I SA/SZ 423/25

I SA/Sz 423/25 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-11-13
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Alicja Polańska
Elżbieta Dziel /przewodniczący sprawozdawca/
Jolanta Kwiecińska
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 132
art. 33 par 1 i 2, art. 18
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 572
art. 6, 7, 8 par 1
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Alicja Polańska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 13 listopada 2025 r. sprawy ze skargi M. P. S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2025 r. nr 3201-IEE.7192.24.2025.5 w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (Dyrektor Izby) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. (Naczelnik US, wierzyciel) 3217-SWW-3.720.124.2025.22.DR z 18 kwietnia 2025 r. w sprawie zarzutów zgłoszonych przez M. Sp. z o.o. (spółka, skarżąca) w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z 10 stycznia 2025 r. o nr: [...]
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 123 § 1, art. 124, art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r., poz. 572 ze zm. – k.p.a.); art. 18, art. 33 § 2 pkt 2 lit. a, pkt 4, pkt 6 lit. c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 r., poz. 132 - u.p.e.a.).
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w L. w związku z przeprowadzonym postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej decyzją z 26 lipca 2024 r. znak: [...] wymierzył spółce karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł, jako posiadaczowi zależnemu lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier. Od decyzji tej spółka wniosła odwołanie. Po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. wydał decyzję znak: [...] z 21 listopada 2024 r., którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Strona wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.
W związku z brakiem wpłaty zobowiązania z tytułu kary pieniężnej Naczelnik US wystawił 10 stycznia 2025 r. tytuł wykonawczy nr: [...] i przekazał go celem realizacji do organu egzekucyjnego - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...].
W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tego tytułu wykonawczego organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego 10 stycznia 2025 r. Natomiast odpis tytułu wykonawczego nr [...] doręczony został 14 stycznia 2025 r.
Postanowieniem [...] z 27 stycznia 2025 r. organ egzekucyjny zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku spółki.
Pismem z 20 stycznia 2025 r, spółka złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego [...]
Naczelnik US wezwał spółkę do sprecyzowania żądania poprzez wskazanie podstaw prawnych wniesionych zarzutów. W odpowiedzi na wezwanie skarżąca wskazała, że podstawą prawną wniesionych zarzutów jest: art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. - określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4; art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. - brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. - brak wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
Wymienionym na wstępie postanowieniem z 18 kwietnia 2025 r. Naczelnik US oddalił wniesione zarzuty.
Po rozpoznaniu sprawy na skutek wniesionego przez spółkę zażalenia Dyrektor Izby utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US.
Organ zażaleniowy wskazał, że obowiązek objęty spornym tytułem wykonawczym wynika wprost z orzeczenia organu podatkowego. Źródłem powstania obowiązku jest decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w L. z 26 lipca 2024 r. znak: [...] utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z 21 listopada 2024 r. znak: [...] W zaskarżonym tytule wykonawczym wierzyciel prawidłowo wskazał w części D w polu 4. Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku decyzję [...] W polu 5. Data wystawienia orzeczenia, wskazano poprawną datę decyzji, tj. 21 listopada 2024 r.
Według Dyrektora Izby w zaskarżonym tytule wykonawczym nie występują rozbieżności pomiędzy określonym w nim obowiązkiem podlegającym egzekucji, a treścią obowiązku (zobowiązania podatkowego), który wynika z decyzji organu orzekającego. W związku z tym Naczelnik US prawidłowo oddalił podniesiony przez spółkę zarzut oparty o art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a.
Dalej organ zażaleniowy wskazał, że z akt tej sprawy jednoznacznie wynika, iż upomnienie nr: [...] z 16 grudnia 2024 r. zostało wysłane przez wierzyciela - Naczelnika US, za pośrednictwem operatora pocztowego, ze wskazaniem: M. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ jako adresata oraz adresu: ul. [...], [...]. Wskazany adres był prawidłowy i aktualny w dacie podjęcia przez doręczyciela próby wydania przesyłki. Z koperty, w której przesłane było upomnienie nr: [...] oraz z załączonego do niej zwrotnego potwierdzenia odbioru w sposób jednoznaczny wynika, że 19 grudnia 2024 r. z powodu niemożności doręczenia spółce korespondencji, operator pocztowy umieścił w oddawczej skrzynce pocztowej adresata zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie 7 dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia. Spółka nie podjęła przesyłki w wyznaczonym terminie 7 dni, dlatego, zgodnie z informacją umieszczoną na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru, operator pocztowy 30 grudnia 2024 r. pozostawił powtórne zawiadomienie. Z powodu niepodjęcia awizowanego pisma 3 stycznia 2025 r. nastąpił jego zwrot. Tym samym należy uznać, że upomnienie nr [...] zostało prawidłowo doręczone spółce w tzw. trybie zastępczym 2 stycznia 2025 r. i prawidłowo Naczelnik US oddalił zarzut oparty o art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a.
Organ zażaleniowy wyjaśnił również, że postanowieniem z 15 stycznia 2025 r. nr: [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. odmówił wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej z 26 lipca 2024 r. znak: [...] utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z 21 listopada 2024 r. znak: [...] Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. poinformował Naczelnika US, że wniosek o wstrzymanie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. nr: [...] nie został jeszcze rozpoznany. W tej sytuacji należało uznać, że nie nastąpiło wstrzymanie wykonania decyzji i nie zaistniała przesłanka określona w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a.
Dyrektor Izby zwrócił uwagę, że w zażaleniu skarżąca wskazała na naruszenie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. Zarzut ten nie był jednak podnoszony w toku postępowania przed organem pierwszej instancji. tymczasem przedmiotem rozpoznania organu II instancji mogą być jedynie kwestie uprzednio rozpatrzone przez organ niższego rzędu.
Dyrektor Izby ocenił, że pozostałe kwestie podnoszone przez spółkę w zażaleniu pozostają bez związku z merytoryczną oceną zbadanych zarzutów. Kwestia doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego jako warunku wszczęcia egzekucji administracyjnej podlega z urzędu badaniu przez organ egzekucyjny. Wszczęcie egzekucji jest przy tym skuteczne w dacie doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, jeżeli poprzedza doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, co miało miejsce w sprawie.
Spółka zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:
- art. 26 § 5 pkt. 1 i 2 u.p.e.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, poprzez wszczęcie egzekucji 10 stycznia 2025 r. w drodze zajęcia rachunku bankowego skarżącej, podczas gdy, zgodnie z treścią art. 26 § 5 "wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego", które to nastąpiło 14 stycznia 2025 r., a w konsekwencji przedwczesnego wszczęcia egzekucji bez uprzedniego doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego i błędne uznanie, że taka kolejność działań egzekucyjnych jest dopuszczalna, podczas gdy przy pierwszej czynności powinno nastąpić doręczenie tytułu wykonawczego;
- art. 33 § 2 pkt. 2 lit. a oraz pkt. 5 oraz § 4 w zw. z art. 13 w zw. z 1a pkt. 21 u.p.e.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, poprzez prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego mimo zwolnienia spod egzekucji 40 % wierzytelności, a w konsekwencji określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku z powodu częściowego zwolnienia;
- przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy tj. art. 15 k.p.a. poprzez błędne uznanie, że zarzuty nie przedstawione w zarzutach zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego nie mogą być podstawą zażalenia na postanowienie Naczelnika US z 18 kwietnia 2025 r. w sprawie zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr: [...], podczas gdy zasada dwuinstancyjności obliguje organ do rozpoznania sprawy na nowo, a nie wyłącznie skontrolowania prawidłowości zweryfikowania pierwotnych zarzutów przez wierzyciela, co skutkowało niezasadnym utrzymaniem w mocy ww. zażalenia, w sytuacji kiedy zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt. 2 lit. a oraz pkt. 5 oraz § 4 w zw. z art. 13 w zw. z 1a pkt. 21 u.p.e.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, poprzez prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego mimo zwolnienia spod egzekucji 40 % wierzytelności, a w konsekwencji określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku z powodu częściowego zwolnienia;
- art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a., tj. określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenie o którym mowa w części D poz. 3-5 tytułu wykonawczego, albowiem decyzja stanowiąca podstawę tytułu wykonawczego określiła delikt administracyjny jako posiadanie zależne lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier i w którym była prowadzona działalność usługowa, zaś tytułu wykonawczy określił rodzaj należności jako posiadanie zależne lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier i w którym była prowadzona działalność usługowa, a zatem inne zachowanie stanowiło podstawę administracyjnej kary pieniężnej a inne zostało ujawnione w tytule wykonawczym, co więcej zachowanie z tytułu wykonawczego nie jest penalizowane w art. 89 ustawy o grach hazardowych;
- art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a., tj. brak wymagalności obowiązku z uwagi na to, że dłużnik wystąpił z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji, a wniosek ten został rozpoznany przez urząd 15 stycznia 2025 r., a przez Wojewódzki Sąd Administracyjny nie został rozpoznany przed wydaniem skarżonego postanowienia, podczas gdy do wszczęcia egzekucji doszło 10 stycznia 2025 r., a tym samym niezasadne było wszczynanie egzekucji przed rozpoznaniem wniosków o wstrzymanie decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego.
W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.
Skarżąca wniosła o: uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego prawem przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie rozważań należy wskazać, że rozpoznanie niniejszej sprawy zostało dokonane przez sąd w składzie trzech sędziów na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, albowiem przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024. poz.935 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.". Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W myśl zaś art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, których przedmiotem jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).
Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę.
Granice niniejszej sprawy wyznaczyło zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 18 kwietnia 2025 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, sformułowanych w piśmie zobowiązanej z 20 stycznia 2025 r.
Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w świetle wskazanych wyżej przepisów, sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Materialnoprawną podstawę zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zaś objęte zarzutami postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie tytułu wykonawczego z 10 stycznia 2025 r., obejmującego należności pieniężne wynikające z decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z 21 listopada 2024 r. nr [...], którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w L. z 26 lipca 2024 r. wymierzającą skarżącej spółce karę pieniężną w łącznej w wysokości [...] zł jako posiadaczowi zależnemu lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gry.
Zgodnie z brzmieniem art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. W myśl art. 33 § 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:
1) nieistnienie obowiązku;
2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:
a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,
b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1,
c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;
3) błąd co do zobowiązanego;
4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;
6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:
a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,
b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,
c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
Zarzut w obecnym stanie prawnym jest środkiem prawnym o jednolitym charakterze. Zobowiązany, wnosząc zarzut, kwestionuje możliwość prowadzenia egzekucji, podważając prawidłowość tytułu wykonawczego. Z tytułu wykonawczego wynika domniemanie istnienia obowiązku oraz spełnienia wszystkich przesłanek dopuszczalności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, dlatego zobowiązany, wnosząc zarzut, zamierza wykazać, że: a) nie jest prawdziwe twierdzenie wierzyciela, że obowiązek istnieje (art. 33 § 2 pkt 1) albo b) wprawdzie obowiązek został nałożony na zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, ale określenie obowiązku w tytule wykonawczym odbiega od treści nałożonego obowiązku (art. 33 § 2 pkt 2), albo c) obowiązek został nałożony na inną osobę niż wskazana w tytule wykonawczym jako zobowiązany (art. 33 § 2 pkt 3), albo d) tytuł wykonawczy został wystawiony przedwcześnie, bo przed doręczeniem zobowiązanemu upomnienia, które było wymagane (art. 33 § 2 pkt 4), albo e) obowiązek wygasł w całości lub w części, dlatego nie było podstaw do wystawienia tytułu wykonawczego (art. 33 § 2 pkt 5), albo e) obowiązek nie jest wymagalny, dlatego nie było podstaw do wystawienia tytułu wykonawczego (art. 33 § 2 pkt 6) (zob. P. M. Przybysz [w:] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, LEX/el. 2023, art. 33, teza 2).
Co istotne, zaprezentowane w art. 33 § 1 u.p.e.a. przesłanki tworzą katalog zamknięty. Wobec tego swoją aktualność zachowuje stanowisko, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być wyłącznie
konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej (por. wyroki NSA: z 18 stycznia 2012 r., II FSK 1244/10; z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13;
z 18 listopada 2015 r., II FSK 2594/13). Postępowanie wywołane zarzutami w trybie art. 33 u.p.e.a. nie może prowadzić do podważenia ostatecznych merytorycznych rozstrzygnięć organów, wydanych w toku postępowania administracyjnego - jako postępowania rozpoznawczego, a więc poza postępowaniem egzekucyjnym, które ma charakter postępowania wykonawczego, zmierzającego do realizacji obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym. Postępowanie w sprawie zarzutu egzekucyjnego jest postępowaniem incydentalnym w ramach administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie, którego przedmiotem jest zgłoszony zarzutu nie dotyczy zatem sprawy administracyjnej, lecz jest toczącym się w ramach sprawy egzekucyjnej postępowaniem, w którym bada się szczególny środek zaskarżenia zobowiązanego, kwestionującego dopuszczalność wszczęcia lub dalszego prowadzenia egzekucji administracyjnej albo dopuszczalność lub zasadność zastosowania określonego środka egzekucyjnego. Ustalenia faktyczne wierzyciela mogą zatem dotyczyć jedynie podstaw zgłoszonych zarzutów, a nie kwestii związanych z oceną prawną zasadności lub prawidłowości obowiązku określonego w tytule wykonawczym, co wprost wynika z art. 29 § 1 u.p.e.a. Ewentualna wadliwość wydanych w tym przedmiocie rozstrzygnięć może być podnoszona w innym, odrębnym postępowaniu. W przeciwnym bowiem wypadku organ orzekałby o meritum sprawy, a to należy do organu wydającego rozstrzygnięcie będące podstawą egzekucji administracyjnej, nawet wówczas, gdy wierzycielem/organem egzekucyjnym jest organ, który wydał decyzję.
Wskazać również należy, że stan prawny niniejszej sprawy – na podstawie odesłania zawartego w art. 18 u.p.e.a. – uzupełniają przepisy ogólnej procedury administracyjnej. Zgodnie bowiem z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej: 1) do czynności wierzyciela podejmowanych przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego na podstawie niniejszej ustawy, 2) w postępowaniu egzekucyjnym – przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio.
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy można więc wskazać, że wierzyciel, jako organ I instancji, jest związany m.in. zasadą praworządności, w myśl której winien działać na podstawie przepisów prawa (art. 6 k.p.a.), oraz ogólną zasadą prawdy obiektywnej, z której wynika obowiązek podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 k.p.a.). Winien również prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania (art. 8 § 1 k.p.a.).
Wskazać także należy, że powyższe zasady znajdują pełne zastosowanie nie tylko w ramach jurysdykcyjnego postępowania administracyjnego, ale – poprzez odesłanie zawarte we wspomnianym wyżej art. 18 u.p.e.a. – także na płaszczyźnie czynności procesowych postępowania egzekucyjnego. Jej adresatami są w szczególności organy podejmujące wszelkie władcze czynności wobec zobowiązanego (w tym naturalnie czynności orzecznicze).
Z tego też powodu w badanej sprawie ustalenia faktyczne organu powinny zostać skorelowane ze sformułowanymi podstawami zarzutów. Co również istotne, powinny one znaleźć odzwierciedlenie w aktach sprawy, na podstawie których sąd dokona kontroli działania organu. Nie można stracić z pola widzenia, że zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd dokonuje kontroli zaskarżonego aktu "na podstawie akt sprawy", co oznacza, że podstawę orzekania stanowi materiał dowodowy zgromadzony przez organ w toku postępowania oraz że, co do zasady, zakazane jest uwzględnianie okoliczności nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Z kolei "akta sprawy" oznaczają dokumentację sprawy, na podstawie której organ ustalił stan faktyczny sprawy i wydał rozstrzygnięcie będące przedmiotem kontroli sądu administracyjnego. Sąd jest także zobligowany przyjmować, że przesłane przez organ przy skardze akta sprawy są tymi, które organ posiadał prowadząc postępowanie zakończone orzeczeniem zaskarżonym do sądu.
W badanej sprawie, zdaniem sądu, na etapie postępowania zakończonego zaskarżonym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w S., dochowano ww. standardów prawidłowego procedowania. W ocenie sądu organy obu instancji działały na podstawie i w granicach obowiązującego prawa, w sposób budzący zaufanie do podejmowanych przez nie działań, a stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, w oparciu o zebrany komplety materiał dowodowy, poddany przez organy ocenie w sposób nienaruszający przepisów postępowania.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 26 § 5 u.p.e.a. poprzez wszczęcie egzekucji przed doręczeniem stronie tytułu egzekucyjnego, wskazać należy, że okoliczność ta wybiega poza zakres zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego wymienionych enumeratywnie wart. 33 § 2 u.p.e.a., na co organ odwoławczy wskazywał w swoim rozstrzygnięciu. Jednak jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia kwestia ta została wyjaśniona skarżącej pomimo tego, że reprezentowana była przez profesjonalnego pełnomocnika. Organ wskazał bowiem, co wynika jednoznacznie z akt sprawy, że skarżąca nie odebrała prawidłowo adresowanego do niej upomnienia z dnia 16 grudnia 2024 r., które po upływie terminu z art. 150 § 1 pkt 1 O.p. zostało doręczone jej w sposób zastępczy w trybie art. 150 § 4 O.p. w dniu 2 stycznia 2025 r.
Następnie zauważyć należy, że skarżąca w istocie wiąże okoliczność częściowego zwolnienia z egzekucji 40 % wierzytelności z rachunku bankowego w banku [...] do czasu rozpatrzenia zarzutów z zarzutem określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4 (art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a.). Wskazując na ten zarzut skarżąca podnosi argumenty, które odnoszą się do zasadności powstania samego zobowiązania: "decyzja stanowiąca podstawę tytułu wykonawczego określa delikt administracyjny jako posiadanie zależne lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier (...)". Jak już wskazano powyżej, zarzuty jako środek zaskarżenia stanowią zamknięty katalog okoliczności, które służą zobowiązanemu do ochrony jego praw w postępowaniu egzekucyjnym. Tym samym argumenty przemawiające za ich słusznością muszą zatem odnosić się do postepowania egzekucyjnego Na etapie postępowania egzekucyjnego wierzyciel nie posiada uprawnień do oceny zasadności decyzji, która stanowi podstawę tytułu egzekucyjnego, ocena taka wykracza bowiem poza zakres norm prawnych określonych w art. 33 § 2 u.p.e.a.
Odnosząc się natomiast do stawianego organowi drugiej instancji zarzutu, że: "Organ błędnie rozumie zasadę dwuinstancyjności wprowadzając ograniczenie kontroli tylko do okoliczności podnoszonych na etapie pierwszej instancji (...)", wskazać należy, że w odpowiedzi na wezwanie do doprecyzowania wniesionych zarzutów, pismem z 14.03.2025 r. sama skarżąca wskazała, że podstawą prawną wniesionych zarzutów są: • art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. - określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4;
• art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. - brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
• art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. - brak wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
Przechodząc do meritum, wskazać należy, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy – wbrew stanowisku skargi – organy zasadnie przyjęły, że skarżąca wniosła wyżej opisane zarzuty. Zarzuty te, w ocenie sądu prawidłowo, uznane przez organy za nieuzasadnione.
Wbrew twierdzeniom skarżącej obowiązek o jakim mowa w art. 33 § 2 pkt 2 lit a u.p.a. został sformułowany w sposób wynikający z wydanej wobec skarżącej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w L. z 26 lipca 2024 r., natomiast jak już wskazano powyżej okoliczność, że skarżąca nie zgadza się z ustaleniami wynikającymi z decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego pozostaje w sprawie egzekucyjnej bez znaczenia.
Kwestię doręczenia skarżącej wyjaśniono powyżej wskazując, że zostało ono w sposób prawidłowy doręczone skarżącej w sposób zastępczy w dniu 2 stycznia 2025 r.
Natomiast podstawa zarzutu wymieniona w art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. występuje natomiast wówczas, gdy w toku egzekucji administracyjnej wygaśnie dochodzony obowiązek w całości lub części. Chodzi o przypadki, gdy obowiązek stanie się bezprzedmiotowy albo gdy odpadnie podstawa prawna do jego dochodzenia (np. wyeliminowane ze skutkiem ex nunc zostanie orzeczenie nakładające obowiązek albo uchylony zostanie przepis, z którego bezpośrednio wynikał obowiązek). Przede wszystkim jednak, gdy dochodzony obowiązek wygaśnie na skutek wykonania, umorzenia lub przedawnienia.
Nie ulega jednak wątpliwości, że zarzut art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. w rozpoznawanej sprawie nie był podnoszony na etapie wnoszenia zarzutów. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. rozpatrzył i wydał postanowienie, którym oddalił w całości zarzuty oparte o art. 33 § 2 pkt 2 lit. a, pkt 4 i pkt 6 lit. c u.p.e.a. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy zobowiązany jest do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy rozpatrzonej orzeczeniem organu pierwszej instancji. Prawidłowe zastosowanie zasady dwuinstancyjności postępowania wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć przez stosowne organy, ale konieczne jest, aby rozstrzygnięcia te zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy organ postępowania merytorycznego, tak by dwukrotnie oceniono dowody oraz dwukrotnie przeanalizowano wszystkie dokumenty. W konsekwencji zażalenie może być rozpatrzone wyłącznie w granicach rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Tym samym zażalenie mogło być rozpatrzone wyłącznie w granicach rozpoznania przez organ I instancji w przedmiotowej sprawie. Wobec tego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w sposób prawidłowy rozpatrzył i wydał postanowienie w zakresie zarzutów opartych o art. 33 § 2 pkt 2 lit. a, pkt 4, pkt 6 lit. c u.p.e.a.
Organ drugiej instancji nie mógł rozpatrzyć zarzutu opartego o art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., skoro nie był on przedmiotem rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Dodać także należy, że wskazanie przez skarżącą jako podstawy zarzutu art. 33 § 2 pkt. 2 lit. a oraz pkt 5 u.p.e.a. w skardze nie powoduje, że organ powinien był rozpoznać ten zarzut na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a., wskazać należy, że organy obu instancji zbadały i wyjaśniły na etapie wydawanych przez siebie rozstrzygnięć, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło wstrzymanie wykonania decyzji, nie zaistniała przesłanka na poparcie zarzutu z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Tym samym nie doszło też do przedwczesnego, jak twierdzi skarżąca wystawienia tytułu wykonawczego.
Nie znajdując zatem podstaw do podzielenia zarzutów skargi, jak też nie znajdując innych niż wskazane przez skarżącą wadliwości kontrolowanego postanowienia, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.
Powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).