I SA/SZ 349/25

I SA/Sz 349/25 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2025-10-01
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-06-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Bolesław Stachura /sprawozdawca/
Elżbieta Dziel /przewodniczący/
Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 33
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 931
art. 41 ust. 2a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 października 2025 r. sprawy ze skargi P. P. S. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2025 r. nr 3201-IEW.4253.34.2024.9 w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za okresy od czerwca do sierpnia 2022 r. przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenia na majątku spółki tych zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 22 kwietnia 2025 r. nr 3201-IEW.4253.34.2024.9 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. (NZUCS, organ I instancji) z dnia 27 listopada 2024 r. znak: [...] określającą P. spółce z o.o. z siedzibą [...] W. (Spółka, Skarżąca, Strona) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: czerwiec 2022 r. – [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi na dzień wydania decyzji od nieuregulowanego zobowiązania – [...] zł, za lipiec 2022 r. – [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi na dzień wydania decyzji od nieuregulowanego zobowiązania – [...] zł, za sierpień 2022 r. – [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi na dzień wydania decyzji od nieuregulowanego zobowiązania – [...] zł oraz orzekającą o zabezpieczeniu na majątku Spółki, przed wydaniem decyzji określającej, wysokość zobowiązania podatkowego za czerwiec 2022 r. - przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi od nieuregulowanego zobowiązania na dzień wydania decyzji [...] zł, za lipiec 2022 r. przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi od nieuregulowanego zobowiązania na dzień wydania decyzji [...] zł, za sierpień 2022 r. przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, należnymi od nieuregulowanego zobowiązania na dzień wydania decyzji [...] zł.
Jako podstawę prawną zaskarżonej decyzji organ wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1, 33 § 1, § 2, § 3, § 4; art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. -
Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, dalej: O.p.), art. 80 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2023 r., poz. 615 ze. zm., dalej: ustawa KAS).
W uzasadnieniu decyzji DIAS wskazał, że NZUCS na podstawie upoważnienia z 28.02.2024 r. (doręczonego 11.03.2024 r.) prowadził kontrolę celno-skarbową wobec Spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r.
Kontrolą objęto zarówno przebieg transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i zasadność zastosowania przez spółkę preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 %.
Ustalono w sprawie, że w deklaracjach podatkowych VAT-7 za czerwiec, lipiec, sierpień 2022 r. spółka zadeklarowała dostawy towarów i usług [...] zł oraz kwotę wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów [...] zł. Spółka zadeklarowała ww. dostawy w kwocie netto [...] zł wyłącznie dla jednego kontrahenta krajowego, tj. spółki W. S.A. Przedmiotem dostaw był olej rzepakowy i słonecznikowy. Całość zadeklarowanych dostaw Spółka opodatkowała stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0 %.
Z kolei w zakresie podatku naliczonego, Spółka zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od dwóch czeskich kontrahentów: S. s.r.o., R. s.r.o., do których zastosowała stawkę VAT 0 %.
Spółka wyjaśniła w toku kontroli, że towar opodatkowany stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0 % stanowił olej jadalny. Według okazanych podczas kontroli dokumentów, przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w czerwcu, lipcu i sierpniu 2022 r. był: olej rzepakowy techniczny (od R. s.r.o.); olej słonecznikowy, olej rzepakowy (od S. s.r.o.), przy czym na fakturach tych nie wykazano, że olej ten jest jadalny (przeznaczony do celów spożywczych).
NZUCS wydał w dniu 27 listopada 2024 r. opisaną wyżej decyzję w przedmiocie określenia Spółce przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień 2022 r. oraz orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku Spółki ww. przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami.
NZUCS przedstawił treść stosownych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. – dalej ustawa VAT lub u.p.t.u.), w tym regulujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i usług, wskazał na regulacje prawne przewidujące w okresie od 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r., stawkę podatku VAT 0% dla towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), tj. m.in. do grupy towarów (poz. 10 załącznika) określonych jako: "tłuszcze i oleje pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mikrobiologicznego oraz produkty ich rozkładu; gotowe tłuszcze jadalne; woski pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego - wyłącznie jadalne".
Wskazał też, że ustawa o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz.U. z 2023 r., poz. 1448) określa wymagania i procedury niezbędne dla zapewnienia bezpieczeństwa żywności i żywienia, zgodnie z przepisami rozporządzenia (WE) nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z 28 stycznia 2002 r., ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd do Spraw Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w sprawie bezpieczeństwa żywności.
Przywołał treść przepisów ww. ustawy, wskazał na wymagania dotyczące środków transportu określone w załączniku nr II rozdziału IV ust. 1-7 Rozporządzenia (WE) Nr 852/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie higieny środków spożywczych (Dz. Urz. UE. L Nr 139, str. 1).
W oparciu o powyższe NZUCS stwierdził, że w okresie objętym kontrolą celno-skarbową, stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0 % można było stosować tylko w przypadku dostaw oleju jadalnego, jednak żeby towar mógł być uznany za olej jadalny (a więc przeznaczony do spożycia przez ludzi i niezagrażający ich zdrowiu
i życiu), jego przewóz obwarowany był restrykcyjnymi wymaganiami higienicznymi
i administracyjnymi.
W toku kontroli organ ustalił, że do transportu towaru w ramach WNT Spółka korzystała z usług podwykonawców krajowych. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (w szczególności wyjaśnienia, przesłuchania w charakterze świadków, danych pozyskanych z Prokuratury oraz Powiatowych Stacji Sanitarno-Epidemiologicznych i Państwowych Inspektorów Sanitarnych) ustalono, że:
- zakupiony towar nie był transportowany zgodnie z wymaganiami do przewozu olejów przeznaczonych do spożycia (brak profesjonalnego mycia cystern);
- cysterny, którymi przewożony był towar nie były zgłoszone przez firmy świadczące na rzecz spółki usługi transportowe do rejestru zakładów podlegających urzędowej kontroli organów Państwowej Inspekcji Sanitarnej samochodów służących do przewozu oleju jadalnego;
- firmy transportowe nie były informowane, że przewożą olej jadalny, w związku z tym nie podjęły działań wymaganych do przewozu towarów spożywczych, a spółka nie wymagała podjęcia takich działań.
W oparciu o powyższe stwierdzono, że w świetle obowiązujących przepisów, olej zakupiony przez Spółkę w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, nie może być uznany za olej spełniający parametry oleju jadalnego, ponieważ utracił je w wyniku zaniechania spełnienia warunków koniecznych do jego transportu.
NZUCS stwierdził, że nie kwestionuje dokonania przez Spółkę nabyć i dostaw towarów, ale Spółce nie przysługuje prawo do zastosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i dostaw krajowych, stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % z uwagi na fakt, że:
- przedmiotem wewnątrzwspólnotowych nabyć Spółki nie był olej, który mógłby być zakwalifikowany do celów spożywczych (jadalny),
- Spółka nienależnie zastosowała do wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0 %, podczas gdy w świetle obowiązujących przepisów powinna zastosować stawkę podatku w wysokości 23 %,
- zarówno Spółka, jak i osoba reprezentująca czeskich dostawców wskazały w złożonych oświadczeniach na nieprawidłowości w deklarowaniu rodzaju oleju w celu przyspieszenia wwozu towaru na teren Polski, co pozwala na uznanie, że spółka godziła się na transport olejów niezgodnie z przepisami prawa.
W konsekwencji NZUCS stwierdził, że w wyniku zastosowania niewłaściwej stawki podatku od towarów i usług do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, tj. stawki preferencyjnej 0 %, zamiast stawki 23 %, spółka zaniżyła podatek od towarów i usług od WNT (naliczony i należny) za:
• czerwiec 2022 r. o [...] zł,
• lipiec 2022 r. o [...] zł,
• sierpień 2022 r. o [...] zł.
W zakresie zastosowania przez Spółkę stawki podatku VAT 0 % przy dostawach towaru na rzecz W. S.A. NZUCS ustalił, że w okresie czerwiec, lipiec, sierpień 2022 r. spółka zadeklarowała dostawy opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0 % na łączną kwotę [...]zł.
Przedmiotem dostaw zrealizowanych przez spółkę w ww. okresie był olej, który w ocenie organu nie mógł być zakwalifikowany jako olej do celów spożywczych,
a zatem nienależnie spółka zastosowała przy jego zakupie (WNT) preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług 0 %.
NZUCS wyjaśnił, że w związku z tym, że spółka nie posiadała w magazynie towaru z poprzednich okresów rozliczeniowych, uznano, że cały towar zafakturowany w czerwcu, lipcu i sierpniu 2022 r. nabyty został w tych okresach rozliczeniowych.
W ocenie NZUCS, skoro spółka nie nabyła w badanym okresie oleju jadalnego, objętego preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0 %, to tym samym nie mogła dokonać sprzedaży towaru z zastosowaniem stawki podatku
VAT 0 %. Materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwolił uznać, że przedmiotem dostaw w badanym okresie był olej podlegający opodatkowaniu stawką podstawową
w podatku od towarów i usług w wysokości 23 %.
Uwzględniając obowiązujący stan prawny i ustalenia dokonane w trakcie kontroli NZUCS stwierdził, że Spółka zaniżyła podatek należny za:
1) czerwiec 2022 r. o [...] zł,
2) lipiec 2022 r. o [...] zł,
3) sierpień 2022 r. o [...] zł,
co wyliczył według "metody w stu":
1) dostawa opodatkowana stawką 0 % za czerwiec 2022 r.: [...] zł = 123 %, co stanowi: kwotę netto [...] zł, podatek należny opodatkowany stawką 23 %
- [...] zł;
2) dostawa opodatkowana stawką 0 % za lipiec 2022 r.: [...] zł = 123 %, co stanowi: kwotę netto [...] zł, podatek należny opodatkowany stawką 23 %
- [...] zł;
3) dostawa opodatkowana stawką 0 % za sierpień 2022 r.: [...] zł = 123 %, co stanowi: kwotę netto [...] zł, podatek należny opodatkowany stawką 23 % -[...] zł.
Przed wydaniem zaskarżonej decyzji, NZUCS dokonał oceny sytuacji majątkowej Spółki i ustalił, że nie może ona dysponować środkami zgromadzonymi na 8 rachunkach bankowych, ponieważ na 5 z nich ustanowione zostały blokady. Spółka nie posiada nieruchomości, środków trwałych, samochodów oraz majątku rzeczowego. Kapitał zakładowy spółki wynosi [...] zł i jest dużo niższy od kwoty ewentualnego zobowiązania podatkowego za badane okresy 2022 r.
W jego ocenie, ustalenia dokonane w toku kontroli podważały domniemanie rzetelności Spółki, jako podatnika i stanowiły podstawę do przyjęcia, że w sprawie wystąpiły przestanki do zabezpieczenia wykonania przewidywanego zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz, że zaistniała uzasadniona obawa niewykonania tych zobowiązań podatkowych.
W odwołaniu i jego uzupełnieniu Spółka zakwestionowała zarówno istnienie
i wysokość przewidywanych zobowiązań podatkowych, jak i uprawdopodobnienie obawy ich niewykonania.
DIAS utrzymał w mocy decyzję NZUCS z dnia 27 listopada 2024 r.
W uzasadnieniu zwrócił uwagę, że kwestią sporną w niniejszej sprawie było rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia i zabezpieczenia na majątku Spółki przewidywanej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r., które wydane zostało w oparciu o uregulowania prawne zawarte w art. 33 O.p. oraz art. 80 ust. 1 i ust. 2 ustawy o KAS.
DIAS przywołał treść przepisów prawnych wskazanych jako podstawa jej wydania, wyjaśnił ich znaczenie.
Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 121, art. 122, art. 187 § 1 O.p.) wyjaśnił, że postępowanie mające na celu zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika jest postępowaniem szczególnym. Celem tego postępowania nie jest wymiar zobowiązania podatkowego, lecz zabezpieczenie skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego. W decyzji o zabezpieczeniu organ określa jedynie przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, gdyż na tym etapie postępowania nie jest jeszcze znana jego dokładna wielkość. Ostateczna wysokość zobowiązania podatkowego zostanie określona w decyzji wymiarowej po zakończeniu postępowania podatkowego. Za wystarczające uznaje się uprawdopodobnienie, że zobowiązanie powstanie w przyszłości w przybliżonej wysokości, stąd też w jego trakcie odstępuje się od przeprowadzania pełnego postępowania dowodowego. Organ nie musi zatem w tym postępowaniu dysponować kompletnym materiałem dowodowym, nie musi też gromadzić wszelkich dostępnych, szczegółowych danych o majątku i dochodach zobowiązanego.
DIAS zwrócił uwagę, że ustawodawca w art. 33 O.p. dopuścił prawo do wydania decyzji zabezpieczającej w toku postępowania kontrolnego, co oznacza, że przewidział sytuację, w której po wydaniu decyzji zabezpieczającej będzie się toczyć postępowanie podatkowe. W postępowaniu tym mogą być nadal gromadzone kolejne dowody w sprawie, a zatem stan faktyczny i jego ocena może kształtować się inaczej, aniżeli w chwili wydania decyzji zabezpieczającej, co następnie - może chociaż nie musi - przełożyć się finalnie na określenie zobowiązania podatkowego w innej wysokości.
Wyjaśnił dalej, że z art. 33 § 1 O.p. wynika, że przesłanką zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, oprócz określenia przybliżonej kwoty zobowiązania, jest istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca we wskazanym przepisie jedynie przykładowo wskazał sytuacje, w których taka obawa może zaistnieć, o czym świadczy zawarte w nim sformułowanie "w szczególności". Te przykładowe okoliczności, to sytuacje, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.
Stwierdził, że w niniejszej sprawie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, których wykonanie zostało zabezpieczone na majątku Spółki, dokonano w oparciu o okoliczności i fakty ustalone w trakcie kontroli celno- skarbowej - co odpowiada hipotezie art. 33 § 4 pkt 2 O.p.
W ocenie DIAS, podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wyczerpującego zbadania okoliczności sprawy, mających istotne znaczenie dla wykazania przesłanek do dokonania zabezpieczenia przewidywanego zobowiązania podatkowego i wykazania uzasadnionej obawy jego niewykonania, tj.: organ włączył w poczet materiału dowodowego wyjaśnienia świadków złożone w trakcie kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej wobec Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2022 r. w celu ustalenia okoliczności przebiegu transportu towarów wymienionych w dokumentach CMR, a także zeznania świadków (opisanych szczegółowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), odpowiedzi od administracji czeskiej w sprawie transakcji z firmami S. s.r.o. i R. s.r.o.; włączył zeznania złożone w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną we W., wyciągi z dwóch protokołów przesłuchania świadka (udziałowca w czeskiej firmie R. oraz wyciąg z wyniku kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej w spółce z o.o. N. w podatku od towarów i usług za okres kwiecień - czerwiec 2022 r.; przesłuchał w charakterze świadka dyrektora produkcji w spółce W. , właściciela firmy transportowej W. ; dokonał oceny majątkowej Spółki; przeanalizował obroty na rachunkach bankowych należących do Spółki.
Stwierdził, że z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że Spółka zaniżyła podatek należny o łączną kwotę [...]zł (za czerwiec 2022 r. o [...] zł, za lipiec 2022 r. o [...] zł i za sierpień 2022 r. o [...] zł), ponieważ zastosowała niewłaściwą preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług 0 %, zamiast stawki podstawowej w wysokości 23 %. W rezultacie zaniżyła w deklaracjach dla podatku od towarów i usług, złożonych za okresy objęte kontrolą kwoty zobowiązania podatkowego za czerwiec 2022 r. o kwotę [...]zł, za lipiec 2022 r. o kwotę [...]zł i za sierpień 2022 r. o [...] zł.
Ustalono w sprawie, że Spółka:
- nie posiada majątku trwałego (nie figuruje w bazie ksiąg wieczystych);
- Spółka złożyła oświadczenie o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ), jednak nie żadnego majątku;
- nie posiada środków trwałych (w deklaracjach dla podatku od towarów i usługi za okres od kwietnia 2022 r. do listopada 2023 r. nie wykazała nabycia środków trwałych);
- w okresie od czerwca 2021 r. do maja 2023 r. siedziba Spółki mieściła się w tzw. biurze wirtualnym; obecnie mieści się [...] W., przy ul. [...];
- nie posiada majątku ruchomego i rzeczowego (towarów, zapasów, urządzeń biurowych), które mogłyby być przedmiotem zajęcia przez organ podatkowy;
- nie posiada samochodu (nie figuruje w bazie CEPiK);
- posiadała zaległości w łącznej kwocie [...]zł w podatkach CIT, PIT i PPR za 2023 r.;
- posiada 8 rachunków bankowych (w tym 6 rachunków rozliczeniowych i 2 rachunki dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług (VAT)), niemniej jednak nie może dysponować środkami finansowymi zgromadzonymi na tych rachunkach ponieważ: dokonano blokady na 5 rachunkach bankowych, na kwoty: [...] zł; [...] zł; [...] USD; [...] UER; [...] EUR;
- blokady te zostały dokonane w lutym 2023 r. i w marcu 2023 r. przez Generalnego Inspektora Informacji Finansowej lub prokuraturę i do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zostały uchylone;
- ostatnią deklarację dla podatku od towarów i usług spółka złożyła za listopad 2023 r., w której zadeklarowała zerowe wartości dostaw i nabyć, przy czym "zerowe" deklaracje dla podatku od towarów i usług spółka składała od lipca 2023 r;
- ostatnie nabycia towarów spółka wykazała w plikach JPK za luty 2023 r., a od marca 2023 r. nie deklarowała dostaw w plikach JPK;
- 6.04.2023 r. Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług,
W ocenie DIAS, o uzasadnionej obawie niewykonania przez spółkę zobowiązań podatkowych świadczy też znaczna łączna kwota przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, która na dzień wydania zaskarżonej decyzji wynosi łącznie [...] zł (należność główna [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł).
Organ ten wskazał na wydane uprzednio przez NZUCS w dniu 26.01.2024 r. w tożsamym przedmiocie rozstrzygnięcia wobec Spółki za wrzesień i październik 2022 r., utrzymane w mocy przez DIAS, na które to decyzje Spółka złożyła skargi do WSA w Szczecinie, a sąd wyrokiem z dnia 26 lutego 2025 r. sygn. akt I SA/Sz 479/25 skargę oddalił. Za kolejne okresy, tj. od listopada 2022 r. do lutego 2023 r. została wydana decyzja, w której określono Spółce przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług łącznie w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę łącznie w wysokości [...] zł i orzeczono o ich zabezpieczeniu na majątku Spółki
W skierowanej do Sądu skardze na opisaną wyżej decyzję, Skarżąca, reprezentowana przez adwokata zarzuciła:
I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:
1. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p., art. 120 O.p. oraz art. 121 O.p. w zw. z art. 82 ust. 1 ustawy o KAS, art. 82 ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT oraz w zw. z art. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) (dalej jako: "Konstytucja RP"), art. 2 Konstytucji RP, art. 7 Konstytucji RP, art. 64 Konstytucji RP oraz art. 1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz. U.UE.C. z 2007 r. Nr 303, str. L z późn. zm.) (dalej: "Karta"), art.17 Karty oraz art. 41 Karty, poprzez utrzymanie przez DIAS decyzji I instancji w mocy, pomimo że decyzja I instancji została wydana przed doręczeniem Spółce wyniku kontroli celno-skarbowej i przed upływem terminu na złożenie przez Spółkę ewentualnych korekt deklaracji podatkowych w VAT, co naruszyło prawo do obrony i prawo do bycia wysłuchanym, gdyż decyzja I instancji była w sprawie pierwszym władczym rozstrzygnięciem wobec Spółki, któremu przed jej wydaniem nie zostały przedstawione żadne ustalenia kontroli celno-skarbowej,
2. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez utrzymanie przez DIAS decyzji I instancji w mocy pomimo, że decyzja I instancji jest bezprzedmiotowa, niecelowa, a także stanowi zbędny i nieproporcjonalny środek represji wobec Skarżącej, gdyż została wydana w momencie, w którym interesy Skarbu Państwa były już odpowiednio zabezpieczone poprzez blokadę 5 rachunków7 bankowych Skarżącej (przez Prokuraturę Regionalną [...] W. na skutek zawiadomienia Generalnego Inspektora Informacji Finansowej), które to blokady zostały dokonane na podstawie art. 86 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (przy czym interesy Skarbu Państwa nadal są zabezpieczone poprzez zabezpieczania majątkowe ustanowione przez Prokuratora Prokuratury Regionalnej [...] W. w trybie art. 291 § 1 i 2 KPK) - taka represja wobec Skarżącej, będąca w istocie zmasowanym atakiem (z każdej strony), nie jest zasadna i niczemu ona nie służy,
3. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p. w zw. z art. 120, art. 121 O.p., art. 2 Konstytucji RP oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez błędne uznanie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Skarżąca nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT, gdyż nie posiada majątku, jak również posiada zaległość podatkową, podczas gdy powołanie się na te okoliczności jest rażącym nadużyciem prawa, gdyż aktualna sytuacja Skarżącej nie jest wynikiem jej działań, lecz wynikiem bezprawnych działali organów Państwa (inspirowanych przez NUCS), które wyeliminowały Spółkę z obrotu gospodarczego, zwłaszcza wynikiem działań Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...], który w wyniku zawiadomienia NUCS z dnia 6 kwietnia 2023 r. wykreślił Spółkę z rejestru VAT, a wykreślenie to w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 21 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 449/23 (prawomocnego), zostało uznane za czynność bezskuteczną (tj. za czynność, która nigdy nie miała miejsca) - oczywistym powinno zatem być, że konsekwencja bezprawnych działań organów Państwa nie może być argumentem do stosowania wobec Spółki dalszych środków o charakterze represyjnym. Zignorowanie tej okoliczności oznaczałoby, że w każdej sprawie organy podatkowe mogą "zniszczyć" podatnika, a kolejno twierdzić, że konieczne jest zabezpieczenie przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT, gdyż ten nie posiada żadnego majątku,
4. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p., poprzez błędne uznanie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT, gdyż rzekomo świadomie uczestniczyła w oszustwach VAT (poprzez rzekomo świadome zaniżanie stawki VAT), podczas gdy fakt zakwestionowania w toku kontroli celno-skarbowej rozliczeń podatkowych nie może stanowić samodzielnej podstawy do stwierdzenia, że zachodzi "uzasadniona obawa", że podatnik nie wykona dobrowolnie zobowiązań, które w przyszłości być może zostaną określone w decyzji wymiarowej - gdyby ustalenia z danej kontroli mogły uzasadniać istnienie "uzasadnionej obawy" to byłoby to równoznaczne z tym, że w każdej kontroli bądź postępowaniu istniałaby automatycznie podstawa do wydania decyzji o zabezpieczeniu, a to z kolei oznaczałoby, że norma wyrażona w art. 33 O.p., w zakresie w jakim uzależnia wydanie decyzji o zabezpieczeniu od istnienia stanu "uzasadnionej obawy", zostałaby w praktyce pominięta. Dodatkowo, w sprawie Spółki nie można mówić, że P. jest uczestnikiem oszustwa VAT, gdyż cała sprawa P. jest typowym sporem o stawkę VAT, który powinien zostać rozstrzygnięty przez Dyrektora KIS (jako organ wyłącznie właściwy w Rzeczypospolitej Polskiej o stawce VAT), a nie na drodze karnej,
5. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p. oraz art. 188 O.p., a także w zw. z art. 2 Konstytucji RP oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez bezpodstawne uznanie, że uprawdopodobnienie istnienia zobowiązania podatkowego jest możliwe poprzez jakiekolwiek twierdzenia, które w toku postępowania zabezpieczającego nie podlegają ocenie, podczas gdy w ramach uprawdopodobnienia nie ma miejsca na dowolność, w tym nie ma przestrzeni na pomijanie dowodów, które mogą zostać przeprowadzone wyłącznie przez organy podatkowe i które dają wręcz pewność co do ostatecznego wyniku sprawy - tymczasem w sprawie Spółki taka sytuacja ma miejsce, gdyż Organy opierają się w zasadzie wyłącznie na błędnej interpretacji (a wręcz nadinterpretacji) przepisów ustawy o VAT oraz wykreowanej koncepcji "olejów roślinnych oraz słonecznikowych technicznych", a jednocześnie zaniechały wystąpienia do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w Rzeczypospolitej Polskiej jest organem wyłącznie właściwym do określania stawki VAT.
Skarżąca podkreśliła, że bazowanie na dowolnej interpretacji (a wręcz nadinterpretacji) nie może zostać zaakceptowane, gdyż każdy transport realizowany na rzecz Spółki był monitorowany w systemie SENT, a pomimo dostępnych rozwiązań technicznych, w tym pomimo licznych modułów umożliwiających organom KAS określenie poziomu ryzyka dla danych transakcji, żaden organ Państwa nie pobrał próbek towarów i nie zweryfikował parametrów fizykochemicznych oleju nabywanego przez Spółkę - skoro żaden organ państwa nie skorzystał z możliwości bieżącej weryfikacji olejów, a w chwili obecnej organy podatkowe post factum kwestionują stawkę VAT stosowaną przez Spółkę, to od organów należy wymagać więcej w zakresie uprawdopodobnienia zobowiązania podatkowego.
6. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p. w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez uprawdopodobnienie istnienia zobowiązań podatkowych w VAT w oparciu o dowody sprzeczne z prawem, tj. w oparciu o dowody zgromadzone przez Prokuratora Prokuratury Regionalnej [...] W., która została wadliwie delegowana, co waliduje wszelkie podejmowane przez nią czynności (oznacza to, że materiały pozyskane z Prokuratury Regionalnej [...] W. nie mogły być, a zostały wykorzystane w sprawie) — w ramach tego zarzutu nie chodzi o to, aby pod względem wiarygodności zostały ocenione materiały zgromadzone przez Prokurator Prokuratury Regionalnej [...] W., gdyż ta ocena jest zbędna, lecz o to, że żadne materiały pozyskane z Prokuratury Regionalnej [...] W. nie mogły być wykorzystane w sprawie, a wobec wykluczenia tych materiałów z akt sprawy, Organy nie posiadają żadnych materiałów uprawdopodobniających istnienie zobowiązań podatkowych w VAT,
7. art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p w zw. z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy VAT, poprzez bezpodstawne uznanie, że uprawdopodobniono istnienie zobowiązania podatkowego w VAT w zakresie transakcji dotyczących oleju jadalnego, podczas gdy nie było do tego żadnych podstaw, gdyż obiektywnie oceniając sprawę, więcej dowodów przemawia za tym, że wobec Spółki nie zostanie wydana decyzja wymiarowa.
II. Naruszenie przepisów prawa materialnego a to art. 41 ust. 2a ustawy VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy VAT, poprzez dokonanie błędnej wykładni (a wręcz nadinterpretacji) pojęcia "jadalny" i przyjęły, że olej niejako automatycznie traci cechę swojej "jadalności" m.in. w wyniku niewłaściwego transportu bądź w wyniku niedochowania innych wymagań wynikających z szeroko rozumianego prawa żywnościowego, co doprowadziło do bezpodstawnego uzależnienia przez Organy możliwości zastosowania stawki 0% VAT od kryteriów, które nie zostały wprost wskazane w ustawie VAT, podczas gdy o tym, czy olej jest "jadalny" decydują wyłącznie jego parametry fizykochemiczne, które można ustalić tylko w drodze badań laboratoryjnych, a w przypadku Spółki badania te każdorazowo wykazały, że olej nabywany przez Spółkę posiadał właściwości olejów jadalnych, a zatem właściwości, które uprawniały do stosowania 0% stawki VAT.
W oparciu o ww. zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez DIAS.
W uzasadnienia przedstawiła szczegółową argumentację mającą popierać zarzuty skargi.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).
Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).
Co równie istotne, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (które to zastrzeżenie nie znajduje w badanej sprawie zastosowania).
W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji w tak jak wyżej określonym zakresie, należało orzec, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł przyczyn do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym, nie było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Istota i płaszczyzna sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do oceny, czy w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w następstwie przeprowadzonego postępowania podatkowego miały prawo do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku VAT za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. oraz orzeczenia o zabezpieczeniu kwot tego zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, z uwagi na wystąpienie przesłanek wynikających z art. 33 § 1 O.p.
Wyjaśnić należy zatem, że zgodnie z art. 33 §1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio.
Według art. 33 § 2 pkt 1 i 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: (1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; (2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
W myśl art. 33 § 3 O.p. w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2 zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.
Przepis art. 33 § 4 O.p. stanowi, że w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: (1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; (2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.
Zaznaczenia na wstępie wymaga to, że określenie przesłanki zabezpieczenia zobowiązania terminem "uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania" oznacza, że nie chodzi o jakąkolwiek obawę, ale o obawę poważną, uzasadnioną konkretnymi, zdefiniowanymi okolicznościami sprawy sytuację ekonomiczną konkretnego podatnika, o duże prawdopodobieństwo wystąpienia takiej sytuacji. Decyzja o zabezpieczeniu powinna być zatem oparta na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych świadczących o tym, że w danej sprawie może nie dojść do wykonania zobowiązania podatkowego. W wyroku z 26 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 538/14 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że określona w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego jest w takiej kondycji lub w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych.
Ponadto przepis art. 33 § 1 O.p. regulując przesłankę dokonania zabezpieczenia, którą jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, zawiera przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą uzasadniać tę obawę, jakimi są trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku. Są one jednak tylko ogólnymi przykładami zachowania, sugerującymi zaistnienie ustawowej przesłanki zabezpieczenia zobowiązań.
Sąd podkreśla, że instytucja zabezpieczenia zobowiązania podatkowego była też przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego (dalej "Trybunał"). W wyroku z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, wskazano, że punktem odniesienia oceny decyzji o zabezpieczeniu jest jej uzasadnienie, które musi zawierać co najmniej podstawowe dane o aktualnej sytuacji majątkowej (w ramach której wskazać należy chociaż źródła i wysokość średnich miesięcznych dochodów i obciążeń podatnika) i życiowej podatnika (w kontekście przede wszystkim środków koniecznych na zapewnienie bytu osobom pozostającym na utrzymaniu strony). Zasadne jest również zobrazowanie sytuacji majątkowej podatnika i jego rzetelności w wywiązywaniu się z obowiązków fiskalnych w oparciu o deklaracje i zeznania podatkowe posiadane przez organ podatkowy. Dopiero zestawienie wspomnianych danych przybliżających kondycję ekonomiczną podatnika, jego zasoby oraz możliwości płatnicze z kwotą przewidywanego zobowiązania podatkowego może zostać uznane za wykazanie uzasadnionej obawy niewykonania (dobrowolnego lub przymusowego) tego zobowiązania. Dokonując ustaleń w tym zakresie organy podatkowe powinny w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, uwzględnić wszystkie okoliczności przedstawione przez strony, a w razie wątpliwości dokonać własnych ustaleń. Trybunał zauważył również, że przesłankami pozytywnymi uzasadniającymi zastosowanie tej instytucji są na przykład znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje starań w kierunku uregulowania zobowiązań, relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania, pozbywanie się przez podatnika znacznej części środków trwałych, gdy podatnik spłaca kredyt bankowy i część bieżących zobowiązań reguluje z opóźnieniem.
Należy również pamiętać, że wskazanie w przepisie przesłanek szczegółowych, które mogą uzasadniać obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (czyli wystąpienie przesłanki głównej), o których jest mowa w art. 33 §1 i § 2 O.p. nie wyczerpuje katalogu tych przesłanek (por. wyrok NSA 8 lutego 2023 r., sygn. akt I FSK 1305/19). Wyliczenie zawarte w tym zakresie w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie wyjaśnienie przykładowo wybranych okoliczności (nie stanowi wyczerpującego ich katalogu), które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Nie oznacza to jednak, że okoliczności te muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Przeciwnie, organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji jego zabezpieczenia.
Należy również zauważyć, że istotą tego rodzaju rozstrzygnięcia jest jedynie dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do istnienia zobowiązania podatkowego i określenia jego wymiaru. Ponadto określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma jedynie charakter szacunkowy (rzeczywista bowiem kwota zostanie określona dopiero w decyzji wymiarowej), na co wskazuje treść art. 33 § 4 pkt 2 O.p. i zawarte tam sformułowanie "przybliżonej kwoty" - podlegającej zabezpieczeniu na majątku podatnika. To powoduje, że wydanie tego rodzaju rozstrzygnięcia nie pozbawia strony możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym.
Nadto, postępowanie związane z zabezpieczeniem zobowiązań podatkowych na majątku podatnika służy zagwarantowaniu ochrony interesów budżetu państwa poprzez zabezpieczenie środków finansowych na pokrycie należności podatkowych. Stosuje się je w momencie, gdy brak jest jeszcze podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, najczęściej przed wydaniem decyzji wymiarowej. W orzecznictwie sądowym zwraca się uwagę na to, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonywania, z tym zastrzeżeniem, że nie prowadzi do wykonania zobowiązania, a jedynie stwarza gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (wyrok WSA w Gdańsku
z 29 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 986/11). Zabezpieczenie nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, a zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane (K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski, Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych (w:) System Prawa Finansowego, t. III, Prawo daninowe, red. L. Etel, Warszawa 2010, s. 538).
W przypadku decyzji o zabezpieczeniu w trybie art. 33 O.p. wymagane jest jedynie uprawdopodobnienie wystąpienia zaległości podatkowej. Tym samym w postępowaniu zabezpieczającym organ nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się wręcz, że brak jest podstaw prawnych, aby w razie wydania decyzji o zabezpieczeniu przed wydaniem decyzji wymiarowej organ podatkowy szczegółowo i wnikliwie uzasadniał merytorycznie wysokość zobowiązania podatkowego, którego wymierzenia ma zamiar dokonać w odrębnej decyzji. W postępowaniu zabezpieczającym organy podatkowe nie muszą więc udowadniać nierzetelności transakcji, wystarczające jest jedynie uprawdopodobnienie istnienia zobowiązań.
Mając na uwadze wskazaną powyżej wykładnię istotnych dla rozpoznania niniejszej sprawy przepisów prawa materialnego należy rozstrzygnąć, czy prowadzone przez organy podatkowe postępowanie podatkowe, zwłaszcza zaś postępowanie dowodowe odpowiadało wymogom O.p.
W ocenie Sądu, tym wymogom organy w niniejszym postępowaniu sprostały. Zarzuty sformułowane w skardze są nieuprawnione i w dużej mierze stanowią polemikę z ustaleniami dokonanymi w toku kontroli celno-skarbowej, podczas której została wydana przez NZUCS na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, decyzja w sprawie zabezpieczenia.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do wskazanego zarzutu naruszenia przepisów, tj. art. 33 § 1 i § 2 w zw. z art. 33 § 4 pkt 2 O.p. w zw. z kolejnymi wymienionymi przepisami (w zakresie wskazanym szczegółowo w pkt I skargi) - zdaniem Sądu nie zasługiwał on na akceptację. Na wstępie należy zauważyć, że wydanie decyzji zabezpieczającej przez organ I instancji poprzedzone zostało wszczęciem wobec Spółki 11 marca 2024 r. kontroli celno-skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r., w toku której zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na stwierdzenie nieprawidłowości.
Strona upatruje naruszenia wymienionych w pkt I skargi przepisów w tym, iż decyzja organu I instancji (zabezpieczająca) została wydana przed doręczeniem stronie wyniku kontroli celno-skarbowej i przed upływem terminu na złożenie przez stronę ewentualnych korekt deklaracji podatkowych w VAT, co w jej ocenie naruszyło prawo do obrony i prawo do bycia wysłuchanym.
Z powyższym zarzutem Sąd całkowicie się nie zgadza. Wskazać bowiem należy, że postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia może toczyć się równolegle z postępowaniem kontrolnym lub podatkowym. Stosownie bowiem do art. 80 ust. 1 i 2 ustawy o KAS, w ramach wykonywanej kontroli celno-skarbowej naczelnik urzędu celno-skarbowego może w drodze decyzji dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego oraz należności celnych na majątku kontrolowanego. Kontrola nie musi zatem zostać formalnie zakończona. Co więcej art. 33 § 2 O.p. wprost stanowi, że zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji. Zabezpieczenie jest postępowaniem pomocniczym do postępowania egzekucyjnego, służy zapewnieniu wykonania przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku, przez zabezpieczenie przyszłej egzekucji, z uwagi na zapis art. 155 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2025 r., poz. 132), który zezwala na dokonanie zabezpieczenia przed ustaleniem lub określeniem kwoty należności pieniężnej, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne prowadzenie egzekucji, a przepisy szczególne zezwalają na takie zabezpieczenie. Takim przepisem szczególnym jest właśnie art. 33 O.p. Zatem brak doręczenia stronie wyniku kontroli celno-skarbowej - nie stanowił żadnej przeszkody do wydania i doręczenia stronie decyzji zabezpieczającej na podstawie art. 33 § 1 i § 2 O.p. Również dokonanie tego przed terminem na złożenie przez Spółkę ewentualnych korekt deklaracji nie stanowił do tego przeszkody. Możliwość bowiem wydania decyzji zabezpieczającej uzależniona jest od zaistnienia innych, wyraźnie wskazanych w ustawie przesłanek.
Za niezasadny Sąd uznał również zarzut sformułowany w pkt II skargi, a mający polegać na naruszeniu art. 33 § 1 i § 2 pkt 2) O.p. oraz art. 33 § 4 pkt 2) O.p. w zw. 2 Konstytucji RP oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez utrzymanie przez DIAS decyzji I instancji w mocy, pomimo, że w ocenie Strony decyzja I instancji jest bezprzedmiotowa, niecelowa, a także stanowi zbędny i nieproporcjonalny środek represji wobec Skarżącej, gdyż została wydana w momencie, w którym interesy Skarbu Państwa były już odpowiednio zabezpieczone poprzez blokadę 5 rachunków7 bankowych Skarżącej przez Prokuraturę Regionalną [...] W..
W ocenie Sądu dokonanie powyższego zabezpieczenia przez inny organ państwa na podstawie odmiennych przepisów, dla zabezpieczenia innych zobowiązań strony (nawet jeśli są to zobowiązania wobec Skarbu Państwa) w żaden sposób nie wpływa na prawo, a nawet na obowiązek organów podatkowych do zastosowania uregulowań wynikających z art. 33 O.p. w sytuacji, gdy stwierdziły one, że zaszły przesłanki do jego zastosowania – a w szczególności nie zwalnia organów podatkowych z tego obowiązku. Takie przesłanki zaś w badanej sprawie, również w ocenie Sądu zaszły, wbrew formułowanym w dalszej części skargi zarzutom.
Strona bowiem twierdzi, że błędne uznanie, iż zachodzi uzasadniona obawa, że Skarżąca nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT, gdyż nie posiada majątku, jak również posiada zaległość podatkową - jest rażącym nadużyciem prawa, gdyż aktualna sytuacja Skarżącej nie jest wynikiem jej działań, lecz wynikiem bezprawnych działań organów Państwa (inspirowanych przez ZNUCS), które wyeliminowały Spółkę z obrotu gospodarczego.
Sąd nie podziela trafności powyższego zarzutu. Wyjaśnić ponownie należy, że zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Jak już wskazywano, trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań czy zbywanie majątku mogące utrudnić lub udaremnić egzekucję - nie są to jedyne przesłanki mogące wywołać uzasadnioną obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, a ustawodawca wskazał je przykładowo.
Jak wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że spółka zaniżyła podatek należny o łączną kwotę [...]zł (za czerwiec 2022 r. o [...] zł, za lipiec 2022 r. o [...] zł i za sierpień 2022 r. o [...] zł), ponieważ zastosowała niewłaściwą preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług 0 %, zamiast stawki podstawowej w wysokości 23 %. W rezultacie w ocenie organu spółka zaniżyła w deklaracjach dla podatku od towarów i usług, złożonych za okresy objęte kontrolą kwoty zobowiązania podatkowego za czerwiec 2022 r. o kwotę [...]zł, za lipiec 2022 r. o kwotę [...]zł i za sierpień 2022 r. o [...] zł.
Organ dokonał nadto ustaleń co do sytuacji spółki, w tym jej stanu majątkowego i wskazał, że:
• spółka nie posiada majątku trwałego (nie figuruje w bazie ksiąg wieczystych);
• spółka złożyła oświadczenie o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ), jednak nie wskazała żadnego majątku;
• spółka nie posiada środków trwałych (w deklaracjach dla podatku od towarów i usługi za okres od kwietnia 2022 r. do listopada 2023 r. nie wykazała nabycia środków trwałych);
• w okresie od czerwca 2021 r. do maja 2023 r. siedziba Spółki mieściła się w tzw. biurze wirtualnym. Obecnie mieści się [...] W., przy ul. [...];
• spółka nie posiada majątku ruchomego i rzeczowego (towarów, zapasów, urządzeń biurowych), które mogłyby być przedmiotem zajęcia przez organ podatkowy;
• spółka nie posiada samochodu (nie figuruje w bazie CEPiK);
• spółka posiadała zaległości w łącznej kwocie [...]zł w podatkach CIT, PIT i PPR za 2023 r.;
• spółka posiada 8 rachunków bankowych (w tym 6 rachunków rozliczeniowych i 2 rachunki dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług (VAT), niemniej jednak spółka nie może dysponować środkami finansowymi zgromadzonymi na tych rachunkach ponieważ dokonano blokady na 5 rachunkach bankowych;
• ostatnią deklarację dla podatku od towarów i usług spółka złożyła za listopad 2023 r., w której zadeklarowała zerowe wartości dostaw i nabyć, przy czym "zerowe" deklaracje dla podatku od towarów i usług spółka składała od lipca 2023 r;
• ostatnie nabycia towarów spółka wykazała w plikach JPK za luty 2023 r., a od marca 2023 r. nie deklarowała dostaw w plikach JPK;
• 6.04.2023 r. spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., który stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru, jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 O.p., lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 O.p.
W ocenie organu odwoławczego o uzasadnionej obawie niewykonania przez spółkę zobowiązań podatkowych świadczyła też znaczna łączna kwota przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2022 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, która na dzień wydania zaskarżonej decyzji wynosiła łącznie [...] zł (należność główna [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł). Organ wskazał nadto, że 26.01.2024 r. w toku postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2022 r. ZNUCS wydał wobec spółki decyzję zabezpieczającą, w której określił spółce przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za: wrzesień i październik 2022 r., łącznie - [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, łącznie - [...] zł oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku spółki wykonania tych zobowiązań za ten sam okres, a DIAS po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego - utrzymał w mocy decyzję organu celno-skarbowego z 26.01.2024 r. Organ podał, że decyzja DIAS z 29.05.2024 r. została zaskarżona do WSA w Szczecinie, który wyrokiem z 26.02.2025 r. sygn. akt I SA/Sz [...] oddalił skargę spółki. Ponadto wskazano, że organ celno-skarbowy wydał wobec spółki decyzję zabezpieczającą z 18.02.2025 r., w której określi spółce przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od listopada 2022 r. do lutego 2023 r., łącznie - [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, łącznie - [...] zł oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku spółki wykonania tych zobowiązań za ten sam okres.
Również w ocenie Sądu powyższy całokształt okoliczności ustalonych w sprawie zasadnie wywoływał u organów uzasadnioną obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Wbrew stanowisku Skarżącej większość wyżej ustalonych okoliczności istotnych dla sprawy, a dotyczących stanu majątkowego spółki wywołującego uzasadnioną obawę, że Skarżąca nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT - nie wynika z działań organów. Przykładowo to że Spółka nie posiada majątku trwałego (nie figuruje w bazie ksiąg wieczystych); w oświadczeniu o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (ORD-HZ), nie wskazała żadnego majątku; nie posiada środków trwałych (w deklaracjach dla podatku od towarów i usługi za okres od kwietnia 2022 r. do listopada 2023 r. nie wykazała nabycia środków trwałych); nie posiada majątku ruchomego i rzeczowego (towarów, zapasów, urządzeń biurowych), które mogłyby być przedmiotem zajęcia przez organ podatkowy; nie posiada samochodu (nie figuruje w bazie CEPiK) – w żaden sposób nie wynika z działania organów, a już to w zestawieniu z wysokimi kwotami zobowiązań również w ocenie Sądu wywołuje uzasadnioną obawę, że Skarżąca nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych w VAT. Tak więc również szczególnie podkreślany przez Stronę fakt, że co do wykreślenia z rejestru VAT zostało wydane orzeczenie WSA we Wrocławiu stwierdzające bezskuteczność tegoż wykreślenia, nie eliminuje licznych pozostałych okoliczności uzasadniających obawę, że Skarżąca nie wykona przyszłych i ewentualnych zobowiązań podatkowych.
Natomiast co do szeregu dalszych zarzutów to Sąd chciałby wskazać, że w istocie wynika z nich, że Strona oczekuje, iż już obecnie, na etapie kontroli sądowej decyzji zabezpieczającej, Sąd dokona oceny postępowania dowodowego w zasadniczej kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki 0% przez stronę, a zatem, że Sąd uczyni to przed tym, nim zostanie poddana ocenie Sądu ostateczna decyzja podatkowa. Tymczasem na skutek obecnie rozpoznawanej skargi niedopuszczalne jest rozstrzygnięcie o zasadności i prawidłowości ustaleń kontroli skarbowej jak i ewentualnego dalszego postępowania podatkowego.
Skarżąca pomija, że decyzja zabezpieczająca uprawdopodabnia jedynie wysokość zobowiązania (zaległości) podatkowego, ale nie rozstrzyga sprawy wymiaru podatku, co do istoty, ponieważ nie przesądza o treści przyszłej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Wykracza poza granice niniejszej sprawy wymaganie prowadzenia przez organy podatkowe, a co za tym idzie przez Sąd orzekający w tej sprawie, szczegółowych dywagacji i ocen w kwestii potencjalnych naruszeń prawa materialnego, w przyszłej, ewentualnej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub zwrot podatku. Wymagałoby to wręcz rozstrzygania jakie dowody w sprawie związanej z "wymiarem podatku" należy prowadzić w przedmiocie ustalenia prawidłowości zastosowanej stawki VAT.
Tymczasem treść zarzutów i argumentacja obszernej skargi świadczą, że Skarżąca wadliwe identyfikuje granice sprawy zabezpieczenia. Rozumowanie Skarżącej sprowadza się tego, że bez pełnego dowodzenia w postępowaniu "wymiarowym" kwestie związane z prawidłowością zastosowanej stawki nie powinny być wykorzystane do argumentowania decyzji o przybliżonej wysokości zobowiązania oraz jego zabezpieczenia. A więc gdyby podzielić argumenty skarżącej to należałoby generalnie zanegować stosowanie instytucji zabezpieczenia "przedwymiarowego" w sprawach podatku od towarów i usług. Organ nie byłby bowiem w stanie wydać decyzji o zabezpieczeniu "przedwymiarowym" spełniającej oczekiwania skarżącej, bo taka decyzja byłaby zawsze przedwczesna, a okoliczności w niej wskazane byłyby zawsze nieewidentne, skoro nie byłoby jeszcze w obrocie prawnym decyzji "wymiarowej".
Sąd rozstrzygający w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych ocenia zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wymogów z art. 33 O.p. Sąd nie ma prawa w obecnym postępowaniu przesądzać prawidłowości samego "wymiaru podatku". Strona skarżąca nie zgadzając się z ustaleniami w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług będzie miała prawo wniesienia odwołania, a następnie na decyzję organu drugiej instancji - prawo złożenia skargi do sądu administracyjnego.
Jak natomiast wyjaśnił NSA m. in. wyroku z 10 stycznia 2024 r. I FSK 185/23 w postępowaniu w przedmiocie zabezpieczenia istotnym jest, aby przybliżona wartość przyszłego zobowiązania oparta była na danych dostępnych i posiadanych przez organ podatkowy na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Jednocześnie należy wskazać, że wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia podatnika możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania (por. wyrok NSA z 26 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2640/17).
Tym samym całość argumentacji co do poruszanych w skardze kwestii ewentualnej konieczności pobrania próbek oleju, weryfikacji ich parametrów fizykochemicznych, interpretacji przepisów VAT i innych dotyczących olejów "jadalnych" i ewentualnej utraty tej właściwości, jak również kwestia prawidłowego delegowania Prokuratora i związanej z tym podnoszonej przez Stronę niedopuszczalności wykorzystania dowodów pozyskanych z Prokuratury – pozostaje bez znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji. Badanie szeregu wskazanych okoliczności winno nastąpić na etapie postępowania wymiarowego.
Nietrafny jest też podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy o VAT. Jak bowiem wskazują sądy administracyjne, podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu nie jest w istocie ustawa podatkowa na podstawie której powstaje zobowiązanie które jest zabezpieczane, ale przepis art. 33 O.p. Warto tu przywołać chociażby wyrok WSA w Krakowie z dnia 12.07.2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1956/15, gdzie wskazano, iż istotą postępowania zabezpieczającego jest zabezpieczenie zobowiązania podatkowego, a decyzja wydania na podstawie art. 33 § 1 O.p. jest odrębną decyzją nie przesądzającą treści decyzji wymiarowej. W związku z tym sąd w powołanej wyżej sprawie podkreślił, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie zostało wydane w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ale podstawą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji były przepisy O.p. (art. 33 § 1 O.p.). Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26.05.2015 r. sygn. akt I FSK 538/14 wprost wskazał, że kwestia prawidłowości stosowania przez Spółkę stawki 0% w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, pozostaje poza przedmiotem sporu w zakresie prawidłowości zastosowania instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego na podstawie art. 33 § 2 w zw. z § 1 O.p.
Powyższe stanowisko podzielił WSA w Szczecinie w prawomocnym wyroku z dnia 21.12.2016 r. I SA/Sz 972/16, wyjaśniając, iż to przepisy art. 33 O.p. stanowią podstawę materialnoprawną decyzji o zabezpieczeniu, tak samo stwierdził WSA w Szczecinie w prawomocnym wyroku z 22 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1037/16.
Uwzględniając zatem dotychczasowe rozważania Sąd podziela pogląd, że słusznie przyjęto, że istnieje uzasadniona obawa, że przyszłe zobowiązania podatkowe Strony nie zostaną wykonane, ponieważ uprawdopodobniono, że zaniżyła podatek korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej, nie posiada jakiegokolwiek majątku (nieruchomości, ruchomości), nie prowadzi aktywnej działalności, nie uzyskuje przychodów, nie odnotowuje żadnych obrotów, zaś wyliczona przybliżona kwota przyszłych zobowiązań jest znacząca w stosunku do posiadanego majątku, a nadto że Skarżąca posiada inne zaległości podatkowe.
Zgodzić się należy zatem z organem odwoławczym, że okoliczności te mieszczą się w hipotezie normy prawnej zawartej w art. 33 § 1 O.p. Tym samym, uzasadnione było wydanie decyzji zabezpieczającej. Argumentacja Skarżącej, zmierzająca do wykazania, że jej sytuacja została spowodowana działaniami organów państwa nie mogła odnieść zamierzonego skutku. Trzeba bowiem ponownie przypomnieć, że głównym celem wydania ww. rozstrzygnięcia jest stworzenie gwarancji skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego, w sytuacji gdy zostanie wykazana uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, co wymaga uprawdopodobnienia, że podatnik - z uwagi na swój stan majątkowy - nie będzie w stanie uiścić należnego podatku (por. wyrok NSA z 25 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 673/19). Należy też wyjaśnić, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy wyłącznie ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane.
Organy podatkowe w sposób prawidłowy także, na podstawie posiadanych danych określiły przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz wskazały wystarczające przesłanki zabezpieczenia na majątku Skarżącej.
Zdaniem Sądu nie doszło też w sprawie do naruszenia przepisów procesowych. Postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z uwzględnieniem specyfiki trybu oraz naczelnych zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 120 O.p. (zasada legalizmu), art. 121 O.p. (zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych). W szczególności Sąd nie stwierdził też naruszenia prawa do obrony.
Nie doszło też do naruszenia art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., bowiem w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia oceniane były jedynie przesłanki mogące świadczyć o obawie niewykonania zobowiązania podatkowego, nie zaś ustalenia faktyczne dokonane w toku kontroli celno-skarbowej mogące mieć wpływ na ostateczną wysokość zobowiązania podatkowego określonego w postępowaniu wymiarowym. Sąd stwierdził przy tym, że w zakresie badania przesłanek zabezpieczenia organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy niezbędny do podjęcia rozstrzygnięcia (art. 180 §1, art. 181, 187 § 1 O.p.). Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna oraz zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.). Wywiedzione przez organ wnioski wynikały z analizy całokształtu zgormadzonych dowodów we wzajemnym powiązaniu i były zgodne z ich treścią.
W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały zatem w okolicznościach faktycznych sprawy, które zostały rozważone we wzajemnym powiązaniu, stosownie do treści art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p., że Skarżąca znalazła się w sytuacji uzasadniającej obawę, że zobowiązania nie zostaną przez nią wykonane.
Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatrzył się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znalazł też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.
Z tych względów, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargę oddalić.
Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są w bazie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.