I SA/Sz 350/24

I SA/Sz 350/24 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-01-31
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-06-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 200 w zw. z art. 205 § 2, art. 153
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 181, art. 70 § 8, art. 194 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2024 r. nr 3201-IOV3.4103.34.2023.20 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od I kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego K. S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. (dalej "organ I Instancji") z 13 września 2023 roku, znak: 3211-SPV.4103.18.2018, 3211-SPV.4103.33.2020.80 określającą K. S. (dalej "strona", "skarżący" lub "podatnik") kwoty zobowiązań podatkowych za l-IV kwartał 2015 roku oraz ll-IV kwartał 2016 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2016 r.
Jako podstawę prawna rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023, poz. 2383 ze zm. – O.p.), art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – u.p.t.u.).
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, od 6 lutego 2015 r. do 30 grudnia 2016 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowa P. . Polegała ona głównie na sprzedaży płyt drogowych (nowych i używanych) oraz świadczeniu usług doradztwa technicznego. W tym okresie był podatnikiem podatku od towarów i usług.
Organ I instancji przeprowadził wobec podatnika kontrolę podatkową, która dotyczyła prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r.
Postanowieniem z 10 kwietnia 2018 r. organ I instancji wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług od I kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r., które zakończył decyzją z 21 kwietnia 2021 r. znak: 3211-SPV.4103.18.2018, 3211-PV.4103.33.2020.43. Decyzją z 13 grudnia 2021 r. znak: 3201-IOV3.4103.30.2021.18, IOV3.57.4103.35.2021.B organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Wyrokiem z 12 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 139/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił wniesioną przez podatnika skargę.
Wymienioną decyzją z 13 września 2023 r., organ I instancji określił podatnikowi kwoty: zobowiązań podatkowych za l-IV kwartał 2015 r. oraz ll-IV kwartał 2016 r.; nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2016 r.
Organ I instancji stwierdził, że:
1. W III kwartale 2015 r. podatnik zawyżył sprzedaż netto o [...] zł oraz VAT o [...] zł. Organ I instancji stwierdził różnicą pomiędzy kwotami, które podatnik wykazał w ewidencji sprzedaży na podstawie kopii faktury z 30 września 2015 r., nr [...], którą podatnik wystawił dla B. S.A. a kwotami na fakturze, którą okazał ten podmiot. Z porównania faktur wynika, że podatnik zaewidencjonował w ewidencji sprzedaży VAT i rozliczył w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. większe wartości niż wykazane na oryginale faktury, którą posiada nabywca. Z analizy wpływów na firmowy rachunek bankowy podatnika wynika, że B. zapłaciła podatnikowi kwotę zgodną z oryginałem faktury.
2. Kwoty podatku naliczonego wykazane przez podatnika w rejestrach zakupu różnią się od kwot wykazanych w deklaracjach VAT-7K. W związku z tym: za III kwartał 2015 r. – podatnik zawyżył w deklaracji podatek naliczony o [...] zł; za IV kwartał 2016 r. – podatnik zaniżył w deklaracji podatek naliczony o [...] zł.
3. Podatnik zawyżył podatek naliczony za I, II, III i IV kwartał 2015 r. oraz II, III i IV kwartał 2016 r., gdyż rozliczył podatek z faktur, na których widnieją sprzedawcy:
• D. T. W. (D.),
• FUH L. M. L. (L. ),
• G. B. sp. z o.o. (G. B.),
• N. sp. z o.o. (N. ),
• K. sp. z o.o. (K. ),
• R. sp. z o.o. (R. ),
• I.-D. sp. z o.o. (I.-D.),
• K.-P. K. S. (K.-P.),
• B. sp. z o.o. (B. ).
W ocenie organu I instancji: faktury, które wystawiły te podmioty, nie dokumentują faktycznych transakcji; podatnik nie wykazał należytej staranności, co jest konieczne, jeśli chce skorzystać z odliczenia podatku naliczonego.
W związku z tym, organ I instancji stwierdził, że podatnik zawyżył podatek naliczony:
• za I kwartał 2015 roku - o [...] zł,
• za II kwartał 2015 roku - o [...] zł,
• za III kwartał 2015 roku - o [...] zł,
• za IV kwartał 2015 roku - o [...] zł,
• za II kwartał 2016 roku - o [...] zł,
• za III kwartał 2016 roku - o [...] zł.
• za IV kwartał 2016 roku - o [...] zł.
Rozpoznając sprawę na skutek wniesionego przez podatnika odwołania, organ odwoławczy ocenił najpierw, że w sprawie wystąpiły okoliczności, które stanowią o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych w tym samym czasie. Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okresy od I do IV kwartału 2015 r. oraz od II do IV kwartału 2016 r. został zawieszony 6 listopada 2017 r. - w związku z doręczeniem podatnikowi zarządzeń zabezpieczenia; bieg terminu przedawnienia nadwyżki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016 r. został zawieszony 18 czerwca 2020 r. - w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, o którym podatnik został zawiadomiony.
Organ stwierdził ponadto, że podstawą wszczęcia postępowania karnego skarbowego były ustalenia, których organ I instancji dokonał w toku prowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej. Przesłanki te uzasadniały wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Po przekazaniu organowi I instancji postępowania do dalszego prowadzenia, organ ten podjął szereg czynności procesowych w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy. Przesłuchał 5 świadków: M. S., M. L., K. S., T. O., D. D.. 16 czerwca 2021 r. sporządził postanowienie o przedstawieniu podatnikowi zarzutów, które ogłosił 2 lipca 2021 r. Zatem wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego skarbowego było uzasadnione w aspekcie podejrzenia popełnienia przez podatnika czynów zabronionych związanych z rozliczaniem podatku od towarów i usług od I kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. i nie miało charakteru instrumentalnego. Ponadto zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za I, II i III i IV kwartał 2015 r. oraz II, III i IV kwartał 2016 r. nastąpiło już wcześniej, przed wszczęciem postępowania karnego skarbowego, w związku z prowadzonym wobec podatnika postępowaniem zabezpieczającym.
Organ zwrócił uwagę, że w wyroku I SA/Sz 139/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził, że: doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2015-1016; decyzje organów podatkowych obydwu instancji zostały wydane przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za lata 2015 i 2016; sąd nie miał podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi co do przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2015 i 2016.
Organ stwierdził, że zarówno postępowanie zabezpieczające, jak i postępowanie karne skarbowe nie zostały zakończone. Zatem bieg terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych/nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2015 i 2016 r. jest nadal zawieszony.
Organ wskazał, że spór dotyczy prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez: D., L., G. B., N., K., R., I.-D., K.-P., B.. Kwestią sporną jest, czy faktury te dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze (czy podmioty te faktycznie sprzedały podatnikowi towar opisany na fakturach).
Organ stwierdził, że cechą wspólną zakwestionowanych faktur jest wskazanie w ich treści sposobu zapłaty gotówką. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zapłaty przelewem z rachunku bankowego podatnik dokonał jedynie dwukrotnie na rzecz B. na łączną kwotę [...]zł. Natomiast spółka ta wystawiła faktury w łącznej kwocie [...]zł brutto. Wartość zakwestionowanych faktur wynosi łącznie [...] zł brutto ([...] zł netto, VAT [...] zł). Przy czym:
- już w pierwszych sześciu miesiącach działalności, podatnik wykazał zakup towarów za gotówkę w łącznej wysokości [...] zł. Z analizy rachunku bankowego wynika, że w tym okresie podatnik wypłacił z rachunku bankowego gotówkę łącznie w kwocie [...]zł. Natomiast z faktur sprzedaży wynika, że otrzymał od nabywców zapłatę gotówką [...] zł. Zatem, w tym okresie potwierdzone jest jedynie, że dysponował gotówką w wysokości [...] zł.
- z faktur wynika, że w lutym 2015 r. podatnik miał zapłacić ponad [...] zł. Natomiast pierwsze środki wpłynęły na jego rachunek bankowy 5 marca 2015 r. - w kwocie [...]zł od C. D. P..
Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zapłaty za zakupy od innych dostawców płyt drogowych (T. P. S.A., P.U.H N.-T. sp. z o.o. oraz K. S. C. S.A.) podatnik dokonał przelewem z rachunku bankowego. Organ przeanalizował też wysokość dochodów podatnika i jego małżonki w latach 2001-2014. Z danych tych wynika, że w tych latach podatnik nie mógł zgromadzić środków pieniężnych w wysokości, która pozwalałaby na zapłatę kwestionowanych faktur (już w pierwszych sześciu miesiącach prowadzenia działalności gospodarczej miał podatnik dokonać zakupów za gotówkę na łączną kwotę [...]zł). Pomimo wezwania podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczyły innych rachunków bankowych, które miał posiadać w tym okresie i w żaden sposób nie udowodnił, że dysponował gotówką, która pozwoliłaby na zapłatę kwot wskazanych na zakwestionowanych fakturach.
Na s. 16-37 zaskarżonej decyzji organ przedstawił ustalenia w zakresie rzekomych transakcji podatnika z poszczególnymi kontrahentami widniejącymi na zakwestionowanych fakturach.
Odnośnie do transakcji z D. T. W. (10 faktur; łączna kwota brutto tych faktur wynosi [...] zł, w tym VAT [...] zł) poza fakturami podatnik nie przedłożył żadnych innych dokumentów, które dotyczą zakupu w maju 2016 r. płyt drogowych oraz kruszywa (np. umów, zamówienia). Nie ma też żadnych dokumentów potwierdzających, że T. W. kupił płyty drogowe i kruszywo, które następnie mógłby sprzedać podatnikowi. Ostateczną decyzją z 17 kwietnia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił T. W. kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., a Sąd Rejonowy w T. , wyrokiem z 10 lutego 2021 r. sygn. akt [...], uznał T. W. za winnego m.in. tego, że używał, wspólnie i w porozumieniu z inną ustaloną osobą, jako autentycznych, podrobionych dokumentów w postaci faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz zawierały podrobiony podpis o treści W., wystawionych m. in. dla firmy podatnika. Sąd Okręgowy w P. utrzymał ten wyrok (wyrok z 27 lipca 2021 r., sygn. akt [...]. Z części faktur, na których jako wystawca widnieje D. wynika, że podatnik miał kupić kruszywo w ilości 509 ton. Podatnik nie zaewidencjonował sprzedaży takiego towaru, jak również nie ujął go w remanencie likwidacyjnym.
Według organu zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, że podatnik nabył od D. towary wskazane na zakwestionowanych fakturach. Nie ma dowodu na to, że podatnik w ogóle kontaktował się z T. W.. Podatnik wyjaśnia, że osobą, która pośredniczyła w zawieraniu transakcji z D., był K. S.. Nie ma jednak żadnych dowodów również na to, że kwestionowane transakcje przeprowadzono ze wskazaną osobą, a K. S. zmarł.
Organ stwierdził, że faktury zakupu kruszywa są fikcyjne. W odniesieniu do faktur zakupu płyt drogowych organ nie wykluczył, że podatnik nabył ten towar, bowiem w kolejnych miesiącach działalność podatnika polegała na sprzedaży płyt drogowych, co nie jest kwestionowane. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jednak, że ich sprzedawcą nie był podmiot D.. Dokumenty, które podatnik przedłożył na potwierdzenie, że zweryfikował kontrahenta, zostały sporządzone w czerwcu i wrześniu 2016 r., zatem, już po wystawieniu kwestionowanych faktur, co miało miejsce w maju 2016 r.
Według organu przedstawione okoliczności świadczą o braku zachowania przez podatnika należytej staranności. Gotówkowy sposób rozliczeń uniemożliwia przy tym weryfikację rzeczywistych płatności, a podatnik nie przedłożył nawet dowodów potwierdzenia wpłaty KP, które mogłyby wskazywać m. in, kiedy i komu podatnik zapłacił za faktury.
Odnośnie do transakcji z L. M. L. (14 faktur; łączna kwota brutto z tych faktur wynosi [...] zł, w tym VAT [...] zł.) poza fakturami podatnik nie przedłożył żadnych innych dokumentów, które dotyczą zakupu od kwietnia do sierpnia 2016 r. płyt drogowych używanych (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność ta miała nastąpić gotówką, co wynika jedynie z treści faktur. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. ustalił, że M. L. nie dysponowała towarem, nie miała zaplecza osobowego ani technicznego, aby przeprowadzić te transakcje. Wydał decyzję, w której określił kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w związku z wystawionymi dla podatnika fakturami (decyzja z 16 października 2019 r.). Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T., 15 lutego 2021 r. postanowił o przedstawieniu M. L. zarzutu w związku z wystawianiem dla podatnika nierzetelnych faktur. W toku przesłuchania w charakterze podejrzanej M. L. zaprzeczyła, że wystawiła i podpisała faktury dla podatnika. Wyjaśniła, że nie zna firmy podatnika. Nie posiada dokumentacji swojej firmy. Posiadał ją M. G., który do 2015 roku faktycznie kierował tą firmą, natomiast od 2015 roku kierował nią A. K.. Skarżący z kolei wyjaśniał, że osobą która pośredniczyła w zawieraniu transakcji, tak jak i w przypadku D., był K. S..
Organ stwierdził, że w odniesieniu do zakwestionowanych faktur zakupu płyt drogowych nie można wykluczyć, że podatnik nabył ten towar. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jednak, że ich sprzedawcą nie był podmiot L.. Okoliczności zawarcia rzekomych transakcji z M. L. lub K. S. nie są poparte żadnymi wiarygodnymi dokumentami.
Według organu przedstawione okoliczności świadczą o braku zachowania przez podatnika należytej staranności. Gotówkowy sposób rozliczeń uniemożliwia przy tym weryfikację rzeczywistych płatności. Podatnik nie przedłożył nawet dowodów potwierdzenia wpłaty KP, które mogłyby wskazywać m.in. komu i kiedy zapłacił kwoty wskazane na fakturach, tj. łącznie [...] zł. M. L. zeznała, że otrzymywała pieniądze od M. G. , ale nie w takiej wysokości, jaka wynika z okazanych jej faktur. M. L. zeznała że M. G. zajmował się sprawami jej firmy do 2015 r., a więc w okresie wcześniejszym niż wystawione dla podatnik faktury. Według jej wiedzy później przebywał w więzieniu. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. podjął w 2022 r. czynności, aby ustalić miejsce pobytu oraz przesłuchać w charakterze świadka M. G.. M. G. nie odbierał jednak wezwań, a Policja nie zastała nikogo pod ustalonym adresem. M. L. nie potrafiła też wskazać żadnych danych A. K. . Nie była nawet pewna, czy w rzeczywistości nazywa się on K.. Wobec tego brak było możliwości przesłuchania tej osoby. Przedłożone przez podatnika dokumenty, które dotyczą weryfikacji L. zostały sporządzone w lipcu i wrześniu 2016 r., zatem, już po wystawieniu kwestionowanych faktur z kwietnia i maja 2016 r.
W odniesieniu do transakcji z G. B. (5 faktur na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł.) poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu w czerwcu 2015 r. płyt drogowych betonowych z dostawą (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność ta miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wydał wobec G. B. decyzje za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Ustalił, że spółka ta nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, lecz wystawiała "puste faktury". Spółka nie wykazywała dostaw ani nabyć. Tym samym nie wykazała nabycia towarów, które miałaby następnie sprzedać podatnikowi.
Według organu zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, że podatnik nabył od G. B. towary wskazane na zakwestionowanych fakturach - płyty drogowe. Nie ma dowodu na to, że podatnik w ogóle kontaktował się z osobami z tej spółki. W czerwcu 2015 r. nie posiadał też gotówki w kwotach, jakie zostały wskazane w kwestionowanych fakturach. Podatnik nie przedłożył dowodów potwierdzenia wpłaty KP. Nie ma żadnych okoliczności potwierdzających "dobrą wiarę" podatnika. Podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów, które potwierdzałyby, że zweryfikował G. B., która - według wpisu do KRS - nie zgłosiła takiego zakresu działalności gospodarczej jak handel płytami drogowymi. Podatnik nie wykazał również okoliczności towarzyszących transakcjom z G. B. oraz kto transportował towar opisany na zakwestionowanych fakturach. Świadek Z. S., nie odebrał wezwania na przesłuchanie.
W odniesieniu do transakcji z N. (2 faktury na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł) poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu w maju 2015 r. płyt drogowych betonowych z dostawą (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wydał wobec N. ostateczną decyzję z 31 maja 2016 r. w zakresie VAT od kwietnia do lipca 2015 r. Ustalono, że N. nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem siedziby i brała udział w tzw. karuzeli podatkowej w zakresie obrotu paliwem. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w B. podjęli próbę nawiązania kontaktu z prezesem zarządu N. – W. M. . Pod zgłoszonym przez niego adresem zastali osobę, która poinformowała, że W. M. nie przebywa tam od ok. 10 lat, jest bezdomny i nadużywa alkoholu. W. M. zmarł 9 października 2019 r.
Według organu zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, że podatnik nabył od N. towary wskazane na zakwestionowanych fakturach - płyty drogowe. Nie ma dowodu na to, że podatnik w ogóle kontaktował się z osobami z tej spółki (W. M. był od 13 lutego 2015 r. jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu spółki). W maju 2015 roku podatnik nie posiadał gotówki w kwotach, jakie zostały wskazane w kwestionowanych fakturach. Podatnik nie przedstawił udokumentowanych działań, że zweryfikował tego kontrahenta. Gdyby kontaktował się z tą firmą, wiedziałby, że adres siedziby spółki wynika z przedłożonego wydruku z KRS który został sporządzony już po wystawieniu faktur z maja 2015 r. O braku zachowania przez podatnika należytej staranności świadczy także brak udokumentowania transakcji (np. w formie umowy) oraz brak udokumentowania zapłaty poprzez dokonanie przelewu na rachunek bankowy. Podatnik nie przedłożył też dowodów potwierdzenia wpłaty KP. Organ stwierdził więc, że podatnik nie nabył płyt drogowych od N. i nie działał w "dobrej wierze".
W odniesieniu do transakcji z K. (17 faktur na łączną kwotę brutto z tych faktur [...] zł brutto, w tym VAT [...] zł.) organ ustalił, że poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu od października do grudnia 2016 r. płyt betonowych drogowych z transportem (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur.
Na postawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym protokołu czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ; zeznań T. O. (prezesa zarządu spółki K.), informacji internetowych, organ uznał, podatnik nie mógł kupić od K. towaru wykazanego na fakturach, na których podmiot ten widnieje jako sprzedawca. Dostawcą płyt zgodnie z zeznaniami T.. O. miała być firma N., tymczasem N. nie mogło sprzedać płyt drogowych do K. wraz z transportem, jak twierdził T. O. – albowiem jak ustalił organ N. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej. Zatem zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził, że podatnik nabył płyty drogowe od K. oraz, że zweryfikował ten podmiot zanim miał rozpocząć z nim współpracę. Przedłożone dokumenty, które dotyczą weryfikacji spółki, zostały sporządzone w listopadzie i grudniu 2016 r., tj. po rozpoczęciu rzekomych transakcji z tym podmiotem.
Odnośnie do transakcji z R. (1 faktura na kwotę brutto [...] zł brutto, w tym VAT [...] zł.) poza fakturą podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu w lutym 2015 r. płyt Jumbo z dostawą (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za tę fakturę poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktury. Na podstawie zebranych dowodów, w tym: pisma z 4 grudnia 2015 r.; zeznań R. B. (prezesa zarządu spółki) przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w B.; postanowienia prokuratora Prokuratury Okręgowej w B. z 23 września 2016 r. o przedstawieniu R. B. zarzutu, że w okresie od 16 lutego do 27 marca 2015 r., pełniąc funkcję prezesa zarządu R., wystawiał nierzetelne dokumenty dotyczące sprzedaży wylewek ołowiu i cynku; decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w zakresie VAT od stycznia do czerwca 2015 r.; wykreślenia spółki 31 grudnia 2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Wilda z rejestru podatników VAT czynnych organ uznał, że podatnik nie mógł kupić od R. towaru wykazanego na fakturach, na których podmiot ten widnieje jako sprzedawca. Oprócz faktur nie ma żadnych dowodów, że podatnik nabył płyty z dostawą od R. lub że w ogóle kontaktował się z tą spółką. Podatnik nie przedłożył nawet dowodów potwierdzenia wpłaty KP. Dokumenty, które dotyczą weryfikacji R., zostały sporządzone w czerwcu i październiku 2015 r., a więc po wystawieniu faktury z lutego 2015 r. Okoliczności te świadczą o braku zachowania przez podatnika należytej staranności. Transakcja zakupu płyt drogowych od R. miała być pierwszą transakcją zakupu przez podatnika towarów handlowych i miała nastąpić 5 lutego 2015 r., czyli dzień przed datą rozpoczęcia przez podatnika działalności gospodarczej, zgłoszonej do CEiDG. Podatnik nie dysponował też środkami na sfinalizowanie tej transakcji.
W odniesieniu do transakcji z I.-D. (4 faktury na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł) poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu w lutym 2015 r. płyt drogowych używanych (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur oraz dokumentów KP. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym: protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. ; zeznań M. L. w charakterze świadka (protokół z 3 sierpnia 2020 r,) pisma T. S. z 20 grudnia 2017 r., pisma J. G. z 16 marca 2017 r. faktury VAT nr [...] z 30 grudnia 2015 r. oraz wyciągu z rachunku bankowego, który potwierdza wpłatę z 4 marca 2016 r. kwoty [...]zł., organ ustalił, że materiał ten nie potwierdza, iż firmy T. S. oraz J. G. transportowały płyty, które podatnik miał kupić od I.-D.. W lutym 2015 r. podatnik nie posiadał gotówki w kwotach, jakie zostały wskazane w kwestionowanych fakturach. Okoliczności zawarcia rzekomych transakcji z I.-D. nie są poparte wiarygodnymi dokumentami. Podatnik nie mógł zatem zakupić od I.-D. towaru wykazanego na fakturach, na których podmiot ten widnieje jako sprzedawca. Podatnik nie przedłożył dokumentów potwierdzających, że zweryfikował ten podmiot. O braku zachowania należytej staranności świadczy także brak udokumentowania transakcji (np. w formie umowy) oraz brak udokumentowania zapłaty poprzez dokonanie przelewu na rachunek bankowy.
Odnośnie do transakcji z K.-P. (10 faktur na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł) poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu od września do listopada 2016 r. płyt drogowych używanych (np. umów, zamówienia). Podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność ta miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur oraz do 2 faktur dołączono 2 dowody KP. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym: pisma Wójta Gminy B. z 3 października 2017 r., pisma ZUS z 16 sierpnia 2017 r., zeznań K. S. z 22 sierpnia 2017 r. złożonych przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., zeznań T. S. z 25 września 2020 r. złożonych przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w G., pisma firmy S. z 23 marca 2017 r. oraz kopii faktury z 30 września 2016 r. organ ustalił, że podatnik nie mógł zakupić od K.-P. towaru wykazanego na fakturach, na których podmiot ten widnieje jako dostawca. Oprócz faktur oraz niespójnych wyjaśnień podatnika i K. S. według organu nie ma dowodów nabycia zafakturowanych towarów od K.-P.. Wydruk z portalu podatkowego - sprawdzenie statusu podmiotu w podatku od towarów i usług z 25 listopada 2016 r. został sporządzony już po wystawieniu części faktur, na których K.-P. widnieje jako sprzedawca. Podatnik nie przedstawił dowodów, które potwierdzałyby, że zweryfikował możliwość realizacji dostaw przez kontrahenta (posiadania towaru). O braku zachowania należytej staranności świadczy także brak udokumentowania transakcji (np. w formie umowy) oraz brak udokumentowania zapłaty w formie przelewu na rachunek bankowy.
W odniesieniu do transakcji z B. (21 faktur na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł.) poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów (np. umów, zamówienia), które dotyczą zakupu w okresie od kwietnia do października 2015 r. płyt drogowych używanych (20 faktur) oraz gruzu z dostawą (1 faktura). Z treści faktur wynika, że płatność miała nastąpić gotówką. Organ ustalił, że podatnik wykonał dwa przelewy na rachunek bankowy B. w łącznej kwocie [...]zł. Z treści przelewów wynika, że są to częściowe zapłaty za dwie z faktury, które wystawiła B.. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym: protokołu z czynności sprawdzających Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z 16 maja 2017 r., danych z KRS, pisma B. z 3 maja 2017 r., zeznań M. H. (jedynego udziałowca B.) z 21 lipca 2017 r. złożonych przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., pisma K. S. C. S.A. z 3 lutego 2021 r. ustalenia, że płyty, które podatnik sprzedał G. T. P. S.A., nie mogły pochodzić od B., gdyż podatnik nie posiadał miejsca, w którym mógłby przechować te płyty od czasu zakupu (kwiecień-październik 2015 r.) do czasu sprzedaży (październik-listopad 2016 r.), zeznań D. D. (prezesa zarządu B.) z 27 maja 2021 r. złożonych przed Naczelnikiem [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. organ ustalił, że oprócz faktur i zeznań, nie ma dowodów, iż podatnik nabył zafakturowane towary od B.. Podatnik nie wskazał okoliczności dotyczących transakcji z tym podmiotem. Nie wskazał na wykonanie transportu przez R. , jak również inną firmę transportową. O braku zachowania należytej staranności świadczy także brak udokumentowania transakcji (np. w formie umowy) oraz brak udokumentowania zapłaty w formie przelewu na rachunek bankowy kwot w łącznej wysokości ponad [...] zł w czasie pięciu miesięcy. Organ podejmował przy tym nieskuteczne próby przesłuchania D. D. i P. M. (udziałowca R.)
Organ ocenił, że ze wskazywanych przez podatnika okoliczności spornych transakcji oraz braku dowodów na ich potwierdzenie wynika, że przy zachowaniu należytej staranności podatnik powinien wiedzieć, że sprzedawcami nie są podmioty, które widnieją na fakturach. Podatnik natomiast nie zabezpieczył swoich interesów. Nie wykazał, że zweryfikował sprzedawców (z wyjątkiem B., co do której zgromadzone dowody nie potwierdziły, że była sprzedawcą podatnika) i tak przeprowadził transakcje, aby były przejrzyste. Przyjmując do rozliczenia kwestionowane faktury podatnik powinien wiedzieć, że narusza prawo podatkowe. Wobec tego podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.
Organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty dotyczące naruszenia przez organ I instancji prawa procesowego i materialnego.
Podatnik zaskarżył decyzję organu odwoławczego w całości do sądu administracyjnego.
Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa proceduralnego tj.;
1. art. 121 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sprawie skarżącego w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego z uwagi na zaistniały po stronie organu rażący brak obiektywizmu oraz wybiórczość w zakresie oceny materiału dowodowego, przejawiające się w szczególności w przeprowadzeniu przez organ postępowania kontrolnego względem podatnika w oparciu o z góry przyjęte przez organ założenie o uczestnictwie w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur", przy jednoczesnym braku uwzględnienia indywidualnej sytuacji przedsiębiorcy i dokonywanych przez niego transakcji w zakresie zakupu i sprzedaży towarów, podczas gdy stawianie tak daleko idących i kategorycznych tez powinno zostać poparte obszernym i niepodważalnym materiałem dowodowym, w toku przedmiotowego postępowania;
2. art. 123 § 1 w zw. z art. 181 O.p. poprzez niezapewnienie podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu podatkowym przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań kontrolnych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach Podatnik nie miał możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach podatnik nie wiedział i nie miał możliwości, aby się dowiedzieć, tj. prowadzonych wobec: D., K.-P., L., I.-D., N., B., K., R..
3. art. 187 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie przez organ dowodów mających Istotne znaczenie dla sprawy, w tym nie podjęcie żadnych czynności zmierzających do ustalenia danych osobowych i adresowych nw. osób, a w szczególności dowodów z zeznań świadków: M. G., A. K., Z. S. , D. D., P. M., a także poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w toku niniejszego postępowania materiału dowodowego, w tym w szczególności poprzez wybiórcze jego potraktowanie i poddanie interpretacji wyłącznie tych fragmentów poszczególnych dowodów, które pozbawione kontekstu uzasadniały z góry przyjętą przez organ tezę o fikcyjności transakcji z: D., K.-P., L., I.-D., G. B., N., B., K., R. i uznaniu, że faktury VAT wystawione między podatnikiem a ww. podmiotami nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;
4. art. 187 § 1 OP w zw. z art. 123 O.p. poprzez dokonanie ustaleń dotyczących badania ksiąg w oderwaniu od rzeczywistych działań kontrolowanej jednostki przez przyjęcie ustaleń z innych postępowań, w których podatnik nie brał udziału oraz poprzez niezapewnienie mu czynnego udziału w postępowaniu przejawiające się w przeprowadzeniu przez organ przedmiotowego postępowania podatkowego w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań podatkowych lub kontrolnych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach Podatnik nie miał możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach podatnik nie wiedział i nie miał możliwości, aby się dowiedzieć;
5. art. 191 O.p. poprzez: dokonanie dowolnej, nie zaś swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, która to ocena pozostaje w sprzeczności z regułami logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez całkowite pominięcie okoliczności świadczących o przeprowadzeniu transakcji z kwestionowanymi przez organ podmiotami, a które to okoliczności w swej istocie świadczą o rzeczywistym dokonaniu transakcji i dochowaniu należytej staranności w doborze kontrahenta przez podatnika oraz na bezwzględnym założeniu organu, iż to na podatniku spoczywa ciężar badania czy towar nabyty od ww. podmiotów rzeczywiście stanowił własność tej spółki, czy był legalnie przez nią nabyty, co nie stanowi jego ustawowego obowiązku;
6. art. 193 § 4 w zw. § 6 O.p. poprzez uznanie, iż ewidencje sprzedaży krajowej, ewidencje zakupu ujawnione w księgach podatnika są nierzetelne w zakresie szczegółowo wskazanym w decyzji organu I Instancji, podczas gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego w postaci ujęcia faktur VAT w rejestrach zakupu, zeznań strony i świadków, przedłożonych dokumentów założycielskich ww. podmiotów, w tym wyciągu z CEIDG, zaświadczeń z Urzędów Skarbowych i z KRS stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że ww. transakcje rzeczywiście miały miejsce, a zatem nie sposób stwierdzić, iż przedmiotowe faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;
7. naruszenie art. 2 Konstytucji RP, interpretowanego jako zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, poprzez uznanie, iż odwołujący był bezwzględnie zobowiązany do zachowania należytej staranności w doborze swoich kontrahentów, dokładnego sprawdzenia ich zaplecza organizacyjnego i technicznego, zbadania czy towar nabyty od nich nabyty rzeczywiście stanowił własność tych kontrahentów, czy był przez nich legalnie nabyty w łańcuchu transakcyjnym, podczas gdy czynności te nie stanowią nałożonego na przedsiębiorcę obowiązku, który wynika z przepisów prawa;
8. art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie w jakim odnosi się on do zagadnienia opodatkowania obywatela poprzez przyjęcie i dokonanie ustaleń w oparciu o dokumenty tworzone w obcych jednostkach, co spowodowało brak powiązań z badaną dokumentacją podatnika;
9. art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (dalej: Karta) w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej polegające na niezapewnieniu podatnikowi pełnego prawa do obrony przejawiającego się w poczynieniu przez organy ustaleń opartych na apriorycznej tezie o świadomości, bądź możliwości przewidzenia strony o braniu udziału w procederze "karuzeli podatkowej" postawionej przez organ I Instancji na samym początku, której wynikiem było wszczęcie kontroli podatkowej, podczas gdy celem każdej kontroli podatkowej i postępowania podatkowego jest sprawdzenie czy zobowiązane podmioty wywiązują się z nałożonych na nich wszelakich obowiązków podatkowych, wynikających z przepisów ustaw podatkowych, a nie uwiarygodnienie z góry powziętych przez organ I instancji twierdzeń i założeń, posłużeniu się przez organy materiałami pochodzącymi z innych postępowań, w tym postępowań dotyczących innych podmiotów, w których to postępowaniach odwołujący nie brał udziału i nie zostało mu umożliwione zapoznanie się z dokumentacją ich dotyczącą, podczas gdy:
a) ustalenia organów poczynione z uwzględnieniem innych postępowań nie zwalniają ich z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami z owych powiązanych postępowań administracyjnych. na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych;
b) wspomniany podatnik powinien w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu,
c) sąd rozpoznający skargę na tę decyzję powinien skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi a dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.
Skarżący zarzucił także naruszenie przepisów prawa podatkowego materialnego w postaci:
1. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez bezpodstawne zakwestionowanie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dotyczących dokonanych przez Podatnika nabyć towarów od kwestionowanych przez organ podmiotów wykorzystywanych przez niego następnie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT;
2. art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji błędne uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe miało charakter instrumentalny, co w konsekwencji oznacza, że nie wywołało ono skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych;
3. art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 208 § 1 O.p., poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe przedawniło się dla kwartałów: I- III 2015 r. - 31 grudnia 2020 r. IV.2015 r. – III 2016 r. - 31 grudnia 2021 r. zaś wszczęcie postępowania karnego skarbowego wobec skarżącego nie odniosło skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia ww. zobowiązań;
4. art. 70 § 8 O.p. poprzez jego zastosowanie i uznanie, że w sprawie zaszła okoliczność stypizowana w przywołanym przepisie, tj. że zobowiązanie podatkowe określone skarżącemu w toku postępowania nie uległo przedawnieniu z uwagi na zabezpieczenie go hipoteką, co jest sprzeczne z wyrokami Trybunału Konstytucyjnego oraz Sądu Najwyższego,
5. art. 120 O.p. w zw. art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p. i 125 § 1 O.p., tj. naruszenie zasady zaufania do organów określonej wart. 121 § 1 O.p. poprzez działanie organów podatkowych polegające na posłużeniu się faktem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe w sposób instrumentalny, a to wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2015-2016, co skutkuje błędnym zastosowaniem treści przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p.
W obszernym uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.
Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji organu odwoławczego w całości i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie; zasądzenie od organu odwoławczego na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz poniesionej opłaty skarbowej; ewentualnie, w przypadku uznania przez sąd, że nie zachodzą przesłanki do wydania wyroku reformatoryjnego, o uwzględnienie skargi, uchylenie decyzji organu odwoławczego w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zakreślając jednocześnie okoliczności, które organ powinien rozpatrzyć i wziąć pod uwagą przy ponownym rozpatrywaniu sprawy; zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz poniesionej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).
Stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).
Co istotne, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (które to zastrzeżenie nie znajduje w badanej sprawie zastosowania).
Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził naruszenie prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
W pierwszym rzędzie Sąd jednak zobowiązany jest odnieść się do zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązania. Zdaniem Sądu zarzuty w tym przedmiocie nie zasługują na uwzględnienie.
Zgodzić należy się bowiem z organem, że w sprawie wystąpiły okoliczności, które stanowią o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych. Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okresy od I do IV kwartału 2015 r. oraz od II do IV kwartału 2016 r. został zawieszony 6 listopada 2017 r. - w związku z doręczeniem podatnikowi zarządzeń zabezpieczenia, natomiast bieg terminu przedawnienia nadwyżki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016 r. został zawieszony 18 czerwca 2020 r. - w związku z wszczęciem w tym dniu postępowania karnego skarbowego, o którym podatnik został zawiadomiony.
Jak wyjaśnił organ w zaskarżonej decyzji, podstawą wszczęcia postępowania karnego skarbowego były ustalenia, których dokonano w toku prowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej. Przesłanki te uzasadniały wszczęcie postępowania karnego skarbowego. W ramach postępowania przesłuchano 5 świadków: M. S., M. L., K. S., T. O., D. D.. W efekcie Naczelnik ZUCS w S. dnia 16 czerwca 2021 r. (a zatem inny organ niż organ podatkowy I instancji i niezależny od niego) sporządził postanowienie o przedstawieniu podatnikowi zarzutów, które ogłosił mu 2 lipca 2021 r. Zatem wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego skarbowego, które dodatkowo przeszło z fazy "in rem" do fazy "in personam", było uzasadnione w aspekcie podejrzenia popełnienia przez podatnika czynów zabronionych związanych z rozliczaniem podatku od towarów i usług od I kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. i nie miało charakteru instrumentalnego.
Ponadto zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za I, II i III i IV kwartał 2015 r. oraz II, III i IV kwartał 2016 r. nastąpiło już wcześniej, przed wszczęciem postępowania karnego skarbowego, w związku z prowadzonym wobec podatnika postępowaniem zabezpieczającym. Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w prawomocnym i wiążącym w niniejszej sprawie z mocy art. 153 p.p.s.a. wyroku o sygnaturze I SA/Sz 139/22. Stwierdził on bowiem, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe w latach 2015-2016 w związku z tym, że w dniu 6 listopada 2017 r. doręczono skarżącemu wystawione w dniu 26 października 2017 r. w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zarządzenia zabezpieczenia za poszczególne okresy rozliczeniowe 2015 r. i 2016 r. z tytułu podatku od towarów i usług - a w efekcie decyzje organów podatkowych obydwu instancji zostały wydane przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za lata 2015 i 2016, w związku z czym sąd nie miał podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi co do przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2015 i 2016. Powyższą oceną sądu co do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zarówno organy, Sąd obecnie rozpoznający sprawę, jak i w razie złożenia skargi kasacyjnej także NSA - są związane z mocy powołanego wyżej art. 153 p.p.s.a.
Jak natomiast uznał NSA w uchwale z dnia 2 grudnia 2024 r. sygn. akt III FPS 4/24 w przypadku zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z doręczeniem zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505, ze zm.), o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 4 in fine ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.), termin ten biegnie dalej po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 70 § 7 pkt 5 Ordynacji podatkowej).
Tymczasem zarówno postępowanie zabezpieczające, jak i postępowanie karne skarbowe na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie zostały zakończone.
Zatem bieg terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych/nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe w 2015 i 2016 r. na dzień wydania zaskarżonej decyzji nadal był zawieszony.
Z kolei odnośnie zarzutu naruszenia art. 70 § 8 O.p. w sprawie brak jest jakichkolwiek informacji, aby organ przyjął, że przedawnienie nie nastąpiło na warunkach wskazanych w tym przepisie. Tym samym zarzut ten również należy uznać za niezasadny.
Natomiast przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji było naruszenie przepisów postępowania odnośnie transakcji skarżącego z K.-P. K. S. (10 faktur na łączną kwotę brutto [...] zł, w tym VAT [...] zł).
Organ uznał, że faktury dotyczące nabycia płyt od ww. podmiotu nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Jak wskazał organ, poza fakturami podatnik nie przedłożył dokumentów, które dotyczą zakupu od września do listopada 2016 r. płyt drogowych używanych (np. umów, zamówienia). Organ podkreślił, że podatnik nie udokumentował zapłaty za kwestionowane faktury poprzez przelew na rachunek bankowy. Płatność ta miała nastąpić gotówką, co wynika z treści faktur oraz do 2 faktur dołączono 2 dowody KP. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w tym pisma Wójta Gminy B. z 3 października 2017 r., pisma ZUS z 16 sierpnia 2017 r., zeznań K. S. z 22 sierpnia 2017 r. złożonych przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., zeznań T. S. z 25 września 2020 r. złożonych przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w G., pisma firmy S. z 23 marca 2017 r. oraz kopii faktury z 30 września 2016 r. organ uznał, że podatnik nie mógł zakupić od K.-P. towaru wykazanego na fakturach, na których podmiot ten widnieje jako dostawca. Zdaniem organu oprócz faktur oraz niespójnych wyjaśnień podatnika i K. S. nie ma dowodów nabycia zafakturowanych towarów od K.-P.. Z kolei wydruk z portalu podatkowego - sprawdzenie statusu podmiotu w podatku od towarów i usług z 25 listopada 2016 r. został sporządzony już po wystawieniu części faktur, na których K.-P. widnieje jako sprzedawca. Zdaniem organu podatnik nie przedstawił dowodów, które potwierdzałyby, że zweryfikował możliwość realizacji dostaw przez kontrahenta (posiadania towaru). O braku zachowania należytej staranności świadczy także brak udokumentowania transakcji (np. w formie umowy) oraz brak udokumentowania zapłaty w formie przelewu na rachunek bankowy.
Tymczasem w ocenie Sądu w odniesieniu do transakcji z K. P. trafny jest zarzut, że mimo podnoszonych twierdzeń organ nie podjął rzeczywistej próby ustalenia zasadniczej kwestii, tj. czy K. S. dysponowała towarem (płytami) na który opiewały faktury wystawione dla skarżącego.
Sąd zauważa, że zeznania K. S. są spójne. Zeznała ona, że wystawiła faktury na rzecz skarżącego i ujęła je w swoich deklaracjach podatkowych oraz dokonała sprzedaży płyt, jak również posiada zgodne z wystawionymi dla nabywcy kopie faktur. Zeznała że płyty sprzedawane przez nią pochodziły z rozbiórki której dokonywała na terenie byłych Zakładów Mięsnych na terenie gminy B. , nowe płyty pochodziły od FHU J. B. z G., a część z F. M. S. z K.. Potrafiła dość szczegółowo opisać zasady funkcjonowania swojej firmy, tj. handlu płytami, w tym np. zasady ich segregacji po demontażu, zasady ustalania cen, posiadania certyfikatu dla płyt nowych, jak i braku dla używanych. Wskazała na osobę M. W. który prowadził i nadzorował rozbiórkę Zakładów Mięsnych jako kierownik budowy jak i prowadził Dziennik Budowy. Opisała okoliczności nawiązania współpracy ze skarżącym, jak i dość nietypowe przyczyny jej zakończenia (tj. próbę pominięcia jej jako pośrednika w nabywaniu płyt od PHU J. B.). W przeciwieństwie do części innych kontrahentów Strony nie ma wątpliwości, że prowadziła ona rzeczywistą działalność gospodarczą. Działalność ta była zarejestrowana pod adresem B. ul. [...]. Brak też informacji aby wobec K. P. K. S. w związku z wystawionymi dla Strony fakturami wydano decyzję na podstawie art. 108 u.p.t.u.
Jak wskazano, K. S. złożyła spójne i logiczne zeznania co do pochodzenia płyt (nowe m.in. od J. B., używane z rozbiórki zakładów mięsnych).
Nadto zeznania K. S. korelują z dalszym ciągiem wydarzeń, który wynika ze znajdujących się w aktach dokumentów, załączonych do protokołu jej przesłuchania.
K. S. przedłożyła bowiem certyfikat od J. B. z dnia 5 lipca 2016 na nowe płyty.
Jak wynika z załączonych do protokołu przesłuchania dalszych dokumentów, dnia 9 września 2016 r. na adres mailowy [...]@vp.pl przesłała ona wiadomość zatytułowaną "certyfikat" zawierającą załącznik w treści zawierającą treść "certyfikat płyt...".
Natomiast w dniu 16 września 2016 r. na ten sam adres przesłała wiadomość zatytułowaną "FWD: płyty i elki M." do której, jak wynika z wydruku, załączone były dwa zdjęcia w formacie .jpg.
Do protokołu załączone jest także zdjęcie placu wyłożonego i ogrodzonego płytami betonowymi – do którego organ w ogóle się w decyzji nie odniósł i nie ocenił go.
Następnie od dnia 19 września 2016 do dnia 22 listopada 2016 r. były sukcesywnie wystawiane faktury na rzecz K. S. dokumentujące dostawę płyt.
Tymczasem mimo powyższego, a w szczególności mimo zakwestionowania przez organ możliwości dysponowania przez K. P. K. S. płytami figurującymi w fakturach wystawionych na rzecz skarżącego, organy nigdy po jej przesłuchaniu nie zwróciły się do K. S. o dalsze wyjaśnienia / dokumenty /dowody zakupu - dotyczące tego skąd pochodziły płyty sprzedawane następnie skarżącemu i na jakiej podstawie nimi dysponowała. Nie podjęto np. próby przesłuchania M. W., który wg zeznań K. S. jako kierownik budowy prowadził i nadzorował rozbiórkę Zakładów Mięsnych (z których miała pozyskiwać płyty) jak i prowadził Dziennik Budowy.
Organ z góry, bez rzetelnego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, założył że faktury te nie odzwierciedlały realnych transakcji między tymi podmiotami, a K. S. nie mogła płytami dysponować.
Zdaniem Sądu nie wyjaśniło sprawy należycie samo sprawdzenie czy K. S. była podatnikiem podatku od nieruchomości w gminie B. . Zeznania bowiem K. S., iż posiadała płyty z rozbiórki Zakładów Mięsnych położonych w tej gminie nie były jednoznaczne ze stwierdzeniem, iż była ona właścicielem tej nieruchomości czy podatnikiem podatku od nieruchomości na innej podstawie. K. S. nigdy nie zeznała że była właścicielem nieruchomości z której pochodziły płyty z rozbiórki czy podatnikiem podatku od tej nieruchomości. Natomiast ewentualnego tytułu na podstawie którego K. S. mogła dysponować ww. płytami organ nie wyjaśnił i nie próbował wyjaśnić. Jak już wskazano mimo zeznań K. S., która wskazała skąd pochodziły płyty, organ nie próbował uzyskać od niej dalszych wyjaśnień czy dokumentów dotyczących pochodzenia płyt, a poprzestał na zwykłym ich zakwestionowaniu, zakładając bez przekonujących ustaleń, popartych wystarczającymi środkami dowodowymi, że nie dysponowała ona sprzedawanymi skarżącemu płytami.
Natomiast nie przesądzał o tym czy strona dysponowała wskazanymi płytami również fakt braku zatrudnienia przez nią pracowników.
Wobec powyższego, pozostałe okoliczności wskazywane przez organ, w tym sprzeczności w zeznaniach co do miejsca kontaktu z kontrahentem, przy braku prawidłowego wyjaśnienia podstawowej kwestii – czy K. S. dysponowała spornymi płytami – nie mogą być podstawą do uznania, iż Skarżący nie mógł zakupić płyt od tej osoby.
Sąd natomiast nie podzielił zarzutów strony dotyczących oparcia zaskarżonej decyzji w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań, prowadzonych przez inne organy i w odniesieniu do innych podmiotów – w których to postępowaniach strona nie miała możliwości osobistego czynnego uczestnictwa.
Podkreślić bowiem należy, że w art. 181 O.p. wprost postanowiono, iż dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Sięgnięcie po materiał dowodowy zgromadzony w innych postępowaniach ma zatem swoją podstawę prawną. Ustawowe dopuszczenie tego rodzaju dowodów w postępowaniu podatkowym stanowi bowiem zarazem przyzwolenie na skorzystanie z dowodów, np. protokołów zeznań świadków, w których przeprowadzeniu strona tego postępowania nie brała udziału i w efekcie nie miała wówczas możliwości przedstawienia swojego stanowiska, czy wywarcia jakiegokolwiek wpływu na przebieg i wynik postępowania dowodowego. Art. 181 O.p. nie ogranicza pozyskiwania materiałów dowodowych wyłącznie do tych postępowań, które były prowadzone w stosunku do strony, co sprawia, iż nie ma przeszkód natury prawnej, aby w postępowaniu podatkowym prowadzonym w stosunku do skarżącego korzystać również z materiałów gromadzonych w stosunku do innych podmiotów. Niezależnie od tego, czy określone dowody zostały zgromadzone w danym postępowaniu bezpośrednio przez organy, czy też włączone do materiału dowodowego sprawy, podlegać muszą ocenie, spełniającej standardy określone w przepisach postępowania. Niemniej strona, podejmując w skardze polemikę z niekorzystną dla siebie oceną dowodów, musi przedstawić konkretne, przekonujące racje, wskazujące, iż ustalenia poczynione w sprawie przez organy podatkowe są nieprawidłowe. Ordynacja podatkowa przyjmuje zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe również na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. W tym przypadku zasada czynnego udziału realizowana jest w sprawie przez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także przedstawiania kontrdowodów (por. B. Dauter. Komentarz do art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa, wyd. LEX).
W rozpoznawanej sprawie Skarżący miał zapewniony czynny udział w postępowaniu, w tym dostęp do zebranych dowodów i możliwość wypowiedzenia się co do nich.
Organy podatkowe były uprawnione do korzystania z dowodów zebranych w innych postępowaniach i mogły w zakresie ustaleń stanu faktycznego i wyciągniętych na tej podstawie wniosków podzielić ustalenia i oparte na nich stanowisko wyrażone w decyzji wydanej wobec innego podatnika, jeżeli na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ doszedł w zakresie ustalenia poszczególnych elementów stanu faktycznego do analogicznych wniosków. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie poprzestały na odwołaniu się do konkretnych postępowań i decyzji oraz stwierdzeniu, że na podstawie art. 194 § 1 O.p. są związane ich treścią, lecz odniosły się do nich i je oceniły, biorąc również pod uwagę pozostały zgromadzony materiał dowodowy.
Również w odniesieniu do zarzutu nieprzesłuchania wskazywanych przez skarżącego świadków, zdaniem Sądu należy je uznać za niezasadne.
Trafnie wyjaśnił bowiem organ odwoławczy, że z akt sprawy wynika, że organ I instancji podejmował czynności w celu przesłuchania M. G., Z. S., D. D. i P. M. – jednak osoby te nie odbierały wezwań. Natomiast nie było możliwości wezwania A. K. ze względu na brak danych identyfikacyjnych. Ponadto, organ I instancji włączył do akt sprawy protokół przesłuchania D. D. w charakterze świadka, przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T., w toku prowadzonego wobec strony dochodzenia. Trafnie też, w kontekście wykorzystania protokołu z przesłuchania D. D. powołano się na pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4.03.2016 roku, o sygn. akt II FSK 51/14, gdzie wskazano, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w postępowaniu karnym, a korzystanie przez organy z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej.
W efekcie prawidłowo postanowieniem z 20 marca 2024 roku, znak: 3201-IOV3.4103.34.2023.19, organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków wskazanych osób.
Co istotne obowiązek zebrania materiału dowodowego oznacza, iż organ gromadzi w aktach sprawy dowody konieczne do rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić także dowody wskazane przez stronę, o ile mają one znaczenie dla sprawy. Jednak ciążący na organie orzekającym obowiązek gromadzenia dowodów nie ma charakteru nieograniczonego. Organ nie jest zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego, zwłaszcza w sytuacji, gdy już zgromadzone dowody pozwalają na ustalenie stanu faktycznego (por. np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt III SA/Gd 376/17).
Prowadzenie postępowania dowodowego zgodnie z oczekiwaniami skarżącego, prowadziłoby do niemożności jego ukończenia z powodu obawy o pominięcie jakiegoś dowodu, niezależnie od wartości dowodowej oraz w związku z oczekiwaniami stron postępowania. W efekcie postępowanie dowodowe musiałoby być prowadzone także wtedy, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie byłby wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, jak również, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej w tym względzie konstatacji, że innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (por. wyrok NSA z 18 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1543/11 czy wyrok NSA z 21 listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 1067/21 ).
Sąd zauważa też, że organ odwoławczy na stronie 15 decyzji wyjaśnił kwestie związane z wnioskiem podatnika o przeprowadzenie dowodu z wyciągów z jego rachunków bankowych za lata 2015-2016. Organ wskazał, że na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego mimo wezwania do przedłożenia wyciągów z kont, skarżący nie uczynił tego. Sąd zauważa też, że mimo podniesienia tego wniosku w odwołaniu, skarżący nie przedłożył wskazanych wyciągów.
Niezależnie jednak od powyższego z uwagi na stwierdzone wcześniej uchybienia należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. orzec jak w sentencji. Wobec takich też przyczyn uchylenia decyzji za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi.
Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę wyżej wyrażone stanowisko Sądu i wyjaśni w sposób wyczerpujący czy i na jakiej podstawie K. S. dysponowała płytami które następnie zgodnie z fakturami zbyła na rzecz Skarżącego.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t. jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1964). Na koszty te, w łącznej wysokości [...] zł, złożyły się: wpis od skargi – [...] zł, uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika – [...] zł.
Powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).