktycznego przebiegu wykazanych w nich zdarzeń gospodarczych. W ocenie tego organu, zgromadzony materiał dowodowy wyjaśniał stan faktyczny w zakresie niezbędnym do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. W., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, podniósł zarzut naruszenia następujących przepisów prawa:
1) art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku
od towarów i usług, oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.),
2) § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.),
3) art. 121, art. 122, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).
Strona skarżąca podniosła, iż Dyrektor Izby Skarbowej swobodnie i jednostronnie – pomijając słuszny interes podatnika – ocenił poszczególne ustalenia i stwierdzenia kontroli, dokumenty, przepisy podatkowe, a odrzucając wszystkie, istotne argumenty i zarzuty podatnika nie podał żadnego uzasadnienia swoich arbitralnych rozstrzygnięć. Przede wszystkim, zdaniem skarżącego zakwestionowane przez organy podatkowe faktury zostały wystawione prawidłowo, zawierają wszystkie dane wymagane przez przepisy ustawy o VAT. Ponadto skarżący wskazał, iż nie posiadał on odpowiedniej wiedzy na temat systemu wydawania druków faktur w firmie sprzedającego i nie powinien ponosić konsekwencji za dokumentacyjny bałagan u sprzedawcy, a polegający na umożliwieniu nieuczciwemu pracownikowi wystawianie podwójnych faktur.
W jego ocenie, należało zawiesić postępowanie podatkowe w związku z toczącym się postępowaniem w Sądzie Rejonowym w K. przeciwko A. H. pracownikowi Stacji Paliw w związku z poświadczaniem nieprawdy w dokumentach w celu osiągnięcia korzyści majątkowej. Podnosząc zarzut naruszenia przepisów proceduralnych skarżący wskazał także, że w żaden sposób nie udowodniono nierzetelności faktur, według niego zeznania świadków potwierdzają zakup podanych ilości paliwa, zaś dowodzenie nierzetelności faktur w oparciu o procentowy udział kosztów zakupu oleju napędowego ze sprzedaży usług transportowych w innych firmach z uwagi nieporównywalność tych wartości było nietrafne. Podkreślił również, iż wykazane przez niego wysokie zakupy paliwa były uzasadnione zużyciem paliwa, co zostało wykazane w zestawieniu przejechanych kilometrów. Strona zarzuciła organowi odwoławczemu, iż nie wyjaśnił dlaczego dowód powyższy został pominięty. Skarżący podniósł też, iż nic nie wiedział o fałszowaniu dokumentów przez pracownika stacji, który niszczył oryginały i kopie faktur, czemu nie mógł zapobiec.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie może być uwzględniona, albowiem oceniając legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z obowiązującymi przepisami prawa, zarzuty skargi co do naruszenia zarówno norm prawa materialnego, jak również przepisów prawa procesowego, należało uznać za bezzasadne.
Jak wielokrotnie wskazywano na to w orzecznictwie sądowym podatek od towarów
i usług jest powszechnym wielofazowym podatkiem obrotowym netto (podatkiem wartości dodanej). W związku z tym jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji tego podatku jest zasada potrącenia podatku naliczonego. W stanie prawnym obowiązującym w 2001r., zasada ta wynika z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku
od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) przewidującego, że podatnik tego podatku posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Natomiast ograniczenie wskazanej zasady - mające charakter wyjątkowy - wynika bądź to z przepisów art. 25 ust. 1 i 3 wskazanej ustawy, bądź to z wydanego na podstawie art. 23 pkt 1 ustawy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz.1245 z późn. zm.). Wskazane rozporządzenie przewiduje bowiem, kiedy faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne również nie stanowią podstawy obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.
W myśl § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi, w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury różni się od kwoty wykazanej na kopii podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.
Z akt niniejszej sprawy bezspornie wynika, iż w przypadku transakcji udokumentowanych 2 fakturami VAT wystawionymi w lutym 2001 r. strony tychże czynności cywilnoprawnych, tj. PPHU "T." i "T." Sp. z o.o., były w posiadaniu różniących się faktur z tego samego dnia, o tych samych numerach i dotyczących tego samego przedmiotu transakcji, gdyż kwota podatku wykazana na oryginale faktury różniła się od kwoty wykazanej na kopii jako pochodna ilości towaru i wartości netto.
W ocenie Sądu, stwierdzony fakt, że kwota podatku na oryginale faktury (odliczona przez skarżącego) jest inna niż kwota podatku na kopii faktury (rozliczona przez sprzedawcę) stanowi, w świetle przepisu § 50 ust. 4 pkt 2, samoistną przesłankę skutkującą pozbawieniem podatnika, który otrzymał takie faktury, prawa do odliczenia wynikającego
z nich podatku. O korzystnym dla podatnika rozstrzygnięciu nie może w takim układzie przesądzać jego brak wiedzy na temat systemu wydawania druków faktur w firmie sprzedającego. Wskazać przy tym należy, że regulacja wynikająca z przepisu § 50 ust. 4
pkt 2 jest wynikiem konstrukcji podatku od towarów i usług, polegającej na tym,
że sprzedawca wystawiając fakturę VAT ma jednocześnie obowiązek uwzględnić wynikający z niej podatek w ramach swojego podatku należnego w rozliczeniu wobec budżetu państwa, a nabywca ma prawo do odliczenia podatku z tej faktury jedynie wówczas, gdy faktura ta stanowi element legalnego obrotu prawnego, co oznacza, że pochodzi od podatnika nie tylko uprawnionego do jej wystawienia, lecz również czyniącego zadość powyższemu obowiązkowi w zakresie rozliczenia podatku należnego. Uregulowanie to ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której Skarb Państwa zwracałby wykazany w fakturze podatek, mimo iż podatek ten nie został uiszczony w rzeczywistej wysokości.
Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, iż podniesione przez skarżącego zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego są całkowicie bezpodstawne.
Organy obu instancji zasadnie bowiem uznały, iż przedmiotowe faktury VAT nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W konsekwencji określenie zobowiązania podatkowego za miesiąc luty 2001 r. zostało dokonane prawidłowo, bez naruszenia wskazywanych przez podatnika przepisów art. 10 ust. 2, art. 19 ust.1 i 2 oraz art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sąd za niezasadne uznaje również zarzuty skargi w kwestii naruszenia
przepisów regulujących tryb prowadzonego postępowania, tj. art. 121, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).
Nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, iż w niniejszej sprawie organy obu instancji dopuściły się uchybienia polegającego na niezawieszeniu postępowanie podatkowego z uwagi na toczące się postępowanie w Sądzie Rejonowym w K. przeciwko A. H., pracownikowi Stacji Paliw w związku z poświadczaniem nieprawdy w dokumentach w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, które – jak wskazuje skarżący – "będzie rozszerzone o wyjaśnienie kwestii czy podejrzany <
> poświadczał nieprawdę w dokumentach czy może także sprzedawał <
>". W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie zachodziła wskazywana przez skarżącego przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego, określona w art. 201
§ 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą organ podatkowy zawiesza postępowanie w sprawie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione
od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Powyższe oznacza bowiem, że organ zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym,
że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy. Ustalenie tego
związku przyczynowego należy zaś do organu podatkowego (vide: B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 556).
Jak wskazano powyżej, zgodnie z omawianym przepisem § 50 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r., wymienione w tym przepisie sytuacje
skutkują utratą prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Wobec tego, w świetle przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, koniecznym do załatwienia niniejszej sprawy było ustalenie, czy oryginały spornych faktur, w oparciu o które skarżący odliczył od podatku należnego podatek naliczony z nich wynikający, były potwierdzone kopiami u sprzedawcy. Z materiału dowodowego
zgromadzonego w sprawie wynika, iż organy obu instancji jednoznaczne ustaliły,
że kontrahent skarżącej posiadał kopie spornych faktur różniące się kwotą podatku, prowadził dla potrzeb podatku VAT ewidencję i złożył deklaracje VAT-7, w których rozliczył podatek należny wynikający z kopii, a to oznacza, że wyjaśniono stan faktyczny w zakresie niezbędnym do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie.
Ponadto z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide np.: wyrok
z 19 września 2000r., sygn. akt III SA 1520/99, niepubl.), popartego wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 16 czerwca 1998r. (sygn. akt U/9/97, OTK z 1998r. nr 4, poz. 51), wynika, iż istota podatku VAT polega na tym, że nabywca może potrącić podatek naliczony uiszczony (zadeklarowany) przez zbywcę, tj. taki, który zbywca zadeklarował zgodnie
z ustawą. Tym samym uprawnienie nabywcy nie jest samoistne, lecz jak wskazano wcześniej - warunkowe. Przy czym przepis ten nie nakłada na organy podatkowe dochodzenia, które faktury - oryginały czy kopie w istocie zawierają rzeczywistą kwotę podatku.
Powyższe prowadzi do wniosku, że organy obu instancji nie były zobowiązane
do zawieszenia postępowania, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy podatkowej nie było uzależnione od wyniku postępowania karnego.
Skarżący podkreśla również, że posiadane przez niego oryginały faktur dokumentujących zakup paliwa są wystawione w sposób prawidłowy i zawierają wszystkie dane wymagane przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, gdy tymczasem kopie tych faktur znajdujące się u sprzedawcy są dotknięte ustawową wadą, tj. brakiem oryginalnego podpisu nabywcy. Stąd niezrozumiałym dla niego jest dawanie przez organy obu instancji wiary kopiom a nie oryginałom faktur. Jak już wyżej powiedziano, organ podatkowy nie był zobowiązany do oceny, które z faktur – oryginały czy kopie, są zgodne
z rzeczywistością, lecz realizując normę prawną zawartą w § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia, zobowiązany był do wyłączenia z rozliczenia podatkowego wszystkich tych faktur, w których kwota podatku wykazana na oryginale różniła się od kwoty wykazanej na kopii, niezależnie od przyczyn i okoliczności, w których różnica ta powstała. Mimo braku takiego obowiązku organ odwoławczy w swojej decyzji wyczerpująco przedstawił dowody, wskazujące na to, iż przedmiotowe faktury są nierzetelne. W pierwszej kolejności organ ten wymienił dowody z przesłuchania dwóch świadków, tj.:
1) A. H. - wystawcy spornych faktur, który potwierdził niezgodność każdej transakcji z rzeczywistym jej przebiegiem przez podanie nierzeczywistej ilości sprzedanego oleju napędowego oraz poinformował o złożeniu na siebie zawiadomienia do Prokuratury o popełnieniu przestępstwa w związku z pracą na Stacji Paliw "T." Spólka z o.o.,
2) M. D. - pracownika "T.", który jak twierdził, kilkakrotnie uczestniczył przy pobieraniu przez stronę paliwa na Stacji Paliw w N. do ok.[...] , plastikowych pojemników. Tankowanie według tego świadka miało miejsce z dystrybutora. Wyklucza to rzetelność spornych faktur wobec ustaleń, iż:
- sprzedaż oleju napędowego odbywała się z jednego dystrybutora (świadectwo legalizacji z dnia [...]
- w funkcjonującym systemie rozliczeń ilości paliwa i wartości obrotu nie stwierdzono sprzedaży oleju napędowego z dystrybutora w ilości podanej w zakwestionowanych fakturach (protokół z czynności sprawdzających z [...] w firmie "T." wraz z zał.), a wartość oleju napędowego wykazana na tych fakturach była od kilku do kilkunastu razy wyższa niż dzienne obroty ze sprzedaży oleju napędowego na przedmiotowej Stacji.
Przedstawiona ocena dowodów nie budzi zastrzeżeń, zaś odmienne stanowisko skargi nie jest przekonywujące. Trzeba jednak zaznaczyć, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy podatkowej nie było zależne od wykazania nierzetelności faktur, zatem zagadnienie to należy pozostawić jako nierozstrzygnięte (na ewentualny użytek w sprawie odszkodowawczej).
Za bezprzedmiotowe uznać należy zarzuty skarżącego wskazujące na nietrafność dowodzenia nierzetelności faktur w oparciu o procentowy udział kosztów zakupu oleju napędowego ze sprzedażą usług transportowych w innych firmach, gdyż dowód ten dodatkowo potwierdził, iż zakwestionowane faktury nie obrazują faktycznego przebiegu wykazanych w nich zdarzeń gospodarczych.
Reasumując, zdaniem Sądu zaistniały stan faktyczny na tle obowiązujących w 2001r. przepisów prawa dawał pełną podstawę do rozstrzygnięcia sprawy w sposób zawarty
w zaskarżonej decyzji. W tej sytuacji uznać należało, że skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), podlega oddaleniu.