I SA/Sz 371/23

I SA/Sz 371/23 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2023-12-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-07-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Anna Sokołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Bolesław Stachura
Jolanta Kwiecińska
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 513/24 - Wyrok NSA z 2024-09-11
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1221
art. 83 ust. 1 pkt 26
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 153
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 maja 2023 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.600.2018.13.MKA w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest ponownie wydana na wniosek N. R. (dalej: Spółka, Wnioskodawczyni lub Skarżąca) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także organ interpretacyjny, Dyrektor KIS) z dnia 24 maja 2023 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.600.2018.13.MKA dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do dostawy podłóg interaktywnych na rzecz placówek oświatowych.
W dniu 9 sierpnia 2018 r. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do dostawy podłóg interaktywnych na rzecz placówek oświatowych.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest dystrybutorem urządzenia - podłogi interaktywnej pod nazwą handlową "[...]". Urządzenie to kupuje bezpośrednio od producenta i sprzedaje innym podmiotom. Podłoga interaktywna "[...]" składa się z:
1. jednostki centralnej komputera, składającej się z płyty głównej, kart sieciowych, karty dźwiękowej, procesora, karty graficznej, zasilacza komputerowego, pamięci RAM,
2. urządzenia wyjścia w postaci projektora krótkoogniskowego, który wyświetla obraz na podłodze na dowolnej powierzchni i w ten sposób umożliwia komunikację użytkownika z jednostką centralną komputera,
3. urządzenia wejścia w postaci kamery, która rozpoznaje ruch na powierzchni wyświetlanego obrazu i w ten sposób umożliwia komunikację użytkownika z jednostką centralną komputera.
Wszystkie te części są zamontowane wewnątrz jednej, bezpiecznej obudowy, ściśle ze sobą współpracując i stanowią stacjonarny zestaw komputerowy montowany na stałe w jednym miejscu. Podłoga interaktywna "[...]" posiada w pełni funkcjonalny system operacyjny, który umożliwia edytowanie tekstu, pracę w arkuszu kalkulacyjnym, edycję zdjęć, przeglądanie internetu, itp. Do urządzenia można podłączyć wszelkie inne urządzenia peryferyjne dedykowane komputerom stacjonarnym, takie jak myszka, klawiatura, drukarka, skaner czy pamięć przenośna.
Całość jest zatem sprzężona ze sobą, podzespoły są zależne od siebie, stanowiąc stacjonarny zestaw komputerowy. Producent podłogi interaktywnej "[...]" uzyskał dla tego produktu interpretację statystyczną GUS, w której uznano, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) wymieniony wyrób podłoga interaktywna "[...]", składająca się z jednostki centralnej komputera oraz projektora krótkoogniskowego i kamery, które są zamontowane wewnątrz jednej obudowy, mieści się w grupowaniu PKWiU 26.20.1 "Komputery i pozostałe maszyny do automatycznego przetwarzania danych oraz części i akcesoria do nich". Spółka wyjaśnia, że nie dokonuje w ww. wyrobie żadnych zmian lub uzupełnień i odsprzedaje go swoim klientom dokładnie w takim samym stanie, w jakim kupiła go od producenta. Spółka dokonuje sprzedaży ww. urządzenia w kraju m.in. do placówek oświatowych. W związku z dokonywaną dostawą podłogi interaktywnej "[...]", stanowiącej komputerowy zestaw stacjonarny na rzecz placówek oświatowych, Spółka ma zamiar stosować stawkę podatku VAT 0%. Spółka będzie posiadała stosowane zamówienie potwierdzone przez organ nadzorujący daną placówkę oświatową, zgodnie z odrębnymi przepisami oraz przekaże kopię ww. dokumentu do właściwego urzędu skarbowego, przez co spełni wymogi wskazane wart. 83 ust. 14-15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT").
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy podłogę interaktywną "[...]", stanowiącą komputerowy zestaw stacjonarny, opisaną w stanie faktycznym, można uznać za towar mieszczący się w klasyfikacji załącznika nr 8 ustawy o podatku VAT, a co za tym idzie - czy przy jego dostawie bezpośrednio do placówek oświatowych będzie przysługiwać Spółce prawo do stosowania stawki 0% VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie interpretacji z GUS, którą producent uzyskał dla urządzenia. Spółka uznała, że podłoga interaktywna "[...]" stanowi komputerowy zestaw stacjonarny. Zdaniem Spółki, podłogę interaktywną można zaliczyć do towarów wymienionych w załączniku nr 8 do ustawy o VAT. Dlatego też przy jednoczesnym spełnieniu warunków określonych w art. 83 ust. 14-15 ustawy o VAT, Spółka dokonując dostawy tego urządzenia do placówek oświatowych ma prawo zastosować stawkę podatku VAT 0%. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Podstawowa stawka podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ponieważ jednak w treści ustawy, ustawodawca przewidział możliwość opodatkowania niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zastosowania zwolnienia od podatku, to na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT - stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw sprzętu komputerowego:
a) dla placówek oświatowych,
b) dla organizacji humanitarnych, charytatywnych lub edukacyjnych w celu dalszego nieodpłatnego przekazania placówkom oświatowym.
- przy zachowaniu warunków, o których mowa w ust. 13-15.
W myśl art. 83 ust. 14 ustawy o VAT - dokonujący dostawy, o której mowa w ust. 1 pkt 26, stosuje stawkę 0%, pod warunkiem:
a) posiadania stosowanego zamówienia potwierdzonego przez organ nadzorujący daną placówkę oświatową, zgodnie z odrębnymi przepisami - w przypadku dostawy, o której mowa w ust. 1 pkt 26 lit. a;
b) posiadania kopii umowy o nieodpłatnym przekazaniu sprzętu komputerowego placówce oświatowej oraz posiadania stosowanego zamówienia potwierdzonego przez organ nadzorujący placówkę oświatową, zgodnie z odrębnymi przepisami - w przypadku dostawy, o której mowa w ust. 1 pkt 26 lit. b.
Dostawca obowiązany jest przekazać kopię dokumentów, o których mowa w ust. 14, do właściwego urzędu skarbowego - art. 83 ust. 15 ustawy o VAT. W tym miejscu zaznaczyć należy, że przez placówki oświatowe, o których mowa w art. 83, rozumie się szkoły i przedszkola publiczne i niepubliczne, szkoły wyższe i placówki opiekuńczo-wychowawcze (art. 43 ust. 9 ustawy o VAT). Stosownie do art. 83 ust. 13 ustawy o VAT - opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają towary wymienione w załączniku nr 8 do ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów, wymienione zostały: jednostki centralne komputerów, serwery, monitory, zestawy komputerów stacjonarnych, drukarki, skanery, urządzenia komputerowe do pism Braille’a (dla osób niewidomych i niedowidzących), urządzenia do transmisji danych cyfrowych (w tym koncentratory i switche sieciowe, routery i modemy). Podstawą do zastosowania preferencyjnej stawki podatku 0%, w przypadku dostaw sprzętu komputerowego na rzecz placówek oświatowych, będzie przede wszystkim zaliczenie dostarczanych towarów do określonych grup towarowych wymienionych w powołanym załączniku nr 8. Katalog towarów, co do których ma zastosowanie przepis art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, został przez ustawodawcę określony w sposób szeroki, ponieważ w załączniku tym wymieniono grupy towarów bez podania szczegółowego oznaczenia Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. W odniesieniu do towaru jakim jest podłoga interaktywna "[...]" wszystkie części podłogi interaktywnej są zamontowane wewnątrz jednej, bezpiecznej obudowy, ściśle ze sobą współpracując i stanowią stacjonarny zestaw komputerowy montowany na stałe w jednym miejscu. Podłoga interaktywna "[...]" posiada w pełni funkcjonalny system operacyjny, który umożliwia edytowanie tekstu, pracę w arkuszu kalkulacyjnym, edycję zdjęć, przeglądanie internetu itp. Do urządzenia można podłączyć wszelkie inne urządzenia peryferyjne dedykowane komputerom stacjonarnym, takie jak myszka, klawiatura, drukarka, skaner czy pamięć przenośna. Całość jest zatem sprzężona ze sobą, podzespoły są zależne od siebie. W odpowiedzi na wniosek producenta urządzenia o klasyfikację wg PKWiU, GUS potwierdził, że wyrób podłoga interaktywna "[...]", składająca się z jednostki centralnej komputera oraz projektora krótkoogniskowego i kamery, które są zamontowane wewnątrz jednej obudowy, mieści się w grupowaniu PKWiU 26.20.1 "Komputery i pozostałe maszyny do automatycznego przetwarzania danych oraz części i akcesoria do nich". Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy Spółka uważa, iż podłoga interaktywna "[...]" stanowi towar wymieniony w załączniku nr 8 ustawy o VAT, mogący po spełnieniu pozostałych przesłanek korzystać ze stawki 0% w przypadku dostawy na rzecz placówek oświatowych. Jeśli więc sprzedaż podłogi interaktywnej "[...]" dokonywana będzie przez Spółkę na rzecz placówek oświatowych oraz będzie ona posiadała stosowne zamówienie potwierdzone przez organ nadzorujący daną placówkę oświatową, zgodnie z odrębnymi przepisami i przekaże kopię ww. dokumentu do właściwego urzędu skarbowego, to spełni wszystkie warunki niezbędne do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% dla dostawy sprzętu komputerowego na rzecz placówek oświatowych. Zatem Spółce, przy takiej dostawie, będzie przysługiwać prawo do stosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, że na prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0% nie ma wpływu fakt, że Spółka jest dystrybutorem podłogi interaktywnej "[...]", a nie jej producentem. Prawo do zastosowania stawki preferencyjnej jest bowiem uzależnione od spełnienia kryterium przedmiotowego (dokonanie dostawy określonego rodzaju towaru), zaś kryterium podmiotowe występuje tylko po stronie nabywcy. Status Spółki jako dystrybutora nie wpływa więc na prawo do zastosowania stawki preferencyjnej VAT w wysokości 0%. Dla urządzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku stanowisko Spółki znajduje poparcie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2018 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.145.2018.l.MGO, zaś dla podobnych urządzeń w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 września 2015 r., znak ILPP2/4512-1-439/15-4/JK oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 grudnia 2016 r., znak 1061-IPTPP2 4512.467.2016.l.KW. Mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.
W dniu 21 września 2018 r. Dyrektor KIS wydał dla Skarżącej interpretację indywidualną znak 0115-KDIT1-2.4012.600.2018.2.AP, w której uznał jej stanowisko za nieprawidłowe w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do dostawy podłóg interaktywnych na rzecz placówek oświatowych.
Powyższa interpretacja, wskutek wniesionej skargi została wyrokiem z 16 kwietnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie (WSA w Szczecinie) sygn. akt I SA/Sz 875/18 uchylona. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) wyrokiem z 17 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1362/19 oddalił skargę kasacyjną organu.
W dniu 24 maja 2023 r. została wydana ponownie interpretacja indywidualna po wyroku sądu znak 0115-KDIT1-2.4012.600.2018.13.MKA, w której ponownie Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie zastosowania 0% stawki podatku do dostawy podłóg interaktywnych na rzecz placówek oświatowych.
W uzasadnieniu na wstępie organ interpretacyjny przywołał treść przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - art. 5 ust. 1 pkt 1 regulujący definicję dostawy towarów, art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 w zakresie podstawowej stawki podatku, a także art. 83 ust. 1 pkt 26 i art. 83 ust. 13, art. 83 ust. 14, art. 83 ust. 15 w zakresie preferencyjnej stawki 0% oraz art. 43 ust. 9 regulujący definicję placówek oświaty. Organ przytoczył treść załącznika nr 8 do ustawy, stanowiący wykaz towarów, których dostawa jest opodatkowana stawką 0%.
Dalej organ interpretacyjny podkreślił, że nie istnieje legalna definicja pojęć wskazanych w załączniku nr 8 do ustawy o podatku od towarów i usług, w tym definicja zestawu komputera stacjonarnego. Brak definicji ustawowej oznacza konieczność posłużenia się przy interpretacji przedmiotowego zagadnienia literalną wykładnią przepisów oraz potocznym rozumieniem tych pojęć.
Zatem przyjmuje się, iż na zestaw komputerowy składa się jednostka centralna komputera, urządzenie wejścia i urządzenie wyjścia. Urządzeniem wejścia co do zasady jest np. klawiatura, myszka, itp. Urządzeniem wyjścia jest monitor, poprzez który komputer " komunikuje " się z użytkownikiem. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (www sjp.pwn.pl.) "stacjonarny" oznacza "znajdujący się gdzieś na stałe, niezmieniający miejsca pobytu lub swego położenia ". Zestaw komputera stacjonarnego jest więc zestawem komputerowym przystosowanym do używania w stałym miejscu, tj. w lokalizacji, w której został zainstalowany, zamontowany.
Innymi słowy, zestaw komputera stacjonarnego to rodzaj komputera osobistego, który składa się z co najmniej trzech zasadniczych elementów: jednostki centralnej (systemowej), monitora i klawiatury, zwykle jest na stałe umiejscowiony przy biurku, głównie ze względu na swoje gabaryty i ciężar, jak również ze względu na sposób pracy z tym urządzeniem. Nie każdy komputer, którego przenoszenie jest utrudnione, może być uznany za komputer stacjonarny w rozumieniu omawianego tu przepisu.
W ocenie organu, przyjęcie definicji zestawów komputerów stacjonarnych wykraczającej poza wskazane powyżej rozumienie potoczne, może oprowadzić do rozszerzenia preferencyjnej stawki VAT na szeroki wachlarz urządzeń interaktywnych (np. systemów do gier). Tymczasem z treści załącznika nr 8 ustawy o VAT wynika, że wolą ustawodawcy było objęcie stawką preferencyjną jedynie sprzętu komputerowego mającego charakter podstawowej pomocy dydaktycznej.
Organ interpretacyjny stwierdził także, że potoczne rozumienie pojęcia zestawy komputerów stacjonarnych na gruncie przepisów ustawy podzielił również WSA w Kielcach w wyroku z 20 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Ke 327/17. Sąd w wyroku tym zgodził się z definicją przedstawioną przez organ podatkowy, w świetle której na zestaw komputerowy składa się jednostka centralna komputera, urządzenie wejścia i urządzenie wyjścia, gdzie urządzeniem wejścia co do zasady jest np. klawiatura, myszka, itp., a urządzeniem wyjścia jest monitor, poprzez który komputer "komunikuje" się z użytkownikiem.
W takim rozumieniu w pojęciu zestawu komputerów stacjonarnych nie mieści się urządzenie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. podłoga interaktywna ("[...] ") z wbudowaną jednostką centralną komputera zawierająca w swoim składzie m. in.:
• projektor krótkoogniskowy, który wyświetla obrazy na podłodze na dowolnej powierzchni i w ten sposób umożliwia komunikację urządzenia z jednostką centralną komputera,
• kamerę, która rozpoznaje ruch na powierzchni wyświetlanego obrazu i w ten sposób umożliwia komunikację użytkownika z jednostką centralną komputera.
Stwierdzić należy również, że urządzenia te nie pełnią typowych funkcji dla komputera stacjonarnego (zestawu komputerowego). Należy przy tym wskazać, że Wnioskodawca dokonując dostawy będących przedmiotem wniosku towarów nie posługuje się pojęciem np. zestawu komputerowego, lecz posługuje się nazwą podłoga interaktywna o handlowej nazwie "[...] ".
Dalej Dyrektor KIS stwierdził, że fakt, iż przedmiotowe urządzenie posiada niektóre elementy charakterystyczne dla zestawu komputerowego stacjonarnego nie oznacza, że jest tym zestawem komputerowym stacjonarnym wymienionym w załączniku nr 8 do ustawy.
W konsekwencji, z uwagi na to, że urządzenia "podłoga interaktywna " (" [...] ") nie można utożsamiać z "zestawami komputerów stacjonarnych", a także nie zostało ono wprost wymienione w katalogu urządzeń mieszczących się w załączniku nr 8 do ustawy o VAT, do jego dostawy na rzecz placówek oświatowych nie będzie mogła mieć zastosowania preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, a zatem sprzedaż przedmiotowych podłóg interaktywnych będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W dniu 19 czerwca 2023 r. Skarżąca wywiodła skargę na powyższą interpretację, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zwrot kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
Skarżąca zarzuciła w skardze:
1. naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 26 w zw. z art. 83 ust. 13 ustawy o VAT w zw. z załącznikiem nr 8 do tej ustawy poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że urządzenie podłoga interaktywna - "[...]" nie jest rodzajem "zestawu komputerów stacjonarnych", a także nie zostało wymienione w katalogu urządzeń wymienionych w załączniku nr 8 do ustawy o VAT.
2. niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 83 ust. 1 pkt 26 w zw. z art. 83 ust. 13 w zw. z załącznikiem nr 8 do ustawy o VAT poprzez uznanie, że wymienione przepisy nie mogły znaleźć zastosowania w sprawie Skarżącej i w rezultacie, że dostawa urządzenia podłoga interaktywna "[...]" nie mogła być opodatkowana stawką podatku VAT 0%.
W uzasadnieniu skargi powyższe zarzuty zostały rozwinięte. Skarżąca powołała argumentację oraz na jej poparcie orzecznictwo sadów administracyjnych świadczące, że urządzenie podłoga interaktywna "[...]" stanowi stacjonarny zestaw komputerowy i można je uznać za towar mieszczący się w klasyfikacji załącznika nr 8 ustawy o VAT. Dlatego też przy jednoczesnym spełnieniu warunków określonych w art. 83 ust. 14-15 ustawy o VAT, Spółka dokonując dostawy tego urządzenia do placówek oświatowych ma prawo zastosować stawkę podatku VAT 0%.
Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje.
Na podstawie art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 - dalej jako - p.p.s.a.) sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.
Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm., dalej O.p.).
Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.
Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Dokonując oceny legalności zaskarżonej interpretacji według przywołanych wyżej zasad, Sąd uznał, że skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.
Spór w niniejszej sprawie koncentruje się na kwestii prawidłowego opodatkowania dostawy na rzecz placówek oświatowych urządzenia opisanego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji pod nazwą "[...]" (na które składa się: jednostka centralna PC, projektor, obudowa, czujniki ruchu), określanego na rynku jako "podłoga interaktywna."
Spółka stanęła na stanowisku, że przedmiotowe urządzenie powinno korzystać z preferencyjnej stawki 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 26 w zw. z art. art. 83 ust. 13 ustawy o VAT, ponieważ stanowi towar, o którym mowa w załączniku nr 8 tej ustawy (zestaw komputerowy stacjonarny).
Odmiennego zdania jest Dyrektor KIS twierdząc, że w pojęciu zestawu komputerowego nie mieści się urządzenie składające się z ww. elementów.
Według organu interpretacyjnego, biorąc powyższe pod uwagę oraz z uwagi na fakt, że podłogi interaktywne wprost nie zostały wymienione w załączniku nr 8 do ustawy o podatku od towarów i usług, ich planowana dostawa na rzecz placówek oświatowych nie będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, lecz - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - stawką podatku 23%.
Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należało przyznać Skarżącej.
Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw sprzętu komputerowego:
a) dla placówek oświatowych,
b) dla organizacji humanitarnych, charytatywnych lub edukacyjnych w celu dalszego nieodpłatnego przekazania placówkom oświatowym – przy zachowaniu warunków, o których mowa w ust. 13-15.
Na mocy art. 83 ust. 13 ustawy o VAT opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają towary wymienione w załączniku nr 8 do ustawy.
W poz. 1 tego załącznika wskazano jednostki centralne komputerów, serwery, monitory, zestawy komputerów stacjonarnych.
Mając na uwadze powyższe regulacje, rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu sprowadza się do odkodowania pojęcia "zestawu komputerowego stacjonarnego", o którym mowa w poz. 1 zał. Nr 8 do ustawy o VAT.
Sąd zgadza się z poglądem wyrażanym w orzecznictwie, że należy odwołać się do potocznego rozumienia albowiem nie istnieje definicja legalna tego pojęcia (por. wyrok WSA w Kielcach z 26 sierpnia 2021 r., I SA/Ke 355/21).
Zdaniem Sądu, w ślad za Naczelnym Sądem Administracyjnym (wyrok z 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1806/17) oraz WSA w Kielcach (wyrok I SA/Ke 342/20 oraz I SA/Ke 355/21), należy zatem odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia towaru wymienionego w załączniku nr 8 do ustawy o VAT i wyjaśnić, że w skład zestawu komputerowego wchodzą: jednostka centralna komputera (potocznie zwana komputerem, której podstawowe elementy stanowi: płyta główna, procesor, pamięć RAM, dysk twardy, zasilacz), urządzenia wejścia (np. mysz, klawiatura, mikrofon, skaner, kamera, kierownica, joystick itp.) i urządzenia wyjścia (np. monitor, drukarka, głośniki, słuchawki, ale również projektor). Z kolei "stacjonarny" oznacza tyle, co przystosowany do używania w stałym miejscu, w stałej lokalizacji, w której został zainstalowany.
W ocenie Sądu, urządzenie opisane przez Skarżącą nie posiada żadnych cech, które wykluczałyby przypisanie jej cech zestawu komputerowego stacjonarnego, zwłaszcza z uwagi na wskazane we wniosku części składowe tego urządzenia oraz sposób jego wykorzystywania (edytowanie tekstu, praca w arkuszu kalkulacyjnym, edycję zdjęć, przeglądanie internetu, itp.).
Przyjęcie, w ślad za organem interpretacyjnym, że na zestaw komputerowy składają się, oprócz komputera, wyłącznie monitor, klawiatura lub mysz należy uznać za anachroniczne. Wszakże większość komputerów jest wyposażona w coraz to nowe urządzenia, pozwalające w różny sposób rejestrować oraz odtwarzać obraz, w tym chociażby monitor może być zastępowany właśnie projektorem. Sąd nie dopatruje się zatem powodów, aby z pojęcia zestawu komputerowego wyłączać dane urządzenie tylko dlatego, że zamiast monitora jego elementem składowym jest projektor, a zamiast myszki bądź klawiatury – czujnik ruchu.
Ponadto, projektor jest niczym innym jak substytutem monitora, gdyż tak jak monitor służy "komunikowaniu się" komputera z użytkownikiem. Zarówno monitor jak i projektor są zatem urządzeniami zewnętrznymi, których zasadniczym celem jest odbiór i wyświetlanie informacji w formie obrazu z jednostki centralnej. Sposób wyświetlenia obrazu (na podłodze/stole czy na ekranie monitora) ma w tym wypadku znaczenie drugorzędne.
Jak już wskazywano, zestaw komputerowy tworzy nie tylko jednostka centralna (płyta główna, procesor, pamięć wewnętrzna, karta graficzna itd.) ale również urządzenia zewnętrzne służące przekazywaniu informacji do jednostki centralnej (tzw. urządzenia wejścia) oraz urządzenia zewnętrzne służące odbieraniu informacji z jednostki centralnej (tzw. urządzenia wyjścia). Wspomniane urządzenia połączone są do gniazd znajdujących się w jednostce centralnej lub łączą się z nią bezprzewodowo.
Zdaniem Sądu, elementy zestawu komputerowego (ich rodzaj) są uzależnione od jego przeznaczenia. Innego zestawu będzie potrzebował zwykły użytkownik, zaś innego grafik komputerowy lub osoba zajmująca się obróbką i montażem filmów. Przeznaczenie zestawu komputerowego wpływa zatem nie tylko na wydajność jednostki centralnej, ale również na rodzaj podłączonych do tej jednostki urządzeń peryferyjnych. Ustawodawca uznał natomiast, że warunkiem zastosowania stawki preferencyjnej jest, aby zestaw był dostarczany do placówek oświatowych, które, co należy podkreślić, z uwagi na profil kształcenia mogą potrzebować mniej lub bardziej rozbudowanego i specjalistycznego sprzętu. Ustawodawca nie ograniczył preferencji podatkowej tylko do zestawów podstawowych, zawierających np. wyłącznie jednostki główne o podstawowych parametrach, wyposażone w monitor, klawiaturę i mysz. W ocenie Sądu, w zaskarżonej interpretacji Dyrektor KIS ograniczył się zasadniczo do ceny, że wskazane przez Spółkę urządzenie nie stanowi zestawu komputerowego stacjonarnego. Nadto, w ocenie Dyrektora KIS, urządzenie to nie pełni funkcji typowych dla zestawu komputerowego oraz wolą ustawodawcy było objęcie stawką preferencyjną jedynie sprzętu komputerowego mającego charakter podstawowej pomocy dydaktycznej.
Organ interpretacyjny szerzej jednak tego stanowiska nie uzasadnia. Nie wskazuje również jakie funkcje uznaje za typowe dla zestawu komputerowego i dlaczego nie są nimi wskazywane we wniosku funkcja dydaktyczna i edukacyjna (z opisu sposobu wykorzystania urządzenia wynika, że urządzenie ma cechy edukacyjne, służy jako pomoc dydaktyczna do pracy, ćwiczeń, gier i zabaw ruchowych, zawiera treści multimedialne, przeznaczone jest do pracy z dziećmi oraz rehabilitacji osób starszych i dorosłych) oraz na jakiej podstawie uważa, że funkcje te może realizować tylko zestaw, na który składa się: jednostka centralna, monitor i klawiatura.
Dyrektor KIS nie uzasadnia również co rozumie przez pojęcie podstawowej pomocy dydaktycznej i dlaczego taką pomocą jest zestaw: komputer, monitor i myszka, ale urządzenie opisane wniosku już nie. Pomija, czy jakiekolwiek znacznie dla tej oceny ma to, czy obraz będzie wyświetlany na monitorze, czy też za pomocą projektora na podłodze czy stole, a użytkownicy zamiast "klikać" myszką lub używać klawiatury będą korzystać z czujnika ruchu.
Te istotne kwestie postały poza rozważaniami organu.
Przypomnieć w tym miejscu należy, że jeżeli w ocenie organu interpretacyjnego opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego został we wniosku przedstawiony w sposób niejasny lub niepełny, albo że wniosek nie zawiera istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy elementów, to ma możliwość wezwania wnioskodawcy do jego uzupełnienia w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.
Wskazać również należy, że przy ocenie legalności zaskarżonej interpretacji należy mieć na uwadze, że została ona wydana w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 16 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 875/18 oraz wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2023 , I FSK 1362/19. Zatem Sąd w przedmiotowej sprawie, musiał skoncentrować się nie tylko na treści zarzutów skargi, ale również na stanowisku WSA w Szczecinie i NSA zaprezentowanych w przywołanych wyżej wyrokach. Sąd orzekający w sprawie niniejszej jest bowiem związany ocenami i wskazaniami wyrażonymi w ww. wyrokach mocą art. 153 p.p.s.a.
W ocenie Sądu, mimo wyraźnych wskazań WSA w Szczecinie organ w dalszym ciągu nie wyjaśnił wystarczająco dlaczego urządzenia opisanego we wniosku nie można zaliczyć do zestawów komputerowych. Zdaniem Sądu, opis urządzenia wskazuje, że posiada ono wystarczające cechy, aby zakwalifikować je jako jednostkę centralną lub zestaw komputerowy. Elementy składowe tego urządzenia mieszczą się w definicji potocznej zestawu komputerowego. Należy zatem stwierdzić, że w opisie przedmiotowego urządzenia znajdują się w nim także odniesienia do urządzeń wymienionych w załączniku 8 ustawy o VAT. Nie sposób zatem jest wywieść z jakich powodów organ uznał, że przedstawione przez Skarżącą urządzenie nie jest jednym z urządzeń wymienionych w analizowanym załączniku, czyli nie jest jednostką centralną komputerów lub zestawem komputerów stacjonarnych, co w niniejszej sprawie miało znaczenie fundamentalne.
W konsekwencji, zasadnie w skardze podniesiono, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 83 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT w zw. z poz. 1 zał. nr 8 do tej ustawy.
Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny będzie zobligowany do uwzględnienia oceny prawnej przedstawionej w uzasadnieniu niniejszego wyroku.
Stwierdzone naruszenie prawa obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. o czym orzeczono w pkt I sentencji wyroku. Z kolei o zwrocie kosztów postępowania na rzecz Skarżącej z pkt II sentencji wyroku orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.
w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687). Na koszty te złożyły się wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (480 zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).
Przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.